Consapevolezza frode fiscale: la prova dell'Agenzia

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 18012/2024, ha chiarito i criteri per dimostrare la consapevolezza frode fiscale da parte di un’azienda. Il caso riguardava una società del settore automobilistico a cui era stata negata la detrazione IVA per l’acquisto di veicoli da una società “cartiera”. La Corte ha stabilito che l’Amministrazione finanziaria può provare la consapevolezza del contribuente tramite indizi, come la natura fittizia del fornitore e prezzi di acquisto anomali. Una volta forniti tali indizi, spetta al contribuente dimostrare di aver agito con la massima diligenza.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 30 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Consapevolezza Frode Fiscale: Come si Prova la Colpevolezza del Contribuente?

La lotta all’evasione fiscale, in particolare alle frodi IVA, rappresenta una sfida costante per l’Amministrazione finanziaria. Un recente intervento della Corte di Cassazione, con la sentenza n. 18012 del 1° luglio 2024, ha fornito chiarimenti cruciali su come si determina la consapevolezza frode fiscale da parte di un contribuente. La decisione analizza il delicato equilibrio dell’onere della prova tra Fisco e impresa, sottolineando l’importanza della diligenza dell’operatore economico.

Il Caso: Acquisto di Autovetture e il Sospetto di Frode IVA

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato a una società a responsabilità limitata operante nel commercio di autoveicoli. L’Agenzia delle Entrate contestava la detrazione dell’IVA relativa all’acquisto di dodici autovetture usate, sostenendo che l’operazione fosse soggettivamente inesistente. Il fornitore, infatti, era stato identificato come una società “cartiera”, un soggetto fittizio inserito in un meccanismo fraudolento per evadere l’imposta.

Inizialmente, la Commissione Tributaria Regionale (oggi Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado) aveva dato ragione alla società, annullando l’accertamento. Secondo i giudici di merito, l’Agenzia non aveva fornito prove sufficienti a dimostrare che l’acquirente fosse consapevole di partecipare alla frode. Elementi come il numero esiguo di veicoli acquistati e il prezzo vantaggioso, a loro dire, rientravano in una normale politica aziendale.

La Valutazione della Cassazione sulla Consapevolezza Frode Fiscale

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione dinanzi alla Corte di Cassazione, lamentando un’errata applicazione delle norme sull’onere della prova e una valutazione illogica degli elementi indiziari. La Suprema Corte ha accolto il ricorso, ribaltando l’esito del giudizio di secondo grado.

Gli Indizi Trascurati dal Giudice di Merito

La Cassazione ha evidenziato come il giudice di merito avesse commesso un grave errore nel sottovalutare o ignorare elementi probatori di inequivocabile rilevanza forniti dall’Amministrazione finanziaria. In particolare, due indizi erano cruciali per stabilire la consapevolezza frode fiscale:

1. La natura di “cartiera” del fornitore: Era stato provato che la società cedente era priva di una struttura, di personale e di una dotazione strumentale adeguata. Questa circostanza, da sola, è considerata un forte sintomo della mancanza di buona fede dell’acquirente, il quale, con l’ordinaria diligenza, avrebbe dovuto nutrire sospetti.
2. Il prezzo di acquisto inferiore a quello di mercato: L’acquisto delle autovetture a un prezzo sensibilmente vantaggioso non poteva essere liquidato come una semplice abile mossa commerciale. In un contesto fraudolento, un prezzo anomalo è spesso l’indicatore della ripartizione del “profitto” derivante dall’evasione dell’IVA.

L’Onere della Prova nella Frode Carosello

I giudici hanno ribadito il consolidato principio in materia. In caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare due elementi:

* L’alterità soggettiva dell’operazione (cioè che il venditore reale non è quello indicato in fattura).
* La consapevolezza, o la conoscibilità secondo l’ordinaria diligenza, da parte dell’acquirente di essere inserito in un’evasione d’imposta.

Una volta che il Fisco ha fornito un quadro indiziario grave, preciso e concordante (come nei punti sopra), l’onere della prova si sposta sul contribuente. Sarà quest’ultimo a dover dimostrare la sua buona fede e di aver adottato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto per evitare di essere coinvolto nella frode.

le motivazioni

La Corte di Cassazione ha censurato la sentenza di secondo grado per aver operato una “illegittima svalutazione degli elementi probatori”. I giudici di merito avevano dato rilevanza a circostanze irrilevanti (come l’assenza di riferimenti al legale rappresentante in intercettazioni telefoniche mai menzionate negli atti processuali) e avevano fornito giustificazioni implausibili per gli indizi presentati dall’Agenzia. Secondo la Suprema Corte, il fatto che il fornitore fosse privo di una qualsiasi struttura aziendale è una prova diretta del coinvolgimento consapevole dell’acquirente nella frode, o quantomeno della sua colpevole negligenza. Un operatore economico accorto non può non insospettirsi di fronte a un partner commerciale palesemente fittizio. Allo stesso modo, l’acquisto a un prezzo anomalo doveva essere interpretato non come abilità commerciale, ma come un chiaro segnale di un’operazione illecita. La Corte ha quindi affermato che il giudice di merito ha violato le regole sulla valutazione della prova, decidendo la controversia sulla base di argomenti fuorvianti e prove inesistenti.

le conclusioni

In conclusione, la Corte di Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado in diversa composizione. Quest’ultima dovrà riesaminare il caso attenendosi ai principi di diritto enunciati, ovvero valutando correttamente e complessivamente tutti gli indizi forniti dall’Agenzia delle Entrate. La decisione rafforza un importante monito per tutte le imprese: la convenienza di un affare non può mai giustificare la mancanza di controlli e di diligenza nella scelta dei partner commerciali. Ignorare segnali di allarme evidenti può costare caro, trasformando un presunto vantaggio economico nella partecipazione, anche solo colpevole, a una frode fiscale, con la conseguente perdita del diritto a detrarre l’IVA.

Chi deve provare la consapevolezza del contribuente in una frode fiscale IVA?
Inizialmente, l’onere della prova spetta all’Amministrazione finanziaria, che deve fornire elementi indiziari gravi, precisi e concordanti che dimostrino che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza, che l’operazione si inseriva in un’evasione fiscale.

Quali elementi possono dimostrare la consapevolezza di partecipare a una frode fiscale?
Elementi indiziari validi includono la circostanza che il fornitore sia una “società cartiera” (priva di dotazione personale e strumentale) e l’acquisto di beni a un prezzo inferiore a quello di mercato. Questi fattori, secondo la Corte, sono idonei a escludere l’ignoranza incolpevole del contribuente.

Cosa deve fare un’azienda per dimostrare la propria buona fede se accusata di coinvolgimento in una frode?
Una volta che l’Amministrazione finanziaria ha fornito prove indiziarie, spetta all’azienda fornire la prova contraria. Deve dimostrare non solo l’effettività dell’operazione, ma anche la propria buona fede, provando di aver agito con la massima diligenza esigibile da un operatore accorto per evitare di essere coinvolta in una situazione fraudolenta.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 18012 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 18012 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 01/07/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 5062 -20 20 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , C.F. CODICE_FISCALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del legale rappresentante pro tempore, AVV_NOTAIO, rappresentata e difesa, per procura speciale

Oggetto: Tributi IVA operazioni soggettivamente inesistenti -consapevolezza della partecipazione ad una frode fiscale – prova

in calce al ricorso, dall’AVV_NOTAIO (pec: EMAIL), presso il cui studio legale sito in Roma, alla INDIRIZZO, è elettivamente domiciliato;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 3852/19/2019 della Commissione tributaria regionale del LAZIO, Sezione staccata di LATINA, depositata in data 25/06/2019;

udita la relazione svolta alla pubblica udienza del 13/06/2024 dal AVV_NOTAIO;

udito il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO COGNOME, che ha concluso chiedendo l’accoglimento del ricorso .

Rilevato che:

1. In controversia avente ad oggetto l’impugnazione di un avviso di accertamento emesso nei confronti della RAGIONE_SOCIALE con il quale, per l’anno di imposta 2013, era stata negata la detrazione di I.V.A. per l’acquisto di n. 12 autovetture usate, giacché attinente ad operazioni soggettivamente inesistenti in ragione dell’interposizione fittizia della società ‘cartiera’ RAGIONE_SOCIALE, la CTR (ora Corte di giustizia tributaria di secondo grado) del Lazio, Sezione staccata di Latina, con la sentenza in epigrafe indicata accolse l’appello della società avverso la sfavorevole sentenza di primo grado, annullando, conseguentemente, l’avviso di accertamento impugnato, ritenendo indimostrata da parte dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE la consapevolezza della RAGIONE_SOCIALE di inserirsi in un meccanismo di frode in quanto , ferma l’effettività oggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni di acquisto, oltre ad essere del tutto irrilevante che, a monte, vi fossero aziende dalle quali i veicoli non erano transitati, o i cui rappresentanti erano noti alle forze dell’ordine o non avevano versato le imposte dovute, dalle intercettazioni telefoniche non si evinceva alcun riferimento al legale
rappresentante della società contribuente, il numero di veicoli compravenduti (appena 12) era esiguo rispetto al totale commercializzato dalla società nel periodo considerato e l’acquisto degli stessi ad un prezzo vantaggioso rientrava nella normale politica aziendale.

Avverso tale statuizione l’RAGIONE_SOCIALE propose ricorso per cassazione affidato a due motivi , cui replicò l’intimata con controricorso eccependo, preliminarmente, l’inammissibilità per ‘inesistenza’ del ricorso, redatto in originale informatico, in quanto privo di sottoscrizione digitale del difensore.

Con ordinanza interlocutoria n. 13879 del 2022 adottata, ai sensi del terzo comma dell’art. 380 -bis c.p.c. ( ratione temporis vigente), dalla Sesta Sezione Tributaria, dinanzi alla quale la controricorrente aveva depositato memoria, insistendo nell’anzidetta eccezione preliminare, la trattazione del ricorso venne rimessa alla pubblica udienza della Sezione Tributaria che, all’esito dell’udienza pubblica, prec eduta dal deposito RAGIONE_SOCIALE conclusioni scritte del pubblico ministero di accoglimento del ricorso e RAGIONE_SOCIALE memorie di entrambe le parti, con ordinanza interlocutoria n. 16454 del 2023, reputando sussistente una questione di massima di particolare importanza in ordine al vizio ravvisabile nel ricorso per cassazione nativo digitale ma privo della firma digitale del difensore (nella specie, dell’avvocato RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE il cui nominativo è indicato in calce al ricorso stesso), trasmise gli atti al AVV_NOTAIO Presidente ai sensi dell’art. 374 c.p.c., per l’eventuale assegnazione della causa alle Sezioni unite di questa Corte.
Con la sentenza n. 6477 del 12/03/2024, le Sezioni unite affermavano che, pur «nella peculiarità della delineata situazione processuale ‘ibrida’ e in continuità con l’indirizzo, ribadito anche da Cass., S.U., n. 22438/2018 (alla luce del principio di effettività della tutela giurisdizionale, cui si raccorda quello di strumentalità RAGIONE_SOCIALE

forme processuali), per cui è possibile desumere aliunde , da elementi qualificanti, la paternità certa dell’atto processuale», «la notificazione del ricorso nativo digitale dalla casella p.e.c. dell’Avvocatura generale RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE censita nel REGINDE e il deposito della copia di esso in modalità analogica con attestazione di conformità sottoscritta dall’avvocato RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, rappresenta elementi univoci da cui desumere la paternità dell’atto, rimanendo così superato l’eccepito vizio in ordine alla ma ncata sottoscrizione digitale dell’originale informatico del ricorso », sicché il ricorso dell’RAGIONE_SOCIALE doveva ritenersi ammissibile e il relativo esame rimesso a questa Sezione.
Il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO NOME COGNOME, in data 2 maggio 2024 ha depositato conclusioni scritte chiedendo l’accoglimento del ricorso.

La ricorrente in data 3 giugno 2024 ha depositato memoria.

Considerato che:

Come disposto dalle Sezioni unite nella sentenza n. 6477 del 12/03/2024, che ha ritenuto ammissibile il ricorso proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, deve procedersi all’esame dei due motivi di ricorso.

Con il primo motivo viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., nonché degli artt. 19 e 21, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972, per aver la C.T.R. affrontato le questioni con argomenti fuorvianti ed ultronei (quali quello per cui le operazioni, dal punto di vista oggettivo, fossero esistenti, oppure quello per cui dalle intercettazioni telefoniche non fosse emerso alcun ruolo, nella frode, del legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, posto che in nessun atto processuale si era fatto riferimento ad una simile attività d’indagine), ed ha deciso la controversia sulla base di prove inesistenti e non offerte dalle parti,
anche giungendo ad invertire l’onere della prova, posto che l’Ufficio aveva dimostrato la natura di cartiera della RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE

Con il secondo motivo viene dedotta la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 19 e 21, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, per non essersi la C.T.R. attenuta ai principi sanciti dalla giurisprudenza unionale e nazionale circa l’onere di diligenza esigibile dall’operatore accorto, omettendo di considerare che la RAGIONE_SOCIALE non aveva affatto dimostrato di aver improntato la propria condotta, nella vicenda in questione, a tale parametro.

I motivi, che possono essere esaminati congiuntamente per la loro evidente stretta connessione, sono fondati e vanno accolti.

Va premesso che in materia di emissione ed utilizzazione di fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti, che non danno diritto alla detrazione dell’IVA risultante dalle stesse, il consolidato orientamento di questa Corte (da Cass. n. 9851 del 10/04/2018 seguita da molte altre; v. Cass. n. 5339 del 27/02/2020; Cass. n. 15369 del 20/07/2020; da ultimo Cass. n. Cass. 25891/2023; in linea con Corte di giustizia, 22 ottobre 2015, Ppuh, C-277/14 e, recentemente, 11 novembre 2021, Kemwater RAGIONE_SOCIALE, C-281/20), è nel senso che il diniego del diritto di detrazione, rappresentando un’eccezione al principio di neutralità dell’Iva che tale diritto costituisce, pone a carico dell’Amministrazione finanziaria provare che, a fronte dell’esibizione del titolo, difettano, le condizioni, oggettive e soggettive, per la detrazione, ovvero l’alterità soggettiva dell’imputazione RAGIONE_SOCIALE operazioni, in quanto il cedente formale non è quello reale, non essendo identificabile nell’emittente della fattura, e la consapevolezza in capo al cessionario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, con la precisazione che la prova può
essere anche solo indiziaria e, quanto alla ‘consapevolezza del destinatario’, l’oggetto specifico dell’onere incombente sull’amministrazione finanziaria non è costituito dalla prova della partecipazione del soggetto all’accordo criminoso né dalla prova de lla sua piena consapevolezza della frode ma solo che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale.

Al fine di individuare, poi, quali elementi presuntivi possono essere forniti dall’amministrazione finanziaria per assolvere al proprio onere di prova in caso di operazioni ritenute soggettivamente inesistenti, costituiscono validi elementi indiziari la circostanza che il soggetto interposto sia privo «di dotazione personale e strumentale adeguata all’esecuzione della prestazione fatturata; (è, cioè, una cartiera), costituendo ciò, di per sé, elemento idoneamente sintomatico della mancanza di buona fede del cessionario, poiché l’immediatezza dei rapporti tra i soggetti coinvolti nella frode induce ragionevolmente ad escludere l’ignoranza incolpevole del contribuente». (cfr. Cass. n. 24426 del 2013; Cass. n. 10120 del 21/04/2017; Cass. n. 3474 del 13/02/2018; Cass. n. 9851 del 20/04/2018).
Assolto in tal guisa l’onere della prova incombente sull’amministrazione finanziaria, spetterà al contribuente fornire la prova contraria, ossia, oltre all’effettività del suo fornitore, la propria buona fede, ossia, mutuando i principi affermati da Sez. U, n. 21105 del 2017 e propri della giurisprudenza della Corte di Giustizia, «di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto – secondo i criteri di ragionevolezza e di proporzionalità, in rapporto alle circostanze del caso concreto – al
fine di evitare di essere coinvolto in una tale situazione, in presenza di indizi idonei a farne insorgere il sospetto».

Conseguentemente, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell’atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall’amministrazione finanziaria, estrinsecando in motivazione i risultati del proprio giudizio; solo in un secondo momento, qualora ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, a tanto onerato dall’art. 2697, comma secondo, cod. civ.
Orbene, con riferimento al caso di specie va osservato che, pur avendo l’amministrazione finanziaria assolto ad entrambi gli oneri posti a suo carico, la CTR, sostanzialmente riconoscendo l’interposizione fittizia della società ‘formalmente’ cedente e, quindi, la natura di cartiera della stessa (circostanza pure riconosciuta dalla controricorrente al par. 2.4 del controricorso), ha erroneamente escluso che l’amministrazione finanziaria avesse fornito validi indizi circa la consapevolezza della società contribuente di partecipare ad una frode fiscale, dando rilevanza a circostanze che non emergevano dagli atti (come le intercettazioni telefoniche) o che non avevano alcuna rilevanza a tal fine (come il fatto che i beni acquistati erano autoveicoli, come tali soggetti a registrazione) od operando una illegittima svalutazione degli elementi probatori addotti dall’amministrazione finanziaria ( come l’acquisto RAGIONE_SOCIALE auto vetture «ad un prezzo inferiore», evidentemente a quello di mercato, fornendo al riguardo implausibili giustificazioni, quali la politica aziendale dell’acquirente diretta ad ottenere il maggior profitto dall’affare, ma omettendo di considerare la correlata finalità perseguita della parte venditrice) o addirittura tralasciando del tutto elementi probatori di inequivocabile rilevanza (come la circostanza,
affermata dai giudici di primo grado nella sentenza riprodotta sia dalla ricorrente che dalla stessa controricorrente a pag. 3, che la cedente fosse priva «di una struttura e di dotazione del personale»); circostanza, quest’ultima, che, come detto al precedente par. 6, costituisce prova del consapevole coinvolgimento della società contribuente in una frode fiscale, quanto meno per non aver adoperato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto (Cass. n. 21104 del 24/08/2018), in presenza, peraltro, di un altro elemento probatorio inequivocabilmente significativo in tale prospettiva, ovvero la cessione RAGIONE_SOCIALE autovetture a prezzo inferiore a quello di mercato.
Da quanto fin qui detto discende l’ulteriore considerazione che le censure mosse dalla ricorrente alla statuizione impugnata non tendono affatto ad un riesame del merito della causa, come erroneamente sostiene la controricorrente a sostegno dell’eccepita inammissibilità dei motivi di ricorso, ma sollecitano, correttamente e fondatamente, come detto, il controllo, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, dell’esame e della valutazione degli elementi probatori effettuata dal giudice di merito (arg. da Cass. n. 32505 del 22/11/2023).
In estrema sintesi, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado territorialmente competente che, in diversa composizione, provvederà a riesaminare nel merito la vicenda processuale adeguandosi ai principi giurisprudenziali sopra enunciati, nonché a regolamentare le spese processuali anche del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, cui demanda di provvedere anche sulle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma in data 13 giugno 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.