Cessione di contratto: il momento decisivo per l'IVA

Una società ha detratto l’IVA relativa a una complessa operazione immobiliare, qualificata come cessione di contratto. L’Agenzia Fiscale ha contestato la detrazione, sostenendo che il terreno oggetto del contratto non fosse edificabile al momento del preliminare originario. La Corte di Cassazione ha stabilito che, ai fini IVA, il momento rilevante per valutare la natura (edificabile o meno) del terreno è quello della cessione di contratto, non quello del contratto preliminare originario. Poiché al momento della cessione il terreno era edificabile, l’operazione era soggetta a IVA e la detrazione legittima.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 21 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Cessione di Contratto e IVA: Il Momento Decisivo per la Tassazione dei Terreni

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito un chiarimento fondamentale in materia di IVA applicabile alla cessione di contratto preliminare di compravendita immobiliare. La questione centrale riguarda l’individuazione del momento esatto in cui valutare le caratteristiche del bene, in particolare se un terreno sia edificabile o meno, per determinarne il regime fiscale. Vediamo insieme i dettagli di questa importante pronuncia.

I Fatti del Caso: Un’Operazione Immobiliare Complessa

La vicenda nasce da una complessa operazione per l’acquisto di un terreno. Inizialmente, un soggetto aveva stipulato un contratto preliminare per vendere il terreno a una prima società. Successivamente, quest’ultima interrompeva i pagamenti. A questo punto, una nuova società (la ricorrente) manifestava interesse all’acquisto.

Per portare a termine l’operazione, la nuova società ha stipulato due accordi distinti:
1. Un accordo con il promittente venditore originario, pagando un corrispettivo per la sua rinuncia a ogni pretesa sull’acquisto del terreno.
2. Un accordo con la prima società promissaria acquirente, versando un altro corrispettivo per la sua rinuncia al diritto maturato con il primo contratto preliminare.

A seguito di questi accordi, la nuova società ha potuto acquistare direttamente il terreno dalla proprietà originaria. Per queste operazioni, la società ha detratto l’IVA esposta nelle fatture ricevute. L’Agenzia delle Entrate, tuttavia, ha contestato tale detrazione, emettendo un avviso di accertamento e irrogando sanzioni.

La Decisione della Commissione Tributaria Regionale

Il giudice di secondo grado aveva parzialmente accolto le ragioni della società, ma aveva negato la detraibilità dell’IVA relativa all’accordo con il promittente venditore originario. La motivazione si basava sulla qualificazione dell’operazione come cessione di un contratto relativo a un terreno che, al momento della stipula del primo preliminare (nel 2001), non era edificabile e quindi escluso dal campo di applicazione dell’IVA.

Cessione di Contratto e IVA: Le motivazioni della Cassazione

La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione, accogliendo il ricorso della società contribuente. Il ragionamento della Suprema Corte si basa su un principio cardine del diritto tributario: l’individuazione del corretto fatto generatore dell’imposta.

Secondo la Corte, l’operazione rilevante ai fini IVA non era il contratto preliminare stipulato nel 2001, bensì la successiva cessione di contratto avvenuta nel 2003. L’articolo 3 del d.P.R. 633/1972 qualifica le “cessioni di contratti di ogni tipo e oggetto” come prestazioni di servizi, se effettuate verso corrispettivo. Il fatto generatore dell’imposta, in questi casi, si considera avvenuto all’atto del pagamento del corrispettivo.

Di conseguenza, è al momento della cessione del contratto (2003) che bisogna valutare le caratteristiche dell’oggetto del contratto ceduto, ovvero il terreno. È pacifico tra le parti che nel 2003 il terreno fosse diventato edificabile.

Pertanto, la qualificazione del terreno come edificabile o meno doveva essere effettuata nel 2003, anno in cui l’operazione di cessione si è perfezionata con il pagamento del corrispettivo. Essendo il terreno pacificamente edificabile in quel momento, l’intera operazione era soggetta ad IVA, rendendo pienamente legittimo il diritto alla detrazione esercitato dalla società.

Le conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

Questa ordinanza stabilisce un principio di diritto chiaro e di grande importanza pratica per gli operatori del settore immobiliare e per i professionisti fiscali. La Corte afferma che, in caso di cessione di contratto, la natura del bene sottostante ai fini dell’applicazione dell’IVA deve essere valutata non al momento della stipula del contratto originario, ma nel momento in cui avviene la cessione stessa. Questo criterio temporale è decisivo perché le caratteristiche di un bene, come l’edificabilità di un terreno, possono mutare nel tempo, con effetti diretti e significativi sul regime di tassazione applicabile.

In una cessione di contratto preliminare di vendita di un terreno, quando si determina se il terreno è edificabile ai fini IVA?
Secondo la Corte di Cassazione, la condizione del terreno (edificabile o meno) deve essere valutata al momento in cui avviene la cessione del contratto e viene pagato il corrispettivo, non al momento della stipula del contratto preliminare originario.

La rinuncia a un diritto nascente da un contratto preliminare, in cambio di denaro, è un’operazione rilevante ai fini IVA?
Sì, la Corte qualifica questa operazione come una “cessione di contratto”, che rientra tra le prestazioni di servizi soggette a IVA se effettuata verso il pagamento di un corrispettivo, ai sensi dell’art. 3, comma 2, n. 5, del d.P.R. n. 633/1972.

Qual è il fatto generatore dell’imposta in una cessione di contratto?
Il fatto generatore dell’imposta è costituito dalla cessione stessa del contratto. Ai sensi dell’art. 6, comma 3, del d.P.R. n. 633/1972, l’operazione si considera effettuata e l’imposta diventa esigibile al momento del pagamento del corrispettivo per la cessione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 32211 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 32211 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 21/11/2023

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17558/2015 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dagli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME, elettivamente domiciliata in Roma in INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato NOME AVV_NOTAIO;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, n. 470/02/15, depositata il 28 gennaio 2015;

udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 7 luglio 2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

1. Dagli atti di parte nonché dalla sentenza impugnata emerge quanto segue circa i fatti di causa, limitatamente a ciò che ancora rileva nel presente giudizio. NOME COGNOME stipulò con RAGIONE_SOCIALE, società panamense, un contratto preliminare avente ad oggetto la vendita di un terreno sito in Fiumicino, denominato ‘Riserva Santa Ninfa e Casaletto dello Stagno’. A sua volta COGNOME stipulò un ulteriore contratto preliminare di compravendita con la società RAGIONE_SOCIALE avente ad oggetto il medesimo terreno.
Quest’ultima società interruppe il pagamento RAGIONE_SOCIALE rate del prezzo ed il COGNOME individuò una nuova società, RAGIONE_SOCIALE, odierna ricorrente, disposta ad acquistare il predetto terreno. Al fine di conseguire l’acquisto del terreno, RAGIONE_SOCIALE avrebbe corrisposto al COGNOME euro 525.000,00, oltre IVA, quale corrispettivo per la rinuncia al diritto ed alle pretese sull’acquisto del terreno.

La società RAGIONE_SOCIALE si accordò inoltre con RAGIONE_SOCIALE per il versamento di euro 624.528,00, oltre IVA, quale corrispettivo per la rinuncia al diritto maturato sul contratto preliminare di acquisto del terreno e, all’esito , stipulò il contratto di compravendita con la società panamense.

Successivamente, a seguito di attività della Guardia di finanza, venne emesso avviso di accertamento nei confronti di RAGIONE_SOCIALE con cui si contestò, per l’anno di imposta 2003, l’indebita detrazione di IVA per complessivi euro 156.106,00, afferente alla fattura n. 14 del 20 maggio 2003, emessa da RAGIONE_SOCIALE nei confronti della società contribuente, per l’importo imponibile di euro 624.528,00 ed un’IVA pari ad Euro 124.905,60. Con lo stesso PVC venne contestata l’indetraibilità dell’IVA per eu ro 31.200,00 (imponibile 156.000,00) in relazione alla fattura n. 5 del 2003 emessa dal COGNOME per la sua ‘rinuncia ad ogni e qualsiasi diritto, azione o ragione comunque
dipendente e/o connessa con il contratto preliminare del 27.6.2001’ e recante la dicitura ‘anticipo compenso professionale inerente la consulenza ed assistenza nella redazione del progetto di pianificazione aziendale’.

Secondo i verificatori l’operazione, in relazione alla fattura emessa da RAGIONE_SOCIALE, avrebbe avuto ad oggetto la cessione di credito, sia pure sotto forma di rinuncia ad un diritto, con conseguente applicazione dell’art. 2, comma 3, lett. a) del d.P.R. n. 633 del 1972 per la quale non sono considerate cessioni di beni quelle che hanno per oggetto denaro o crediti in denaro. Per tal modo i verificatori contestarono a RAGIONE_SOCIALE l’indebita detrazione afferente a detta fattura.
In relazione alla fattura n. 5 del 15 aprile 2003 emessa da NOME COGNOME, i verificatori inquadrarono la rinunzia tra le cessioni di contratto aventi ad oggetto terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria e dunque tra le prestazioni di servizi escluse dall’IVA e pertanto contestarono a RAGIONE_SOCIALE, anche in relazione alla predetta fattura, l’indebita detrazione dell’IVA.

L’ RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE irrogò quindi la sanzione unica pari ad euro 195.132,50, chiedendo inoltre il pagamento RAGIONE_SOCIALE somme indebitamente detratte e relativi interessi per complessivi euro 156.106,00.

L’avviso venne impugnato da RAGIONE_SOCIALE sull’assunto che la detrazione di IVA operata fosse legittima poiché le rinunce verso corrispettivo avrebbero dovuto essere inquadrate tra le prestazioni di servizi imponibili ai fini IVA ex art. 3, comma 1, del d.P.R. n. 633 de 1972. Si osservò in particolare che ciò che RAGIONE_SOCIALE, in virtù della scrittura privata del 26.9.2001, vantava ‘nei confronti del proprio promittente venditore COGNOME‘ era non ‘un diritto di credito pecuniario, bensì il diritto obbligatorio ad ottenere il trasferimento del
bene’ . In quest’ottica i negozi giuridici posti in essere erano, secondo la prospettazione dell’odierno ricorrente, da inquadrarsi nell’ambito dell’obbligazione di fare, di non fare ovvero di permettere, di qui la loro assoggettabilità ad IVA ex art. 3, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972.

Il giudice di prime cure respinse il ricorso affermando che il ricorrente non avesse prodotto documentazione atta a dimostrare la legittimità della deduzione dell’imposta effettuata.

Il giudice di seconde cure, adito da RAGIONE_SOCIALE, per quel che rileva in questa sede, qualificò l’operazione in termini di ‘cessione di contratto (rinuncia al diritto di stipulare un contratto per permettere la stipula ad altro soggetto)’ e pertanto affermò che ‘le operazioni per le quali sono state emesse le due fatture di cui è causa rientravano nelle prestazioni di servizi in conformità a quanto previsto dall’art. 3, comma 2, punto 5, del DPR 26/10/72 n. 633’. Al contempo il giudice rilevò che la medesima norma escludesse dalle cessioni di beni quelle avente ad oggetto terreni non edificabili. Pertanto, dopo aver verificato l’assenza di edificabilità del terreno oggetto di cessione, quanto meno in relazione alla prima rinuncia (cioè quella effettuata dal COGNOME) nel periodo in cui il negozio era stato stipulato, il giudice ne escluse la relativa operazione dalla assoggettabilità ad IVA (e dunque la legittimità della detrazione operata) mentre riconobbe la detraibilità dell’IVA relativa alla fattura emessa da RAGIONE_SOCIALE per euro 124.905,60.
RAGIONE_SOCIALE impugna la prefata sentenza con sei motivi; resiste con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, che propone altresì ricorso incidentale affidato ad un motivo. In prossimità dell’udienza la società ha depositato memoria.

RITENUTO CHE

Con il primo motivo si censura la sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 3, comma 2, n. 5 e comma 4, lett. c), del la d.P.R. n. 633 del 1972 in rapporto all’art. 2, comma 3, lett. c) nonché all’art. 36, comma 2, del d.l. n. 223 del 2006, (conv. in l. n. 248 del 2006).

Si denuncia altresì, con il medesimo motivo la violazione e falsa applicazione degli artt. 1362 e 1363 c.c.

Con il secondo motivo si denuncia la violazione e falsa applicazione art. 3, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972 nonché dell’art. 1406 c.c.

Con questo motivo si contesta la ricostruzione che dei negozi è stata data dal giudice di merito.

Si contesta, in particolare, la qualificazione in termini di cessione dell’accordo intervenuto tra le parti laddove nessuna cessione di contratto sarebbe avvenuta tra RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE nonché tra RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE COGNOME essendosi invece conclusi fra le parti degli accordi di rinuncia onerosa ad avvalersi RAGIONE_SOCIALE prerogative e dei diritti, che per tal modo sono venuti meno, di promittenti acquirenti scaturenti dai contratti preliminari di compravendita conclusi il 27 giugno 2001 quanto al COGNOME con al RAGIONE_SOCIALE ed il 29 giugno 2001 quanto alla RAGIONE_SOCIALE con il COGNOME.
Con il terzo motivo si denuncia la nullità della sentenza per omessa motivazione in relazione alle domande proposte in appello in via subordinata rispetto alla domanda di integrale annullamento dell’avviso di accertamento opposto.

Con il quarto motivo si deduce l’omesso esame di un fatto decisivo ex 360 n. 5 c.p.c.

Al riguardo si evidenzia come nella sentenza, ed in particolare, nell’esposizione del fatto, si fosse dato atto che RAGIONE_SOCIALE avesse

riproposto in appello le questioni relative alla ritenuta non debenza dell’IVA e della insussistenza RAGIONE_SOCIALE condizioni per applicare nella specie le sanzioni di cui all’art. 6, comma 6 , d.P.R. n. 633 del 1972.

In merito il ricorrente osserva, in particolare, che ove si dovesse ritenere che la Commissione tributaria regionale abbia implicitamente rigettato tali doglianze la sentenza sarebbe nulla poiché priva di motivazione essendo stato omesso l’esame di fatti storici rappresentati dal mancato compimento nell’anno 2003 da parte della società ricorrente di operazioni imponibili IVA, dell’assenza di qualsivoglia IVA attiva e della mancata effettuazione di operazioni di detrazione ovvero compensazione di IVA.
Con il quinto motivo ci si duole, in subordine, della violazione e della falsa applicazione degli artt. 60, comma 1, e 17, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972 perché, non essendo stata posta in essere alcuna operazione nell’anno di riferimento ma solo acquisti, non avrebbe potuto essere richiesta alla società contribuente alcuna imposta non essendo stata accertata alcuna operazione imponibile. Ciò troverebbe conferma nella circolare dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE n. 21/E del 2013.
Con il sesto motivo si deduce, in subordine, la violazione e falsa applicazione dell’art. 6, comma 6, del d.lgs. n. 471 del 1997 per essere stata irrogata sanzione per indebita detrazione di iva.

6.1. Con il ricorso incidentale, infine, l’RAGIONE_SOCIALE si duole del fatto che il giudice di seconde cure si sarebbe pronunciato sul novum (costituito dalla valutazione del terreno quale non edificabile) non pronunciandosi sull’eccezione al riguardo proposta dall’RAGIONE_SOCIALE.

Preliminarmente va esaminato il ricorso incidentale, che si pone in rapporto di pregiudizialità logica rispetto alle doglianze del ricorrente.

7.1. Il motivo è inammissibile per violazione del principio di specificità e localizzazione.

7.2. L’Ufficio, infatti, deduce il carattere di novità in appello della dedotta natura edificatoria dei terreni; omette, però, di riprodurre sia l’originale del ricorso, sia l’atto d’appello della società contribuente, sì da consentire a questa Corte di esaminare la questione.

7.3. Va comunque rilevato che non sussiste la denunciata omessa pronuncia poiché la CTR, nel trattare la questione ha, seppure per implicito, statuito anche sull’eccezione, disattendendola.

Il primo motivo del ricorso principale è fondato nei termini che seguono.

8.1. La società contribuente, come innanzi evidenziato, impugna la sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 3, comma 2, n. 5 e comma 4, lett. c), del d.P.R. n. 633 del 1972 in rapporto all’art. 2, comma 3, lett. c) nonché all’art. 36, comma 2, del d.l. n. 223 del 2006, (conv. in l. n. 248 del 2006).

Nella prospettazione di RAGIONE_SOCIALE, il giudice di seconde cure, violando le disposizioni innanzi indicate, avrebbe errato nel ritenere che il negozio giuridico intercorso tra la società contribuente ed il COGNOME fosse quello del 2001 mentre l’unico negozio intercorso tra le parti sarebbe stato quello del 2003, periodo nel quale il terreno oggetto della vendita era certamente edificabile, con conseguente qualificazione dell’operazione come imponibile.

8.2. Va preliminarmente osservato che il fatto generatore dell’imposta è quello per il quale si realizzano le condizioni di legge necessarie per l’esigibilità dell’imposta (art. 10, 2, 5 della Direttiva 77/388/CEE de Consiglio e successive modificazioni ed integrazioni).

Per esigibilità, poi, deve intendersi il ‘diritto che l’Erario può far valere a norma di legge, a partire da un dato momento, presso il

debitore, per il pagamento dell’imposta, anche se il pagamento può essere differito’ (art. 10, comma 1).

Il requisito ‘oggettivo, ai fini dell’applicazione dell’imposta è costituito dalla ‘cessione di beni’ o dalla ‘prestazione di servizi’ (art. 2 e 3 del d.P.R. n. 633 del 1972; art. 10 par. 2 della citata direttiva).

8.3. Nella vicenda in giudizio , il fatto generatore dell’imposta è costituito dalla cessione di un contratto preliminare di compravendita di un bene immobile, ex art. 3, comma 2, n. 5 del d.P.R. n. 633 del 1972.

In tal senso, Cass. n. 19399/2005 ha precisato che ‘ la cessione della posizione giuridica di contraenza relativa ad un contratto preliminare di compravendita è una specie RAGIONE_SOCIALE «cessioni di contratti di ogni tipo e oggetto», che l’art. 3, comma 2, n. 5, DPR 26 ottobre 1972, n. 633, considera prestazioni di servizio, se effettuate verso corrispettivo, le quali, ai sensi dell’art. 6, comma 3, dello stesso atto normativo «si considerano effettuate all’atto del pagamento del corrispettivo»”.
Ne deriva che l’operazione rilevante ai fini dell’assoggettabilità ad IVA non era il precedente preliminare o l’operazione per come realizzata nel 2001 ma la successiva la cessione del contratto stesso, alla quale, pertanto, doveva farsi riferimento anche con riguardo alla condizione dell’oggetto del contratto ceduto, se edificabile o meno.

8.4. Nella specie, è pacifico che il negozio è stato stipulato nel 2003, così come nello stesso anno sono state emesse le fatture di cui ai contratti stipulati dalla società contribuente, (come emerge dalla documentazione, si veda al riguardo il ricorso da pag. 30 a pag. 36).

Ciò comporta che la qualificazione del terreno, quale edificabile o meno, ai fini dell’imponibilità andava operata nel momento in cui la cessione era avvenuta, ossia nel 2003, epoca in cui il terreno era

pacificamente edificabile, sicché l’operazione restava soggetta ad Iva, da cui la legittimità del diritto di detrazione esercitato.

Gli ulteriori motivi del ricorso restano assorbiti.

In conclusione, in accoglimento del primo motivo del ricorso principale, assorbiti i restanti, rigettato il ricorso incidentale, la sentenza va, in parte qua , cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa va decisa nel merito, con accoglimento, negli stessi limiti, dell’originario ricorso.

Attesa la peculiarità della fattispecie, caratterizzata da profili di parziale novità, vanno compensate le spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo del ricorso, assorbiti i restanti; rigetta il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata nei limiti della questione accolta e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso negli stessi limiti. Compensa le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, il 7 luglio 2023

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