Cessione quote totalitaria: no a riqualificazione

Una società di logistica ha ceduto il 100% delle quote di una sua controllata. L’Agenzia delle Entrate ha riqualificato l’operazione come cessione d’azienda, applicando un’imposta di registro proporzionale più onerosa. La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 10199/2024, ha annullato l’avviso di liquidazione, stabilendo che, ai fini dell’imposta di registro, si devono considerare solo gli effetti giuridici dell’atto e non quelli economici. La cessione quote totalitaria, pertanto, non è assimilabile a una cessione d’azienda e sconta l’imposta in misura fissa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 7 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Cessione Quote Totalitaria: La Cassazione Mette un Freno alla Riqualificazione Fiscale

La Corte di Cassazione, con la recente sentenza n. 10199 del 16 aprile 2024, ha riaffermato un principio cruciale in materia di imposta di registro, ponendo un limite netto alla prassi dell’amministrazione finanziaria di riqualificare una cessione quote totalitaria in una cessione d’azienda. Questa pronuncia offre maggiore certezza giuridica agli operatori economici, chiarendo che la tassazione deve basarsi sulla natura e sugli effetti giuridici dell’atto, non sulla sua presunta sostanza economica.

I Fatti di Causa

Una società operante nel settore della logistica decideva di cedere il 100% delle quote di una sua società controllata a un’altra impresa. L’operazione veniva formalizzata come una normale compravendita di partecipazioni sociali, soggetta a imposta di registro in misura fissa.

Tuttavia, l’Agenzia delle Entrate contestava l’operazione. Sulla base dell’articolo 20 del Testo Unico sull’Imposta di Registro (d.P.R. 131/86), l’ufficio procedeva a una riqualificazione dell’atto, sostenendo che, al di là della forma giuridica utilizzata, l’effetto economico ottenuto era identico a quello di una cessione di azienda. Di conseguenza, l’Agenzia emetteva un avviso di liquidazione per una maggiore imposta, calcolata in misura proporzionale (3%) sul valore della transazione.

La Decisione della Commissione Tributaria Regionale

Inizialmente, la Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione all’Agenzia delle Entrate. I giudici di secondo grado avevano ritenuto legittima la riqualificazione, affermando che essa si basava su elementi ‘intrinseci’ all’atto stesso. Secondo questa interpretazione, la cessione totalitaria delle quote, producendo il risultato di trasferire il controllo sull’intero patrimonio aziendale, equivaleva sostanzialmente a una cessione d’azienda, giustificando l’applicazione dell’imposta proporzionale.

Le motivazioni della Corte di Cassazione sulla cessione quote totalitaria

La Corte di Cassazione ha completamente ribaltato la decisione di merito, accogliendo il ricorso della società. La Suprema Corte ha fondato la sua decisione su un’interpretazione rigorosa dell’articolo 20 del d.P.R. 131/86, alla luce delle modifiche legislative e delle sentenze della Corte Costituzionale.

Il principio cardine stabilito dai giudici di legittimità è che, ai fini dell’imposta di registro, l’interprete deve attenersi esclusivamente alla natura intrinseca e agli effetti giuridici dell’atto presentato per la registrazione. Non è consentito prendere in considerazione elementi extratestuali, negozi collegati (se non espressamente previsto) o, soprattutto, gli effetti economici dell’operazione.

La Corte ha evidenziato le profonde differenze giuridiche tra i due negozi:
1. Oggetto del Trasferimento: Nella cessione di quote, l’oggetto è la partecipazione sociale, che conferisce lo status di socio. Nella cessione d’azienda, l’oggetto è il complesso dei beni organizzati per l’esercizio dell’impresa.
2. Effetti Giuridici: Le conseguenze legali sono nettamente distinte. La cessione d’azienda comporta specifiche discipline in tema di successione nei contratti, responsabilità per i debiti aziendali, divieto di concorrenza e trasferimento dei rapporti di lavoro, che sono invece del tutto assenti nella cessione di partecipazioni.

Anche una cessione quote totalitaria non perde la sua natura giuridica di trasferimento di partecipazioni. Pretendere di tassarla come cessione d’azienda sulla base del risultato economico equivarrebbe a un’operazione antielusiva, che però deve seguire le garanzie procedurali previste per l’abuso del diritto (art. 10-bis dello Statuto del Contribuente), come il contraddittorio preventivo, che in questo caso non erano state attivate. Pertanto, la riqualificazione operata dall’Agenzia è stata ritenuta illegittima.

Le conclusioni

La sentenza in esame consolida un orientamento ormai granitico, offrendo una tutela fondamentale per il contribuente. La Corte di Cassazione ha stabilito che non è possibile superare lo schermo giuridico di un’operazione per tassarne la presunta sostanza economica, se non nei casi e con le forme previste per la contestazione dell’abuso del diritto. La cessione quote totalitaria rimane un’operazione soggetta a imposta di registro in misura fissa, garantendo così certezza e prevedibilità nei trasferimenti di partecipazioni societarie.

L’Agenzia delle Entrate può riqualificare una cessione quote totalitaria in una cessione di azienda basandosi sull’effetto economico?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito che la riqualificazione di un atto, ai fini dell’imposta di registro, deve basarsi esclusivamente sulla sua natura e sui suoi effetti giuridici, non sul risultato economico. Poiché la cessione di quote e la cessione d’azienda producono effetti giuridici diversi, la prima non può essere riqualificata nella seconda.

Qual è la differenza, ai fini fiscali, tra gli effetti giuridici e quelli economici di un atto?
Gli effetti giuridici sono le conseguenze previste dalla legge (es. il trasferimento dello status di socio), mentre gli effetti economici riguardano il risultato pratico-finanziario (es. il trasferimento del controllo su un complesso di beni). La sentenza chiarisce che per l’imposta di registro, solo gli effetti giuridici sono rilevanti per determinare la corretta tassazione dell’atto.

La vendita del 100% delle quote di una società è soggetta a imposta di registro fissa o proporzionale?
Secondo la Corte di Cassazione, anche in caso di cessione totalitaria della partecipazione, l’atto rimane una cessione di quote sociali. Come tale, è soggetta a imposta di registro in misura fissa, come previsto dall’art. 11 della tariffa allegata al d.P.R. 131/1986. È preclusa all’amministrazione finanziaria la riqualificazione in cessione d’azienda per applicare l’imposta proporzionale.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 10199 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 10199 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 16/04/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 1336/2022 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (P_IVA) che lo rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. ROMA n. 2966/2021 depositata il 10/06/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10.4.2024 dal Consigliere NOME COGNOME;

udito il Procuratore Generale che ha concluso per l’accoglimento.

Uditi i difensori RAGIONE_SOCIALE parti presenti.

Fatti rilevanti di causa.

§ 1. RAGIONE_SOCIALE propone tre motivi di ricorso per la cassazione della su indicata sentenza, con la quale la Commissione Tributaria Regionale, in riforma della prima decisione, ha ritenuto legittimo l’avviso di liquidazione per maggiore imposta proporzionale (3%) di registro sull’atto notarile 30 novembre 2016 con il quale essa cedeva alla RAGIONE_SOCIALE, per il valore di 1.852.709,00 euro, il 100% RAGIONE_SOCIALE quote da essa possedute nella RAGIONE_SOCIALE; ciò previa riqualificazione dell’atto stesso, ex articolo 20 d.P.R. 131/86, in termini di cessione di azienda.
La Commissione Tributaria Regionale, in particolare, ha osservato che:

-l’avviso di liquidazione in oggetto muoveva dalla riqualificazione dell’atto sulla base di elementi ad esso intrinseci, e non di elementi extratestuali ovvero di negozi collegati, così da risultare ammissibile e legittimo anche alla luce RAGIONE_SOCIALE modificazioni normative apportate all’articolo 20 d.P.R. 131/86 dalle leggi di bilancio 2018 e 2019;

-la riqualificazione così operata, ‘per intrinseco’, attestava effetti giuridici rispondenti a quelli della cessione aziendale;

-l’avviso era adeguatamente motivato, perché facente richiamo all’esercizio del potere di riqualificazione negoziale da parte dell’ufficio in termini di cessione aziendale, anche se ottenuta attraverso la cessione totalitaria di quote sociali;

-il divieto di imposizione indiretta degli atti di negoziazione di azioni e quote sociali di cui all’articolo 5 § 2. Dir. 2008/7/CE non era nella specie rilevante, trattandosi appunto di superare lo schermo negoziale e di individuare, nella specie, un atto avente ad effetto sostanziale una cessione aziendale;

-non trattandosi di norma antielusiva, il ricorso all’articolo 20 in questione non presupponeva l’adozione del contraddittorio preventivo e RAGIONE_SOCIALE altre garanzie procedurali previste, per l’ipotesi di abuso del diritto, dall’articolo 10 bis l. 212/00.

RAGIONE_SOCIALE ha depositato controricorso.

La ricorrente ha depositato memoria.

Motivi della decisione.

§ 2.1 Con il primo ed il secondo motivo di ricorso la società lamenta – ex art.360, co. 1^ n.3, cod.proc.civ. – violazione e falsa applicazione dell’articolo 20 d.P.R. 131/86 come risultante a seguito RAGIONE_SOCIALE modificazioni apportate dalla legge 205 del 2017 e dall’articolo 1 comma 1084 della legge 145 del 2018, come interpretate alla luce RAGIONE_SOCIALE sentenze della Corte Costituzionale n. 158 del 2020 e n. 39 del 2021. Ciò anche con riguardo (secondo motivo), agli articoli 2556 seguenti e 2469 seguenti del cod.civ..
Diversamente da quanto sostenuto dalla Commissione Tributaria Regionale, la riqualificazione dell’atto ex articolo 20 cit., quand’anche operata ‘per intrinseco’, doveva infatti comunque muovere dagli effetti giuridici, non puramente economici, dell’atto, come anche ribadito dalla Corte Costituzionale nelle sentenze citate. Ed avendo a mente i soli effetti giuridici, indubitabilmente l’avviso in questione era illegittimo, dal momento che la cessione totalitaria di quote produce effetti (appunto giuridici) del tutto diversi da quelli della cessione aziendale. Così quanto, tra il resto, ad oggetto della cessione, a responsabilità per i debiti aziendali, a divieto di concorrenza; e differenti erano anche i rispettivi regimi contabili e fiscali.
Con il terzo motivo di ricorso, la società deduce – ex art.360, co. 1^ n.3, cod.proc.civ. – violazione e falsa applicazione dell’art. 20 d.P.R. 131/86 in relazione all’art.5 § 2. Dir 2008/7/CE, secondo cui ‘ Gli Stati membri non assoggettano ad imposizione indiretta, sotto qualsiasi forma (…) la negoziazione di azioni, di quote sociali o titoli della stessa natura’ .

Erroneamente la Commissione Tributaria Regionale aveva escluso la violazione di quest’ultima previsione sul presupposto che dovesse nella specie prevalere la qualificazione in termini di cessione aziendale e non di trasferimento di quote sociali, nonostante che tale affermazione potesse logicamente e giuridicamente reggersi solo in presenza di un’operazione negoziale sostanzialmente elusiva, e che la stessa Commissione

Tributaria Regionale avesse, al tempo stesso, affermato l’irrilevanza, ex articolo 20 cit., di un eventuale intento elusivo RAGIONE_SOCIALE parti.

§ 2.2 I primi due motivi, suscettibili di trattazione unitaria per la stretta connessione RAGIONE_SOCIALE censure sollevate, sono fondati, ed il loro accoglimento determina l’assorbimento della terza doglianza.

Il fatto che la ratio della Commissione Tributaria Regionale si basi sulla sola riqualificazione dell’atto ex se (cioè singolarmente valutato) ed in ragione degli effetti da esso prodotti -quindi indipendentemente da elementi extratestuali ovvero da negozi collegati -esime dal ripercorrere analiticamente in questa sede la su richiamata evoluzione interpretativa sul punto specifico dell’estrinseco (non più ammesso), come noto segnata da interventi del legislatore, del giudice RAGIONE_SOCIALE leggi ed anche da ormai numerosissimi arresti di questa corte di legittimità (tra le tante, Cass. n. 24941 del 2023; Cass. n. 33368 del 2023; Cass. n. 34955 del 2023).
Conviene invece che ci si soffermi, per rilevarne l’infondatezza, sull’affermazione della Commissione Tributaria Regionale secondo cui in sede di riqualificazione, anche solo per intrinseco, dell’atto di cessione totalitaria RAGIONE_SOCIALE quote in questione, emergerebbe comunque un risultato in tutto corrispondente a quello di cessione aziendale, e come tale tassabile in misura proporzionale.

Ora, fermo restando che nella lettera e nella ratio dell’art. 20 Tur (‘ L’imposta deve essere applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente ‘) sopravvive in effetti il basilare principio di prevalenza della sostanza sulla forma (e sul nomen attribuito dalle parti all’atto), va tuttavia considerato che questa prevalenza deve comunque originare (si è detto, per intrinseco vertendosi, de jure condito, di ‘imposta d’atto’) dalla valutazione degli ‘ effetti giuridici’ e non economici dell’atto medesimo.
E sia sulla esclusiva rilevanza ex art. 20 – in generale -degli effetti giuridici, sia sul fatto che – in particolare -sul piano appunto di questi

effetti, quelli di trasferimento aziendale e di cessione totalitaria di quote sono negozi diversi e non riqualificabili il primo nel secondo, basterà richiamare la più recente giurisprudenza di legittimità che ha dato conto del mutato quadro applicativo.

Si è così affermato (Cass. n. 2677/22, con richiami) che: ‘ In tema di imposta di registro, l’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 -nella formulazione successiva alla l. n. 205 del 2017 cui, ai sensi dell’art. 1, comma 1084, della l. n. 145 del 2018, va riconosciuta efficacia retroattiva (norme ritenute esenti da profili di illegittimità dalla Corte Costituzionale, rispettivamente, con sentenze n. 158 del 21 luglio 2020 e n. 39 del 16 marzo 2021) -deve essere inteso nel senso che l’Amministrazione finanziaria, nell’attività di qualificazione degli atti negoziali, deve attenersi alla natura intrinseca ed agli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, senza che assumano rilievo gli elementi extra -testuali e gli atti, pur collegati, ma privi di qualsiasi nesso testuale con l’atto medesimo, salve le diverse ipotesi espressamente regolate.(Nella specie, la S.C. ha cassato la sentenza che aveva ritenuto legittimo l’avviso di liquidazione fondato sulla riqualificazione giuridica di due atti giuridici collegati come operazione unitaria di cessione aziendale, sebbene realizzata previo conferimento del ramo aziendale in una società costituita “ad hoc” e la cessione ad altra RAGIONE_SOCIALE quote sociali della conferitaria) ‘.
Così si è osservato in Cass. 34917/23 che l’espediente riqualificatorio costituito dalla valorizzazione a fini tributari della causa ‘reale’ o ‘concreta’ del negozio (vale a dire, in sostanza, dei suoi effetti ‘economici’) è stato superato -salva la peculiare ipotesi dell’abuso, qui neppure dedotta – proprio dalla Corte Costituzionale, la quale ha avuto modo di osservare (sent. 158/20 cit.) che una siffatta valorizzazione non appare coerente con la sopravvenuta introduzione nell’ordinamento dell’articolo 10 bis della legge 212 del 2000, poiché ‘ consentirebbe all’amministrazione finanziaria, da un lato, di operare in funzione antielusiva senza applicare la garanzia del contraddittorio
endoprocedimentale stabilita a favore del contribuente e, dall’altro, di svincolarsi da ogni riscontro di ‘indebiti’ vantaggi fiscali e di operazioni ‘prive di sostanza economica’, precludendo di fatto al medesimo contribuente ogni legittima pianificazione fiscale (invece pacificamente ammessa nell’ordinamento tributario nazionale e dell’Unione europea)’.

In modo tale che l’opera di classificazione e qualificazione negoziale deve essere finalizzata all’individuazione del regime di imposizione applicabile all’atto tenuto conto, da un lato, della sua intrinseca natura e dei suoi effetti giuridici (non economici) e, dall’altro, della sua atomistica ed autosufficiente analisi.

Risultando in ciò insuperabile (Cass. da ultimo cit.) il fatto che ‘ la cessione della partecipazione societaria, (…) non è produttiva degli effetti giuridici propri della cessione aziendale (…), discostandosene quanto ad estraneità di istituti tipici (v. artt. 2556 segg., 2112 cod.civ.)’.

Dunque – anche in linea con quanto desumibile dalla Relazione illustrativa all’art. 1 co. 87 l. 205/17 in ordine al reale intendimento del legislatore -il diverso oggetto del trasferimento (la partecipazione sociale in un caso, il compendio di beni organizzati ex art. 2555 cod.civ. dall’altro) nonchè la diversa disciplina al quale tale oggetto è sotto vari profili sottoposto, anche mediante la previsione di istituti dedicati e caratterizzanti (la successione nei crediti -debiti e nei contratti; la responsabilità per i debiti aziendali; il divieto di concorrenza; il trasferimento RAGIONE_SOCIALE posizioni lavorative ecc…) bastano a denotare la giuridica non assimilabilità, ex art. 20, della cessione aziendale a quella della partecipazione sociale, per quanto totalitaria; quest’ultima attributiva non di un compendio organizzato, quanto di un vero e proprio status (di socio) e del resto assoggettata ex lege ad imposta di registro in misura fissa (art. 11 tariffa parte prima all. d.P .R. 131/86) anche in ragione di vincoli unionali.
Già si era osservato in Cass. n. 24647/21 che: ‘ come ribadito anche dalla Consulta, non (si) deve ricercare pertanto un presunto effetto economico dell’atto tanto più se e quando -come nel caso di specie -lo

stesso è il medesimo per due negozi tipici diversi per gli effetti giuridici che si vogliono realizzare; 2.24. infatti, ancorché da un punto di vista economico si possa ipotizzare che la situazione di chi ceda l’azienda sia la medesima di chi cede l’intera partecipazione, posto che in entrambi i casi si “monetizza” il complesso di beni aziendali, si deve riconoscere che dal punto di vista giuridico le situazioni sono assolutamente diverse; 2.25. così posta la questione, pertanto, priva di rilievo risulta la ricerca RAGIONE_SOCIALE ragioni economiche giustificatrici dell’operazione in quanto, una volta riconosciuto, alla luce dei principi innanzi enunciati, che ci si trova di fronte ad un caso di cessione di partecipazioni societarie (come nella fattispecie in esame ritenuto dall’RAGIONE_SOCIALE), pur a fronte del preventivo conferimento nel patrimonio della società del ramo d’azienda oggetto di rilievo da parte dell’Erario, non è richiesta alcuna valutazione circa l’esistenza o meno di valide ragioni economiche atte a giustificare l’operazione medesima, per come strutturata, né tantomeno incombe sull’Ufficio alcun onere probatorio al riguardo’.
Il che ha trovato, da ultimo, ulteriore riscontro nell’assunto (Cass.n.7495/24) per cui: ‘(…) dovendo sempre darsi la prevalenza agli effetti giuridici sugli effetti economici del singolo atto. Pertanto, dovendo essere considerati soltanto gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, così come da esso desumibili, non può assumere rilevanza lo scopo economico perseguito dalle parti, quand’anche fosse quello di acquistare in via indiretta l’azienda della società compravenduta ‘, con affermazione del seguente principio di diritto: ‘ Anche in caso di cessione totalitaria della partecipazione al capitale di una società di persone o di capitali, l’imposta di registro deve essere sempre liquidata in misura fissa, ai sensi dell’art. 11 della tariffa -parte prima allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, essendo preclusa all’amministrazione finanziaria -in assenza di elementi extratestuali o atti collegati -la riqualificazione della fattispecie nei termini di cessione indiretta di azienda, in forza dell’art. 20 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (nel testo novellato dall’art. 1, comma 87, della legge 27 dicembre 2017, n. 205, secondo l’interpretazione
autentica dell’art. 1, comma 1084, della legge 30 dicembre 2018 n. 145), restando estraneo a tale contratto, in coerenza con la sua «intrinseca natura» ed i suoi «effetti giuridici», il trasferimento dell’azienda appartenente alla società di persone o di capitali’ .

§ 3. Ne segue l’accoglimento del ricorso e la cassazione della sentenza impugnata. Non essendo necessari accertamenti fattuali, sussistono i presupposti per la decisione nel merito ex art.384 cod.proc.civ., mediante accoglimento del ricorso originario della società contribuente ed annullamento dell’avviso. Le spese dei gradi di merito vanno compensate in ragione del solo successivo sopravvenire RAGIONE_SOCIALE modifiche normative e del relativo compendio ricostruttivo. Quelle del presente giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo, vanno invece poste a carico dell’RAGIONE_SOCIALE controricorrente, anche in considerazione della coltivazione della pretesa pur dopo il consolidarsi del su riportato orientamento interpretativo costituzionale e di legittimità. Orientamento al quale la stessa Amministrazione ha in altri casi mostrato di aderire, tanto in sede di interpello (v. risposta n. 371 del 17.9.2020: ‘ Si ritiene, infatti, che la complessiva operazione descritta, comprendente la cessione di quote sociali preceduta dal conferimento del ramo d’azienda, non possa essere tassata alla stregua di una cessione d’azienda unitaria sulla base del disposto dell’articolo 20 del T.U.R., così come modificato dalla Legge di bilancio 2018 ‘), quanto con l’autoannullamento di atti impositivi del tutto sovrapponibili a quello qui dedotto.

P.Q.M.

La Corte

-accoglie il primo ed il secondo motivo di ricorso, assorbito il terzo;

-cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso originario della società annullando l’avviso opposto;

-compensa le spese di merito e pone quelle di legittimità a carico dell’ RAGIONE_SOCIALE, liquidate in euro 7.000,00, oltre euro 200,00 per esborsi, rimborso forfettario ed accessori di legge.

Così deciso nella camera di consiglio della Sezione Tributaria,

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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