Certificazione contratti: perché non vincola il Fisco

Una società si è vista riqualificare i propri contratti di appalto in somministrazione di manodopera dall’Agenzia delle Entrate, nonostante la presenza di una certificazione ai sensi della Legge Biagi. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha stabilito un principio fondamentale: la certificazione dei contratti non è vincolante per il giudice tributario, il quale mantiene pieni poteri di qualificare autonomamente il rapporto ai fini fiscali. La certificazione costituisce un semplice elemento di prova, ma non preclude l’accertamento del Fisco sulla reale natura economica dell’operazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 6 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Certificazione Contratti: la Cassazione Conferma i Poteri del Fisco

La certificazione dei contratti, introdotta dalla Legge Biagi per dare certezza ai rapporti di lavoro, non rappresenta uno scudo invalicabile contro gli accertamenti fiscali. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha ribadito un principio cruciale: il giudice tributario ha il potere e il dovere di valutare la reale natura di un rapporto contrattuale ai fini fiscali, indipendentemente dalla certificazione ottenuta dalle parti. Approfondiamo i dettagli di questa importante decisione.

Il caso: Appalto Certificato o Somministrazione di Manodopera?

Una società si è vista notificare un avviso di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate per l’anno d’imposta 2015. L’atto impositivo contestava la deducibilità dei costi ai fini IRAP e la detrazione dell’IVA relativa a due contratti di appalto stipulati con altrettante cooperative.

Secondo il Fisco, tali contratti mascheravano una mera somministrazione di manodopera, poiché le cooperative non disponevano di autonomia organizzativa e non assumevano un reale rischio d’impresa. Di conseguenza, le fatture emesse non rappresentavano corrispettivi per prestazioni di servizi, bensì semplici rimborsi dei costi del personale, come tali non soggetti a IVA e non deducibili secondo le modalità applicate dalla società.

La Commissione Tributaria Regionale, in sede di appello, aveva dato ragione alla società, sostenendo che la certificazione dei contratti ai sensi del D.Lgs. 276/2003 fosse vincolante anche per l’amministrazione finanziaria. Secondo i giudici di merito, il Fisco avrebbe dovuto prima impugnare la certificazione davanti al giudice del lavoro per poter procedere alla riqualificazione del rapporto. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso in Cassazione.

La decisione sulla certificazione dei contratti e il Fisco

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa alla Commissione Tributaria Regionale per un nuovo esame. Il punto centrale della decisione è l’affermazione del principio secondo cui il potere del giudice tributario di qualificare un rapporto ai fini fiscali non è precluso dalla certificazione del contratto.

Le motivazioni della Corte

La Suprema Corte ha operato una netta distinzione tra il piano civilistico/lavoristico e quello tributario. La procedura di certificazione dei contratti prevista dalla Legge Biagi è finalizzata a dare stabilità alla qualificazione del contratto ai fini civili e del lavoro. Le relative controversie, infatti, sono di competenza del giudice ordinario in funzione di giudice del lavoro.

Tuttavia, l’obbligazione tributaria opera su un piano diverso, quello del diritto pubblico. Il giudice tributario è pienamente investito del potere-dovere di qualificare l’operazione economica sottostante per determinare la corretta applicazione delle imposte. In questo contesto, la certificazione non è un atto vincolante, ma un mero elemento di prova. Il giudice deve considerarla nel suo complesso probatorio, ma non è obbligato a conformarsi alla qualificazione in essa contenuta.

La normativa sulla certificazione, sottolinea la Corte, non contiene alcun riferimento al rapporto tributario o al giudice tributario, essendo stata concepita specificamente per il mercato del lavoro. Pertanto, non può essere interpretata come una deroga ai poteri di qualificazione che la legge attribuisce al giudice fiscale.

Conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale di fondamentale importanza. Le imprese non possono fare affidamento esclusivo sulla certificazione dei contratti di appalto per mettersi al riparo da contestazioni fiscali. Sebbene la certificazione sia uno strumento utile per ridurre il contenzioso in ambito lavoristico, non sterilizza i poteri di indagine e riqualificazione dell’Agenzia delle Entrate.

Per evitare rilievi fiscali, è essenziale che la sostanza del rapporto contrattuale rispecchi fedelmente la forma. In un contratto di appalto, l’appaltatore deve dimostrare concretamente di operare con propria autonomia organizzativa, con propri mezzi e assumendosi il rischio d’impresa. In caso contrario, il Fisco potrà legittimamente riqualificare il rapporto come somministrazione di manodopera, con tutte le conseguenze fiscali che ne derivano in termini di indeducibilità dei costi e indetraibilità dell’IVA.

La certificazione di un contratto di appalto secondo la Legge Biagi impedisce all’Agenzia delle Entrate di riqualificarlo come somministrazione di manodopera?
No. Secondo la Corte di Cassazione, la certificazione non è vincolante per il Fisco. Il giudice tributario conserva il pieno potere di qualificare autonomamente il rapporto sulla base della sua sostanza economica ai fini fiscali.

Che valore ha la certificazione dei contratti in un processo tributario?
Nel processo tributario, la certificazione ha il valore di un elemento di prova. Il giudice è tenuto a considerarla insieme a tutti gli altri elementi probatori disponibili, ma non è obbligato ad aderire alla qualificazione giuridica in essa contenuta.

L’Agenzia delle Entrate deve impugnare la certificazione davanti al giudice del lavoro prima di procedere con un accertamento fiscale?
No. L’ordinanza chiarisce che l’impugnazione della certificazione davanti al giudice del lavoro attiene agli effetti civilistici e lavoristici. L’obbligazione tributaria segue un percorso autonomo e la sua valutazione spetta esclusivamente alla giurisdizione tributaria.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 20421 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 20421 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 23/07/2024

Oggetto: appalto/somministrazione manodopera -certificazione legge Biagi -principio di diritto

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20650/2023 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, ed elettivamente domiciliata presso la Cancelleria della Corte di Cassazione;

-controricorrente –

avverso la sentenza della Corte Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia -Romagna n.1115/8/2022 depositata il 3 ottobre 2022, non notificata.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 30 maggio 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia -Romagna veniva accolto l’ appello proposto dalla società RAGIONE_SOCIALE, avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Modena n. 346/2/2021 di rigetto del ricorso introduttivo avente ad oggetto l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO relativo ad II.DD., IVA e accessori per l’ anno di imposta 2015.

L’atto impositivo traeva origine da due contratti d’appalto stipulati dalla contribuente con le cooperative RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE e riqualificati come di somministrazione di manodopera, in ragione della rilevata assenza di autonomia organizzativa, nonché della riscontrata mancata assunzione del rischio di impresa. I rapporti intrattenuti dalla contribuente venivano così ritenuti riconducibili non a prestazioni di servizi e come tali fatturate dalle cooperative a fini IVA, bensì a semplici somministrazioni di manodopera da parte dei dipendenti della cooperativa. Per l’effetto, l’Amministrazione finanziaria riteneva che le prestazioni fatturate andassero qualificate come riferite ad un mero rimborso dei costi relativi al personale impiegato dalle cooperative, e non fossero soggette ad IVA per mancanza del presupposto oggettivo di imposta ai sensi dell’art. 3 del d.P.R. 633/1972. Venivano, quindi, recuperate a tassazione le deduzioni dalla base imponibile IRAP dei costi per il personale fittiziamente configurati quali prestazioni di servizi, nonché la detrazione della relativa IVA
L’adita Commissione Tributaria Provinciale rigettava il ricorso, ritenendo legittimi i recuperi a tassazione, decisione riformata dal giudice d’appello . In buona sostanza, la CTR affermava che la questione

principale attineva alla sindacabilità o meno del contratto certificato ai sensi degli artt. 75 e segg. del d.lgs. 276/03 il quale spiegava effetti verso i terzi, tra cui anche l’amministrazione finanziaria, la quale aveva l’onere di impugnare la certificazione davanti al giudice ordinario in funzione di giudice del lavoro, sia ai fini della corretta qualificazione giuridica sia ai fini di accertare l’eventuale difformità tra l’oggetto del contratto e la sua esecuzione, adempimento non compiuto dall’RAGIONE_SOCIALE nel caso di specie. Il giudice annullava così l’ avviso di accertamento.
Avverso la sentenza d’appello propone ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE, affidato a due motivi, cui replica la società con controricorso, che illustra con memoria.

Considerato che:

In primo luogo va disattesa la richiesta di riunione, avanzata dall’RAGIONE_SOCIALE, del presente processo con quello pendente tra le parti iscritto all’NUMERO_DOCUMENTO. Non sussistono i presupposti ex art.274 cod. proc. civ. in quanto il processo da ultimo menzionato non solo è relativo a diverso anno di imposta, ma anche a riprese parzialmente diverse ed ha ad oggetto una sentenza che ha espresso una ratio decidendi non pienamente sovrapponibile a quella impugnata in questa sede, come peraltro confermato dal fatto che i motivi di censura sono solo in parte i medesimi.
Preliminarmente, va dato atto dell’eccezione sollevata dalla controricorrente di inammissibilità del ricorso per assenza di esposizione sommaria dei fatti oggetto del processo. L’eccezione non può essere accolta dal momento che la lettura del ricorso permette un’esatta identificazione della pretesa impositiva, incluse le ragioni che hanno determinato l’RAGIONE_SOCIALE a riqualificare i contratti di appalto in illecita somministrazione di manodopera. Si tratta, essenzialmente, della rilevata assenza di autonomia organizzativa, nonché della riscontrata mancata assunzione del rischio di impresa.
Con il primo motivo di ricorso, ai fini dell’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ., la ricorrente prospetta violazione e falsa applicazione degli articoli 75,78 79 e 80 d.lgs. n. 276/2003, laddove la decisione impugnata esclude l’autonoma riqualificazione del contratto certificato da parte dell’Amministrazione Finanziaria in assenza di attivazione RAGIONE_SOCIALE speciali procedure previste dalla cd. legge Biagi.

Il motivo non è inammissibile in quanto è specifico, a differenza di quanto ritenuto dalla controricorrente, ed è fondato.

4.1. Ai fini della ricostruzione della fattispecie, il Collegio rammenta in linea generale il potere-dovere in capo al giudice ( ex multis , v. Cass. n.5253 del 26.2.2021) di dare una qualificazione giuridica ai fatti e ai rapporti dedotti in lite nonché all’azione esercitata in causa, ricercando, a tal fine, le norme giuridiche applicabili alla vicenda descritta in giudizio e ponendo a fondamento della sua decisione disposizioni e principi di diritto eventualmente anche diversi da quelli erroneamente richiamati dalle parti (cfr., da ultimo, Cass. n.29334 del 28.12.2023), con il solo limite dell’immutazione della fattispecie.
Il giudice tributario è dunque investito dal potere-dovere di qualificare il rapporto dedotto in giudizio, eventualmente anche in modo diverso rispetto a quanto prospettato dalle parti, entro il perimetro della domanda, ossia purché non introduca nel tema controverso nuovi elementi di fatto, lasci inalterati il petitum e la causa petendi ed eserciti tale potere-dovere nell’ambito RAGIONE_SOCIALE questioni.

4.2. Ciò premesso, la CTR ha ritenuto che tale potere-dovere fosse nello specifico inibito dall’effetto preclusivo alla riqualificazione dei contratti di appalto, oggetto di certificazione ex artt.75 e ss. d.lgs.

dell’accertamento dell’organo

preposto alla certificazione del contratto di lavoro permangono, anche verso i terzi, fino al momento in cui sia stato accolto, con sentenza di merito, uno dei ricorsi giurisdizionali esperibili ai sensi dell’articolo 80, fatti salvi i provvedimenti cautelari (cfr. art.79 d.lgs. n.273/ ).

Il primo comma dell’art.80 precisa poi che nei confronti dell’atto di certificazione, le parti e i terzi nella cui sfera giuridica l’atto stesso è destinato a produrre effetti, possono proporre ricorso, presso l’autorità giudiziaria ordinaria in funzione di giudice del lavoro, per erronea qualificazione del contratto oppure difformità tra il programma negoziale certificato e la sua successiva attuazione. Sempre presso la medesima autorità giudiziaria, le parti del contratto certificato possono impugnare l’atto di certificazione anche per vizi del consenso.
La certificazione può riguardare tutti i contratti in cui sia dedotta, direttamente o indirettamente, una prestazione lavorativa, inclusi i contratti commerciali, come il contratto di somministrazione di lavoro o il contratto di appalto (cfr. l’art. 75, come modificato dall’art. 30, l. n. 183/2010, e l’art. 84 d.lgs. n. 276/2003).

Orbene, il Collegio ritiene che il quadro normativo sopra ricostruito non abbia inteso introdurre una deroga ai poteri ordinari del giudice tributario di qualificazione del rapporto controverso inerente al l’obbligazione tributaria.

5.1. Tanto si desume sia dall’interpretazione letterale della legge sia da una lettura sistemica e topografica RAGIONE_SOCIALE singole previsioni sopra riassunte, tutte incentrate sulla qualificazione del contratto di lavoro ai fini civili e sul ruolo del giudice ordinario ai fini dell’eventuale impugnazione della certificazione, né vi è traccia di riferimenti al rapporto tributario e al giudice tributario nella legge delega 14 febbraio 2003, n. 30, dettata specificamente in materia di occupazione e mercato del lavoro.
Un piano è quello della qualificazione civilistica del contratto, in questo caso di appalto, oggetto di certificazione e di azione presso il giudice ordinario in funzione di giudice del lavoro individuato ex art.413 cod. proc. civ., i cui effetti sono regolati dal d.lgs. n. 276/2003 per espressa ratio legis . Altro piano riguarda l’obbligazione tributaria, di diritto pubblico, e la qualificazione del l’operazione economica sottostante e la pronuncia sull’obbligazione tributaria generata. Della questione il giudice tributario è pienamente investito, dovendo tener conto della certificazione in quanto fatto dedotto del processo ed elemento che compone il quadro probatorio complessivo, ma senza essere vincolato in punto di qualificazione del rapporto dagli artt.75 e ss. d.lgs. 10 settembre 2003, n. 276.
del d.lgs. n. 276/2003

Dev’essere così affermato il seguente principio di diritto:

, non è precluso dalla certificazione del contratto di cui agli artt.75 e ss. del d.lgs.

».

La sentenza impugnata non è in linea con il principio sopra espresso, e la questione della qualificazione dovrà essere riesaminata dal giudice del rinvio.

L’accoglimento del primo motivo porta con sé l’assorbimento del secondo, sempre relativo alla questione della certificazione dei contratti, censura declinata sotto l’angolo della violazione di legge, con la quale viene prospettata la violazione e falsa applicazione di legge da parte della CTR anche per non aver tenuto conto del fatto che

l’RAGIONE_SOCIALE aveva dedotto tempestivamente anche la circostanza secondo la quale non tutti i contratti alla base RAGIONE_SOCIALE riprese sono stati oggetto di certificazione ai sensi del d.lgs.

In accoglimento del primo motivo, assorbito il secondo, la sentenza impugnata va perciò cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell ‘Emilia -Romagna, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione ai profili accolti, oltre che per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia la controversia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione ai profili accolti e per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

Così deciso il 30.5.2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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