Contabilità parallela: la prova informatica non basta

Un’azienda di pneumatici viene accusata di evasione sulla base di una presunta contabilità parallela scoperta su un vecchio computer. I giudici tributari annullano l’accertamento perché i dati sono stati estratti con modalità informatiche non certificate e inattendibili. La Cassazione, investita del caso, sospende la decisione in attesa di una pronuncia delle Sezioni Unite sull’efficacia della sentenza penale di assoluzione nel processo tributario.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Contabilità Parallela: Quando la Prova Informatica Non È Sufficiente

La scoperta di una contabilità parallela è uno degli elementi più temuti durante una verifica fiscale, poiché può portare a pesanti accertamenti. Ma cosa succede se le prove digitali su cui si basa l’accusa sono state acquisite con modalità discutibili? Un’ordinanza della Corte di Cassazione mette in luce l’importanza cruciale delle procedure forensi nell’acquisizione di prove informatiche e sospende il giudizio in attesa di un chiarimento fondamentale da parte delle Sezioni Unite.

I Fatti: Una Verifica Fiscale e la Scoperta di File Sospetti

A seguito di una verifica fiscale, la Guardia di Finanza individuava, su un vecchio sistema informatico di una società di rivendita pneumatici, dei file che sembravano contenere una contabilità non ufficiale. Questi dati, estratti e riprodotti in formato Excel, secondo l’accusa dimostravano l’omessa fatturazione di numerose cessioni di beni.

Sulla base di questa documentazione, l’Agenzia delle Entrate emetteva un avviso di accertamento nei confronti della società e dei soci, rettificando in aumento i ricavi e i costi per l’anno d’imposta 2010 e richiedendo il pagamento di maggiori imposte dirette e IVA.

La Decisione dei Giudici di Merito: La Contabilità Parallela Messa in Dubbio

Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale davano ragione al contribuente, annullando l’accertamento. I giudici di secondo grado, in particolare, evidenziavano che, sebbene la scoperta di una contabilità ‘in nero’ possa legittimare un accertamento induttivo, le prove a sostegno devono essere attendibili.

Nel caso specifico, la corte riteneva la contabilità parallela complessivamente inattendibile per diverse ragioni:
* Modalità di acquisizione irrituali: L’estrazione dei file dal computer aziendale era avvenuta senza l’uso di procedure software o hardware forensi certificate, rendendo il processo non verificabile e potenzialmente alterato.
* Difficoltà tecniche: L’acquisizione era stata ostacolata da problemi tecnici, come la rottura di un nastro magnetico, che mettevano in dubbio l’integrità del risultato.
* Consulenze a sfavore: Sia le consulenze di parte che una consulenza informatica disposta in un parallelo procedimento penale avevano evidenziato un ‘modus operandi irrituale’ nell’acquisizione dei dati.
* Incongruenze nei dati: L’analisi dei file presentava numerose anomalie, come incongruenze nei costi dei pneumatici, nei prezzi di acquisto, nei quantitativi di vendita e duplicazioni di voci.

I Motivi dell’Accusa e la questione della prova informatica

L’Agenzia delle Entrate ricorreva in Cassazione, contestando la decisione dei giudici di merito su più fronti. Sosteneva, tra l’altro, che i giudici avessero errato nel non qualificare l’accertamento come ‘induttivo puro’ (che ammette anche presunzioni non gravi, precise e concordanti) e che le prove raccolte fossero più che sufficienti a dimostrare l’evasione. Contestava inoltre un errore di percezione sul contenuto della consulenza informatica e l’omessa valutazione di altri elementi probatori.

Le Motivazioni della Sospensione del Giudizio

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, non entra nel merito dei singoli motivi di ricorso. Rileva invece una questione pregiudiziale e dirimente: l’efficacia, nel processo tributario, di una sentenza penale di assoluzione ottenuta dal legale rappresentante della società. Poiché questo specifico quesito giuridico è stato recentemente rimesso al vaglio delle Sezioni Unite della Cassazione con un’altra ordinanza, i giudici hanno ritenuto opportuno sospendere il presente giudizio. La causa viene quindi ‘rinviata a nuovo ruolo’ in attesa che le Sezioni Unite si pronuncino, fornendo un principio di diritto che sarà vincolante anche per questo caso.

Conclusioni

Questa vicenda offre due importanti spunti di riflessione. In primo luogo, ribadisce un principio fondamentale nell’era digitale: le prove informatiche, per essere considerate attendibili, devono essere acquisite seguendo protocolli forensi rigorosi e certificati. L’improvvisazione tecnica può compromettere irrimediabilmente l’esito di un accertamento. In secondo luogo, il caso dimostra come questioni giuridiche di massima importanza possano influenzare e sospendere numerosi procedimenti. La futura decisione delle Sezioni Unite sull’efficacia del giudicato penale nel processo tributario avrà un impatto significativo, stabilendo regole chiare sul rapporto tra i due processi e garantendo maggiore certezza del diritto per contribuenti e amministrazione finanziaria.

Una contabilità parallela trovata su un computer aziendale è sempre una prova sufficiente per un accertamento fiscale?
No. In questo caso, i giudici di merito hanno ritenuto la prova inattendibile perché le modalità di estrazione dei dati informatici non erano certificate da procedure forensi, presentavano irregolarità tecniche e il risultato era viziato da numerose incongruenze.

Qual è la differenza tra accertamento analitico-induttivo e induttivo puro?
L’accertamento analitico-induttivo parte dalle scritture contabili ma le rettifica sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti. L’accertamento induttivo puro viene utilizzato quando le scritture sono del tutto assenti o inattendibili e consente all’amministrazione di ricostruire il reddito anche con presunzioni semplici, prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

Perché la Corte di Cassazione ha deciso di sospendere il giudizio?
La Corte ha sospeso il giudizio perché una questione giuridica fondamentale per la decisione del caso, ovvero l’efficacia di una sentenza penale di assoluzione nel processo tributario, è attualmente all’esame delle Sezioni Unite della Cassazione. La decisione è stata quindi rinviata in attesa di questa pronuncia.

Testo del provvedimento

Ordinanza interlocutoria di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16572 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16572 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 20/06/2025

Ordinanza interlocutoria

ORDINANZA INTERLOCUTORIA

sul ricorso iscritto al n. 9049/2023 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ;

– ricorrenti –

contro

COGNOME RAGIONE_SOCIALE, in persona del l.r.p.t., COGNOME, NOME COGNOME, rappresentati e difesi dall’avv. NOME COGNOME in forza di procura in calce al controricorso, elettivamente domiciliati presso il medesimo in Roma alla INDIRIZZO;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 5357/2022 depositata in data 13/07/2022, non notificata;

udita la relazione della causa tenuta nella pubblica udienza del 4/06/2025 dal consigliere dott. NOME COGNOME udito il sostituto Procuratore generale, dott. NOME COGNOME che ha concluso per l’accoglimento del primo, secondo, terzo e sesto motivo del ricorso; u dito l’Avv. per l’Avvocatura Generale dello Stato ; udito l’Avv. NOME COGNOME per la società.

FATTI DI CAUSA

A seguito di verifica fiscale intrapresa dalla Guardia di finanza di Casalnuovo di Napoli nei confronti della RAGIONE_SOCIALE esercente l’attività di rivendita pneumatici e relativi accessori, relativa agli anni 2009, 2010 (anni in cui la società aveva veste di società di persone) e 2011, e della emissione del relativo pvc, l’Agenzia delle entrate emetteva nei confronti della società avviso di accertamento per l’anno 201 0, rettificando in aumento le voci relative ai ricavi e ai costi realizzati e sostenuti nell’anno in esame e chiedendo il pagamento di maggiori imposte dirette e Iva; l ‘ avviso si fondava sul rinvenimento di una contabilità parallela nel disco dell’elaboratore IBM AS 400 i cui contenuti erano comunicati alla parte tramite la consegna di un dvd che conteneva, riprodotto in formato Excel, il risultato delle attività della Guardia di finanza sui dati presenti nei file tt. e in base a tale documentazione era accertata l’o messa fatturazione delle cessioni di pneumatici e relativi accessori; sulle stesse basi erano emessi gli avvisi di accertamento Irpef nei confronti dei due soci.
Dopo l’annullamento delle originarie decisioni da parte della Commissione tributaria regionale, i ricorsi, separatamente proposti e poi riuniti, erano accolti dalla Commissione tributaria provinciale di Napoli.

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania rigettava l’appello erariale.

In particolare i giudici del gravame evidenziavano che la scoperta di una contabilità in nero archiviata su file informatici legittimava l’amministrazione a disattendere le scritture contabili e ad accertare con il metodo induttivo il contribuente in quanto la contabilità in nero è un elemento probatorio sia pure meramente presuntivo legittimamente valutabile in relazione all’esistenza delle operazioni non contabilizzate; tuttavia occorreva che le presunzioni di cui l’ufficio si avvalesse fossero gravi, precise e concordanti mentre nel caso di specie il giudice di primo grado, correttamente, aveva ritenuto complessivamente inattendibile la contabilità parallela, valorizzando le irrituali modalità di acquisizione dei file sulla scorta delle consulenze prodotte; l’estrazione dei file dal computer aziendale e la loro conversione in formato Excel erano avvenute attraverso una modalità non certificata da alcuna procedura software o da attrezzatura hardware forense, ancor più necessari stante la difficoltà tecnica di una acquisizione di un sistema superato e comunque il risultato non era percorribile a causa della rottura dell’unità del nastro; tale conclusione era rafforzata dalle risultanze delle consulenze di parte e della consulenza informatica forense disposta dal pubblico ministero del procedimento penale davanti al tribunale di Nola nella quale era evidenziata un irrituale modus operandi . A tali considerazioni la CTR aggiungeva le ulteriori anomalie e incongruenze ravvisate in ordine al costo di ogni pneumatico, alla varietà di prodotti commercializzati, ai valori dei prezzi di acquisto di riferimento, ai quantitativi di vendita, alle duplicazioni di voci alla quantità di merce acquistata senza fattura.
Contro tale sentenza l’Agenzia delle entrate propone ricorso affidato a sei motivi, illustrati da successiva memoria.

La società resiste con controricorso, cui ha fatto seguito istanza di fissazione di udienza fondata sulla produzione della sentenza penale di

assoluzione di COGNOME NOME pronunciata a seguito di dibattimento dalla Corte d’appello di Napoli .

La causa è stata rimessa alla pubblica udienza del 4/06/2025.

Il PM, in persona del sostituto Procuratore generale dott. NOME COGNOME ha rassegnato conclusioni scritte per l’accoglimento del primo, secondo, terzo e sesto motivo del ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., si deduce la violazione degli artt. 39, comma 2, 41 del d.P.R. n. 600 del 1973, 2697 c.c. e la falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 2729 c.c.; si impugna la sentenza in epigrafe nella parte in cui ha erroneamente ritenuto che l’Ufficio avesse proceduto all’accertamento nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE ricorrendo al metodo analitico induttivo di cui all’art. 39 , comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600/1973 anzichè al metodo induttivo puro di cui al comma 2. Tale errore di diritto ha portato i giudici a verificare se le circostanze allegate e provate in giudizio dall’Ufficio rivestissero natura di presunzioni connotate dei requisiti di precisione, gravità e concordanza di cui all’art. 2729 c.c. laddove l’accertamento induttivo è affidato a presunzioni anche prive di detti caratteri.
Con il secondo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3) cod. proc. civ., si deduce, in subordine, violazione dell’art. 39, comma 1, lett. d), del d. P.R . n. 600/1973, dell’art. 2729 c.c. e dell’art. 2697 c.c., in quanto, anche volendo applicare le presunzioni qualificate, nondimeno l’accertamento e la verifica hanno provato l’esistenza di materia imponibile sottratta a tassazione , costituendo plurime circostanze elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti.
Con il terzo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., si deduce violazione degli artt. 32, 39 del d.P.R. n. 600/1973, in quanto la CTR non ha applicato la presunzione legale di evasione con riferimento alla materia imponibile sottratta a tassazione comprovata dalla omessa giustificazione dei movimenti bancari descritti alle pagg. da 18 a 23 del citato p.v.c. della G.d.F.

Con il quarto motivo , proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c. si deduce la violazione dell’art. 115 c.p.c. e si denuncia la violazione del principio dispositivo con riferimento all’errore percettivo commesso dalla CTR sul contenuto oggettivo della consulenza informatica forense disposta dal PM nel procedimento penale n. 5670/13 del Tribunale di Nola.

Con il quinto motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5 c.p.c. si deduce omesso esame di un fatto decisivo ai fini della controversia, e si censura la motivazione della CTR per vizio di motivazione nella parte in cui ha omesso di esaminare il fatto storico costituito dalla identità di contenuto tra le stampe delle librerie e dei files in possesso della G.d.F. e le stampe delle librerie e dei files prelevati dai due c.t.u. del P.M. in sede di consulenza informatica.

Con il sest o motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c., si deduce la violazione dell’art. 112 c.p.c. e l’ omessa pronuncia in quanto i giudici regionali, una volta ritenuta inattendibile la ricostruzione oper ata dall’ufficio, hanno errato nel disporre l’annullamento integrale dell’avviso di accertamento impugnato, posto che avrebbero dovuto pronunciare nel merito della pretesa, rideterminando il maggior reddito da imputare alla società ed ai due soci.

2. La questione relativa all’efficacia del giudicato penale favorevole al legale rappresentante della società, rassegnata dalla ricorrente in memoria, unitamente alla produzione della sentenza assolutoria resa

dalla Corte d’Appello di Napoli, è stata rimessa alle Sezioni Unite di questa Corte a seguito di ordinanza interlocutoria di questa Sezione n. 5714/2025.

Appare opportuno, pertanto, disporre il rinvio a nuovo ruolo in attesa della decisione delle Sezioni Unite all’esito della quale il ricorso andrà rifissato.

P.Q.M.

rinvia la causa a nuovo ruolo in attesa della decisione delle Sezioni Unite sulla questione rimessa a seguito di ordinanza interlocutoria n. 5714/2025.

Così deciso in Roma, in data 4 giugno 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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