Cessioni intracomunitarie: prova e società cartiere

La Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso di una società fallita contro l’Agenzia delle Entrate in un caso di cessioni intracomunitarie. La Corte ha confermato la decisione di merito basata su una duplice motivazione: la mancata prova del trasferimento fisico dei beni e la natura di ‘società cartiera’ dell’acquirente. Il ricorso è stato respinto perché non impugnava una delle due motivazioni autonome della sentenza.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Cessioni Intracomunitarie: Prova e Rischio ‘Società Cartiere’ – L’Analisi della Cassazione

Le cessioni intracomunitarie rappresentano un pilastro del mercato unico europeo, ma comportano oneri probatori stringenti per beneficiare del regime di non imponibilità IVA. Un’azienda che vende beni a un partner commerciale in un altro Stato UE deve dimostrare non solo la natura della transazione, ma anche l’effettivo trasferimento fisico della merce. L’ordinanza n. 257/2024 della Corte di Cassazione offre importanti chiarimenti su questo tema, analizzando un caso in cui l’Agenzia delle Entrate ha contestato la validità di tali operazioni a causa della natura di ‘società cartiera’ del cliente estero e della carenza di prove.

I Fatti del Caso: Una Verifica Fiscale Complessa

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento IVA notificato a una società italiana, successivamente fallita. L’Agenzia delle Entrate, sulla base delle risultanze di una verifica della Guardia di Finanza, aveva disconosciuto la non imponibilità di una serie di cessioni intracomunitarie effettuate verso un operatore commerciale francese. Le contestazioni si fondavano su due elementi principali:
1. Mancanza di prova: La società italiana non era stata in grado di produrre la documentazione idonea a dimostrare l’effettivo trasferimento dei beni dall’Italia alla Francia, come ad esempio il documento di trasporto internazionale (CMR).
2. Natura fittizia del cliente: Scambi di informazioni con le autorità fiscali francesi avevano rivelato che la società acquirente era una mera ‘società cartiera’, priva di dipendenti e con un socio unico di nazionalità italiana. Tale struttura era considerata sintomatica di un’operazione fraudolenta.

La Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva dato ragione all’Agenzia delle Entrate, riformando la decisione di primo grado favorevole al contribuente.

La Prova nelle Cessioni Intracomunitarie e la Duplice Ratio Decidendi

Il cuore della pronuncia della Cassazione risiede nell’analisi dei motivi di ricorso presentati dalla società fallita. Quest’ultima lamentava che la CTR avesse erroneamente omesso di esaminare i documenti di trasporto, che a suo dire erano stati prodotti in giudizio. Tuttavia, la Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile basandosi su un principio processuale cruciale: la ‘duplice ratio decidendi’.

La sentenza della CTR era infatti sorretta da due distinte ed autonome motivazioni, ciascuna di per sé sufficiente a giustificare la decisione:
* Prima ratio: La società contribuente non aveva fornito la prova del requisito essenziale per la non imponibilità, ovvero il trasferimento fisico dei beni in un altro Stato membro.
* Seconda ratio: L’Agenzia delle Entrate aveva dimostrato che la società acquirente era una ‘cartiera’, elemento che minava alla base la legittimità stessa delle operazioni.

Il ricorrente aveva censurato solo la prima motivazione, quella relativa alla mancata valutazione dei documenti di trasporto, tralasciando completamente di contestare l’accertamento sulla natura fittizia del partner commerciale. Secondo un consolidato orientamento giurisprudenziale, quando una sentenza è fondata su più ragioni autonome, l’omessa impugnazione anche di una sola di esse rende il ricorso inammissibile per difetto di interesse, poiché la ragione non contestata è sufficiente a mantenere in vita la decisione.

Le motivazioni della Corte

Oltre al principio della duplice ratio decidendi, la Corte di Cassazione ha ribadito altri due importanti concetti. In primo luogo, ha chiarito che l’errore di un giudice nel ritenere non prodotto un documento che invece è presente agli atti del processo costituisce un ‘errore di fatto’ che deve essere fatto valere con il rimedio specifico della revocazione (art. 395, n. 4, c.p.c.) e non con un ricorso per cassazione per omesso esame di un fatto decisivo. In secondo luogo, ha ricordato che la violazione delle norme sulla valutazione delle prove (artt. 115 e 116 c.p.c.) può essere denunciata in Cassazione solo in casi specifici (es. utilizzo di prove non prodotte dalle parti o mancato rispetto del valore di prova legale), e non per contestare la valutazione discrezionale che il giudice di merito compie sul materiale probatorio.

Le conclusioni

Questa ordinanza offre due lezioni fondamentali per le imprese che operano nel mercato europeo. La prima è l’importanza cruciale di una documentazione impeccabile: per beneficiare della non imponibilità IVA nelle cessioni intracomunitarie, è indispensabile conservare e, se necessario, produrre prove inequivocabili del trasporto e della consegna dei beni nel paese di destinazione, come i CMR correttamente compilati. La seconda lezione riguarda la ‘due diligence’ sui partner commerciali: operare con soggetti che si rivelano essere società fittizie espone l’azienda a un rischio fiscale elevatissimo. L’amministrazione finanziaria ha il potere di disconoscere l’intera operazione, con conseguente recupero dell’imposta, sanzioni e interessi. La sentenza sottolinea infine il rigore processuale necessario nell’impugnare le decisioni tributarie: ogni autonoma ragione di una sentenza deve essere specificamente contestata, pena l’inammissibilità del ricorso.

Chi deve provare che una cessione intracomunitaria è avvenuta realmente?
La prova del trasferimento fisico dei beni in un altro Stato membro, necessaria per beneficiare della non imponibilità IVA, è a carico del soggetto che invoca tale beneficio, ovvero la società venditrice.

Cosa succede se una sentenza d’appello si basa su due motivazioni distinte e il ricorrente ne contesta solo una?
Il ricorso per cassazione viene dichiarato inammissibile. Secondo la Corte, se anche una sola delle motivazioni autonome non viene impugnata, questa è sufficiente da sola a sorreggere la decisione, rendendo la potenziale riforma della sentenza sulla base del motivo contestato del tutto irrilevante.

Qual è il rischio nel vendere a una società che si rivela essere una ‘cartiera’?
Il rischio principale è il disconoscimento del regime di non imponibilità IVA da parte dell’amministrazione finanziaria. Se l’acquirente è una società fittizia, l’intera operazione può essere considerata illegittima, portando al recupero dell’imposta che si sarebbe dovuta applicare, oltre a sanzioni e interessi a carico del venditore.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 257 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 257 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 04/01/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 28621 -201 9 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in liquidazione volontaria, in persona del curatore, avv. NOME COGNOME rappresentato e difeso, per procura speciale in calce al ricorso, dall’avv. NOME COGNOME ed elettivamente domiciliato in Roma, al INDIRIZZO presso lo studio legale dell’avv. NOME COGNOME;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, presso la quale è domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO

– controricorrente –

Oggetto:

Tributi –

cessioni intracomunitarie

costi

avverso la sentenza n. 139/13/2019 della Commissione tributaria regionale della SICILIA, Sezione staccata di CATANIA, depositata in data 14/01/2019;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del 18/10/2023 dal Consigliere relatore dott. NOME COGNOME

Rilevato che:

La controversia ha ad oggetto l’ impugnazione di un avviso di accertamento ai fini IVA con cui l’Agenzia delle entrate , sulla scorta delle risultanze di un p.v.c. della G.d.F. del 16/12/2011, aveva rettificato la dichiarazione reddituale della RAGIONE_SOCIALE all’epoca i n liquidazione volontaria, successivamente fallita, relativa all’anno d’imposta 2007 , disconoscendo la non imponibilità, ex art. 41 del d.l. n. 331 del 1993, convertito, senza modificazioni, dalla legge n. 427 del 1993, delle cessioni che la predetta società contribuente aveva effettuato nei confronti di un operatore commerciale comunitario, la RAGIONE_SOCIALE che dagli accertamenti svolti risultava essere mera cartiera, in mancanza peraltro della prova del trasferimento fisico dei beni ceduti dal territorio nazionale al Paese comunitario di destinazione.
Con la sentenza in epigrafe indicata la CTR della Sicilia, Sezione staccata di Catania, accoglieva l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate avverso la sfavorevole sentenza di primo grado . I giudici di appello, richiamando il disposto di cui all’art. 41 citato, l’art. 131 della direttiva comunitaria n. 112 del 2016 nonché le sentenze della CGUE nelle cause C-146/05, C-184/05 e C409/2004, sostenevano che uno dei requisiti necessari per poter beneficiare della non assoggettabilità all’IVA delle cessioni a soggetti residenti in uno Stato membro è l’effettivo trasferimento dei beni in tale Stato; che la prova di tale requisito incombe sul soggetto che invoca l’applicazione dell’esenzione; che la società contribuente non aveva assolto a tale prova in quanto l’Agenzia delle entrate aveva
dimostrato, attraverso lo scambio di informazioni con le autorità fiscali francesi presso cui aveva sede la RAGIONE_SOCIALE società cessionaria con socio unico di nazionalità italiana, era una mera cartiera, non avendo dipendenti, che le consegne delle merci erano avvenute tramite vettori scelti dalla società francese e che la società contribuente non era stata in grado di produrre il documento di trasporto internazionale ‘CMR’, ovvero la lettera di vettura relativa al contratto di trasporto di merci su strada che avrebbe dovuto essere sottoscritto sia dal trasportatore, per presa in carico della merce, sia dal destinatario, per ricevuta. Riteneva, quindi, priva di valenza probatoria, ma semplice allegazione difensiva di carattere tecnico, la consulenza tecnica di parte prodotta dalla società contribuente.
Avverso tale statuizione il RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione affidato a tre motivi cui replica l’intimata con controricorso .

Il ricorrente ha depositato istanza di sollecita definizione del giudizio.

Considerato che:

Con il primo motivo il ricorrente deduce , ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame dei documenti allegati alla consulenza tecnica di parte, idonei, secondo la prospettazione del ricorrente, a dimostrare l’effettivo trasferimento delle merci alla società avente sede nello Stato estero di destinazione, tra cui i CMR, ovvero i documenti di trasporto internazionale, di cui la CTR ha negato l’esistenza tra gli atti del giudizio, palesando, tale ultima circostanza, anche un errore revocatorio dei giudici di appello.
Con il secondo motivo il ricorrente deduce la medesima questione posta con il primo motivo ma con riferimento alla

violazione degli artt. 115, comma 1, e 116, comma 1, cod. proc. civ., ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.

Con il terzo motivo il ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione degli artt. 115, comma 1, e 116 cod. proc. civ., nonché dell’art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992 e 2697 cod. civ., sostenendo che i giudici di appello avevano «attribuito rilevanza agli indizi offerti dall’amministrazione finanziaria posti a fo ndamento dell’avviso di accertamento impugnato, nonostante l’esistenza agli atti del giudizio del predetto materiale probatorio regolarmente acquisito».
I motivi, che possono essere esaminati congiuntamente, sono inammissibili sotto diversi profili.

Invero, la CTR ha accolto l’appello dell’amministrazione finanziaria non solo perché la società contribuente non aveva fornito la prova della sussistenza di uno dei requisiti necessari per poter beneficiare della non assoggettabilità all’IVA delle cessioni a soggetti residenti in uno Stato membro, ovvero l’effettivo trasferimento dei beni in tale Stato , ma anche perché l’Agenzia delle entrate aveva dimostrato, attraverso lo scambio di informazioni con le autorità fiscali francesi presso cui aveva sede la RAGIONE_SOCIALE società cessionaria con socio unico di nazionalità italiana, che questa era una mera cartiera, non avendo «alle proprie dipendenze lavoratori, il che non giustificherebbe l’elevato volume di affari», sicché si aveva «più di un motivo per dubitare della legittimità delle operazioni di cessione poste in essere, atteso che la struttura della società è tipica delle c.d. ‘cartiere’».
Trattasi, all’evidenza, di statuizione fondata su una duplice ratio decidendi , una delle quali non censurata con il ricorso per cassazione, cui consegue l’inammissibilità dei motivi proposti, in ossequio al noto principio giurisprudenziale secondo cui «Ove la sentenza sia sorretta da una pluralità di ragioni, distinte ed

autonome, ciascuna delle quali giuridicamente e logicamente sufficiente a giustificare la decisione adottata, l’omessa impugnazione di una di esse rende inammissibile, per difetto di interesse, la censura relativa alle altre, la quale, essendo divenuta definitiva l’autonoma motivazione non impugnata, in nessun caso potrebbe produrre l’annullamento della sentenza» (Cass. n. 9752 del 2017; conf. Cass. n. 18119 del 2020 e Cass. n. 35939 del 2021, non massimata).

7. Il primo motivo è altresì inammissibile in quanto il ricorrente, così come ha anche affermato nel ricorso (pag. 13), avrebbe dovuto proporre ricorso per revocazione e non, invece, il vizio di omesso esame di documenti che la Commissione d’appello ha ritenuto non presente in atti. Invero, come questa Corte ha reiteratamente affermato, «Il vizio di omesso esame di un documento decisivo non è deducibile in cassazione se il giudice di merito ha accertato che quel documento non è stato prodotto in giudizio, non essendo configurabile un difetto di attività del giudice circa l’efficacia determinante, ai fini della decisione della causa, di un documento non portato alla cognizione del giudice stesso. Se la parte assume, invece, che il giudice abbia errato nel ritenere non prodotto in giudizio il documento decisivo, può far valere tale preteso errore soltanto in sede di revocazione, ai sensi dell’art. 395, n. 4, c.p.c., sempre che ne ricorrano le condizioni» (Cass., Sez. 2, Sentenza n. 15043 del 11/06/2018, Rv. 649170; conf. Cass. n. 19174 e 2529 del 2016, n. 11196 del 2007, n. 41965 del 2021, non massimata).
8. Con riferimento alla violazione degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., che il ricorrente ha dedotto nel secondo e terzo motivo di ricorso, va poi ricordato il principio secondo cui «In tema di ricorso per cassazione, una questione di violazione o di falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito,

ma, rispettivamente, solo allorché si alleghi che quest’ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d’ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione» (Cass., Sez. 6 – L, Ordinanza n. 27000 del 27/12/2016, Rv. 642299, e numerose altre conformi). Censure, queste ultime, che il ricorrente non ha dedotto nei motivi in esame.
In estrema sintesi, il ricorso va rigettato ed il ricorrente condannato al pagamento delle spese processuali nella misura liquidata in dispositivo.

P.Q.M.

rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore della controricorrente che liquida in 7.800,00 euro per compensi oltre al rimborso delle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma in data 18/10/2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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