Cessione d'azienda: l'art. 20 TUR non si applica all'IVA

Una società contribuente ha impugnato un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate aveva riqualificato una serie di negozi giuridici (affitto d’azienda, contratto estimatorio, etc.) come un’unica cessione d’azienda, applicando le relative imposte (IRES, IRAP, IVA). La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della società, stabilendo un principio fondamentale: l’art. 20 del Testo Unico sull’Imposta di Registro (TUR), che permette di interpretare gli atti in base alla loro natura economica reale, non può essere utilizzato per accertamenti in materia di IVA. La valutazione di un’operazione ai fini IVA deve seguire i propri principi, distinti da quelli dell’imposta di registro. La sentenza è stata cassata con rinvio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Cessione d’azienda: la Cassazione fissa i paletti tra Imposta di Registro e IVA

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce un punto cruciale in materia fiscale: la riqualificazione di una serie di atti come un’unica cessione d’azienda ai fini IVA non può basarsi sull’articolo 20 del Testo Unico sull’Imposta di Registro (TUR). Questa decisione segna un confine netto tra l’ambito applicativo di due imposte fondamentali, l’IVA e l’imposta di registro, con importanti implicazioni per le operazioni commerciali complesse.

I Fatti di Causa: una serie di contratti sotto la lente del Fisco

Il caso trae origine da tre avvisi di accertamento per IRES, IRAP e IVA notificati a una società. L’Agenzia delle Entrate aveva contestato una serie di operazioni negoziali (un contratto di affitto di azienda con preliminare di vendita, un contratto estimatorio e un contratto di cessione d’azienda) stipulate tra la società contribuente e un’altra impresa. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, questi atti, sebbene formalmente distinti, costituivano nel loro insieme un’unica operazione economica: una cessione d’azienda fin dall’origine. Di conseguenza, il Fisco ha riqualificato l’operazione, con le relative conseguenze in termini impositivi.

La Commissione Tributaria Provinciale aveva inizialmente dato ragione alla società, ma la Commissione Tributaria Regionale aveva ribaltato la decisione, accogliendo l’appello dell’Agenzia delle Entrate. I giudici di secondo grado avevano fondato la loro decisione proprio sull’articolo 20 del TUR, sostenendo che tale norma impone di guardare alla “causa reale del negozio” e al risultato economico unitario perseguito dalle parti, al di là della forma dei singoli contratti.

Le Motivazioni della Cassazione: la cessione d’azienda e i limiti dell’art. 20 TUR

La Corte di Cassazione, investita della questione dalla società contribuente, ha cassato la sentenza d’appello, accogliendo il motivo di ricorso principale. Il cuore della decisione risiede in un principio di diritto tanto chiaro quanto fondamentale: l’articolo 20 del TUR è una norma applicabile esclusivamente ai fini dell’imposta di registro, e non può essere estesa per analogia agli accertamenti in materia di IVA.

I giudici supremi hanno evidenziato che la controversia riguardava l’IVA, un’imposta armonizzata a livello europeo con le sue regole e i suoi principi. L’applicazione dell’art. 20 TUR a un contesto IVA è stata ritenuta un errore di diritto. La Corte ha chiarito che, mentre per l’imposta di registro è corretto valutare l’operazione nella sua sostanza economica complessiva, per l’IVA la legittimità dell’accertamento deve essere valutata secondo i principi propri di tale tributo, sia interni che unionali.

In altre parole, la qualificazione di un’operazione come cessione d’azienda ai fini IVA deve avvenire attraverso una “valutazione globale di tutte le circostanze del caso di specie”, ma senza applicare i limiti probatori e i criteri interpretativi previsti dall’art. 20 TUR, che sono specifici per un’altra imposta. La sentenza impugnata è stata quindi annullata perché basata su un presupposto giuridico errato.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

Questa ordinanza rafforza il principio di specificità e autonomia dei singoli tributi. Per le imprese e i professionisti, le implicazioni sono significative:

1. Certezza del Diritto: Viene stabilito un confine chiaro: l’interpretazione antielusiva prevista dall’art. 20 TUR non è uno strumento universale a disposizione del Fisco, ma è confinata al suo ambito naturale, quello dell’imposta di registro.
2. Pianificazione Fiscale: Le aziende che strutturano operazioni complesse attraverso più negozi giuridici collegati devono essere consapevoli che, ai fini IVA, la valutazione non seguirà i rigidi schemi dell’art. 20 TUR, ma richiederà un’analisi complessiva dei fatti basata sui principi dell’IVA.
3. Contenzioso Tributario: La decisione fornisce un’importante argomentazione difensiva per i contribuenti che si vedono contestare operazioni in materia di IVA sulla base di una riqualificazione fondata sull’art. 20 TUR.

In conclusione, la Corte ha ordinato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di riesaminare il caso, ma questa volta applicando i corretti principi in materia di IVA, senza poter ricorrere alla scorciatoia interpretativa dell’art. 20 TUR.

È possibile per il Fisco riqualificare una serie di contratti collegati come un’unica cessione d’azienda?
Sì, è possibile. Tuttavia, la Corte di Cassazione chiarisce che gli strumenti e i principi giuridici da utilizzare per questa riqualificazione variano a seconda dell’imposta in questione. Per l’IVA, la valutazione deve basarsi sui principi specifici di tale imposta e su un’analisi globale delle circostanze, non sull’art. 20 del Testo Unico sull’Imposta di Registro.

L’articolo 20 del Testo Unico sull’Imposta di Registro (TUR) si applica anche per l’accertamento dell’IVA?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito in modo netto che l’art. 20 TUR è una norma specifica per l’imposta di registro e non è applicabile agli accertamenti in materia di IVA. La sua applicazione in un contesto IVA costituisce un errore di diritto.

Quale principio ha stabilito la Corte di Cassazione in questa ordinanza?
La Corte ha affermato il principio di autonomia tra le diverse imposte. Ha stabilito che l’accertamento diretto a qualificare un’operazione economica (come una cessione d’azienda) ai fini IVA deve essere condotto attraverso una valutazione globale di tutte le circostanze del caso, applicando i principi interni e unionali propri dell’IVA, senza fare ricorso ai limiti probatori e ai criteri interpretativi previsti dall’art. 20 TUR.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 1815 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 1815 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 25/01/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2733/2021 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE, che la rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO), che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELL’EMILIA ROMAGNA n. 760/11/20 depositata il 15/06/2020.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 09/10/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 760/11/20 del 15/06/2020, la Commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna (di seguito CTR) accoglieva l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) nei confronti della sentenza n. 606/01/16 della Commissione tributaria provinciale di Modena (di seguito CTP), che aveva a sua volta accolto i ricorsi riuniti proposti da RAGIONE_SOCIALE (oggi in liquidazione, di seguito RAGIONE_SOCIALE) avverso tre avvisi di accertamento per IRES, IRAP e IVA relative agli anni d’imposta 2010, 2011 e 2012.
1.1. Come si evince dalla sentenza impugnata, gli avvisi di accertamento venivano emessi in ragione della riqualificazione come unica operazione di cessione di azienda di una serie di atti negoziali (contratto di affitto di azienda con preliminare di vendita, contratto estimatorio e contratto di cessione d’azienda) stipulati dalla società contribuente in qualità di cessionaria con la cedente RAGIONE_SOCIALE

1.2. La CTR accoglieva l’appello di AE evidenziando che: a) «il contratto di affitto comprensivo di preliminare di vendita, il contratto estimatorio e il contratto di cessione appa come condotte che depo per la cessione d’azienda ab origine», dovendo essere considerata l’operazione nel suo complesso; b) l’art. 20 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (T.U. sull’imposta di registro – TUR) vincolava l’interprete «a privilegiare il dato giuridico reale rispetto ai dati formalmente enunciati, e perciò il risultato di un comportamento sostanzialmente unitario rispetto ai risultati parziali e strumentali di una molteplicità di comportamenti formali»; c) ne conseguiva che «una pluralità di negozi, strutturalmente e funzionalmente collegati al fine di produrre un unico effetto giuridico finale, considerata come un fenomeno unitario, anche in conformità al principio costituzionale di capacità contributiva», dovendo attribuirsi «rilievo preminente alla causa reale del negozio, ovvero alla
regolamentazione degli interessi effettivamente perseguita dai contraenti anche mediante una pluralità di pattuizioni non contestuali tra loro collegate».

Avverso la sentenza di appello RAGIONE_SOCIALE proponeva ricorso per cassazione, affidato a due motivi, illustrati da memoria ex art. 380 bis .1 cod. proc. civ.

AE resisteva in giudizio con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso per cassazione di RAGIONE_SOCIALE è affidato a due motivi, che vengono di seguito riassunti.

1.1. Con il primo motivo di ricorso si contesta violazione o falsa applicazione dell’art. 20 del TUR e dell’art. 10 bis della l. 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che le numerose operazioni negoziali poste in essere tra RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE integrassero un’unica cessione di azienda non sottoposta ad IVA, senza considerare che una corretta interpretazione del menzionato art. 20 imporrebbe di tenere conto unicamente dei singoli atti.
1.2. Con il secondo motivo di ricorso si chiede, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’applicazione dello ius suerveniens in materia di sanzioni, costituito dal d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158 e dall’art. 1 comma 133, della l. 28 dicembre 215, n. 208. Invero, la lex mitior sopravenuta non era stata applicata né dalla CTP (che, peraltro, aveva accolto il ricorso della società contribuente), né dalla CTR, davanti alla quale la questione era stata riproposta.

Il primo motivo è fondato nei termini di cui appresso, con assorbimento del secondo motivo.

2.1. Con un recente arresto, questa Corte, mutando il proprio precedente orientamento in ragione dell’ordinanza della Corte di giustizia del 21 dicembre 2022, che aveva giudicato irricevibile una

questione pregiudiziale concernente l’interpretazione dell’art 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 perché riguardante un’imposta interna, ha ritenuto che « l’accertamento diretto a qualificare una operazione economica come una cessione d’azienda è operato effettuando una valutazione globale di tutte le circostanze del caso di specie, non applicandosi i limiti probatori di cui all’art. 20 del TUR, previsti solo ai fini della determinazione dell’imposta di registro, e non rilevando il principio di alternatività di cui all’art. 40 TUR, che pone un nesso funzionale unilaterale tra Iva e imposta di registro per la sola ipotesi in cui sia accertata la debenza dell’Iva, con la conseguente applicazione dell’imposta di registro in misura fissa » (Cass. n. 12450 del 07/05/2024).
2.2. La sentenza impugnata non si è uniformata al superiore principio di diritto, atteso che ha applicato alla fattispecie una disposizione, l’art. 20 del TUR, che, invece, non è applicabile, non vertendosi in materia di applicazione dell’imposta di registro, ma dell’IVA.

2.3. Entro questi limiti, pertanto, il motivo va accolto ed il giudice del rinvio dovrà valutare la legittimità dell’avviso di accertamento in applicazione dei principi, interni ed unionali, in materia di IVA, operando, pertanto, una valutazione di tutte le circostanze del caso di specie, senza tenere conto dei limiti probatori previsti dall’art. 20 del TUR.

In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo. La sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente procedimento.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del presente procedimento.

Così deciso in Roma, il 09/10/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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