Cartella di pagamento: la motivazione è essenziale

Un contribuente ha impugnato una cartella di pagamento che negava detrazioni per spese edilizie. La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso, stabilendo che la cartella di pagamento è legittima se, pur sintetica, fa chiaro riferimento alla precedente comunicazione dell’esito del controllo formale già notificata al cittadino. Questa comunicazione permette al contribuente di conoscere le ragioni della pretesa e di difendersi adeguatamente. La Corte ha inoltre ribadito l’importanza di produrre tutta la documentazione specifica richiesta dalla legge per poter beneficiare delle detrazioni fiscali.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Cartella di Pagamento: Quando la Motivazione per Riferimento è Valida?

L’obbligo di motivazione degli atti tributari è un pilastro fondamentale a garanzia del contribuente. Ma cosa succede quando una cartella di pagamento non espone analiticamente le ragioni della pretesa, ma si limita a richiamare un atto precedente? La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, torna sul tema, delineando i confini della legittimità della cosiddetta motivazione per relationem e chiarendo gli oneri documentali per le detrazioni fiscali.

I Fatti di Causa: La Detrazione per Posti Auto Negata

Il caso ha origine dalla contestazione mossa a un contribuente a seguito di un controllo formale (ex art. 36-ter D.P.R. 600/1973). L’Agenzia delle Entrate disconosceva la detrazione per le spese sostenute per la realizzazione di due posti auto pertinenziali, richiesta per l’anno d’imposta 2013. Al contribuente veniva quindi notificata una cartella di pagamento per il recupero delle imposte non versate.

Il cittadino impugnava la cartella, ma i suoi ricorsi venivano respinti sia dalla Commissione Tributaria Provinciale (CTP) sia dalla Commissione Tributaria Regionale (CTR). Ritenendo la sentenza di secondo grado errata, il contribuente proponeva ricorso per Cassazione, basandolo su quattro distinti motivi.

La Cartella di Pagamento e l’Obbligo di Motivazione

Il cuore della controversia risiede nel secondo motivo di ricorso, con cui il contribuente lamentava la totale assenza di motivazione della cartella di pagamento. A suo dire, l’atto si limitava a liquidare le somme senza spiegare le ragioni di fatto e di diritto della pretesa fiscale, violando così lo Statuto dei Diritti del Contribuente (legge n. 212/2000).

Il Principio della “Motivazione per Relationem”

La Corte Suprema ha respinto questa tesi, chiarendo un punto cruciale. Quando la cartella di pagamento non è preceduta da un avviso di accertamento autonomo, ma è il primo atto con cui il Fisco manifesta la sua pretesa, essa deve contenere tutti gli elementi necessari per permettere al contribuente di comprendere e difendersi.

Tuttavia, questo non significa che ogni dettaglio debba essere riscritto per intero. Nel caso specifico, la cartella indicava non solo la dichiarazione dei redditi oggetto di controllo, ma anche la data di notifica (20 ottobre 2016) e il numero identificativo della “comunicazione degli esiti del controllo”. Proprio questo atto precedente, già noto al contribuente, conteneva le ragioni del disconoscimento della detrazione.

La Cassazione ha quindi confermato la validità della motivazione per relationem (per riferimento), poiché il richiamo a un atto già in possesso del destinatario è sufficiente a tutelare il suo diritto di difesa.

Controllo Formale e Obblighi Documentali

Il ricorrente contestava anche la violazione del diritto al contraddittorio e l’errata interpretazione delle norme sulle detrazioni per riqualificazione energetica.

Anche su questi punti, la Corte ha dato torto al contribuente. Ha ribadito che nel procedimento di controllo formale, il contraddittorio è assicurato dalla comunicazione dell’esito del controllo, che dà al contribuente la possibilità di fornire i documenti necessari a giustificare la detrazione. Se il contribuente non produce la documentazione richiesta, l’Ufficio può legittimamente procedere al recupero dell’imposta.

Inoltre, per quanto riguarda le detrazioni per interventi di riqualificazione energetica, i giudici hanno sottolineato che non basta sostenere la spesa. È indispensabile produrre la documentazione specifica prevista dalla normativa attuativa, come l’asseverazione di un tecnico abilitato e l’attestato di prestazione energetica. L’assenza di tali documenti, accertata nel merito, rende la detrazione non spettante.

Le Motivazioni della Cassazione

La Corte di Cassazione ha rigettato tutti i motivi di ricorso. In sintesi, ha stabilito che:
1. La richiesta di sospensione del processo era inammissibile perché relativa a un giudizio già definito in primo grado.
2. La cartella di pagamento era sufficientemente motivata perché faceva riferimento a un precedente atto (la comunicazione di irregolarità) già notificato e contenente i dettagli della pretesa, garantendo così il diritto di difesa del contribuente.
3. Il diritto al contraddittorio nel controllo formale è salvaguardato dalla comunicazione dell’esito del controllo stesso, che permette al cittadino di fornire la documentazione a supporto.
4. Il diritto alla detrazione per riqualificazione energetica è subordinato alla produzione di specifici documenti tecnici (asseverazione, attestato di prestazione energetica), la cui assenza legittima il disconoscimento del beneficio fiscale.

Le Conclusioni

L’ordinanza offre importanti spunti pratici. In primo luogo, rafforza il principio secondo cui il contribuente che riceve una comunicazione di irregolarità a seguito di un controllo formale deve attivarsi tempestivamente per fornire tutti i chiarimenti e i documenti richiesti. Attendere la notifica della cartella di pagamento per contestare la pretesa può rivelarsi una strategia perdente.

In secondo luogo, evidenzia come l’onere della prova per beneficiare delle detrazioni fiscali gravi interamente sul contribuente. È fondamentale conservare con cura non solo le fatture e i bonifici, ma tutta la documentazione tecnica e amministrativa richiesta dalle specifiche normative, poiché la sua assenza può comportare il recupero delle imposte, oltre a sanzioni e interessi.

Una cartella di pagamento può essere motivata facendo riferimento a un altro atto?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, una cartella di pagamento è sufficientemente motivata se fa chiaro riferimento a un atto precedente, come la comunicazione dell’esito di un controllo formale, a condizione che tale atto sia stato regolarmente notificato al contribuente e contenga in dettaglio le ragioni della pretesa fiscale. Questa pratica è nota come “motivazione per relationem”.

Nel controllo formale ex art. 36-ter è sempre obbligatorio un contraddittorio preventivo prima dell’emissione della cartella?
No. La Corte chiarisce che il diritto al contraddittorio è garantito dalla comunicazione dell’esito del controllo. Questo atto consente al contribuente di presentare documenti e chiarimenti prima che il debito venga iscritto a ruolo. Se il contribuente non si attiva a seguito di tale comunicazione, la procedura si considera regolarmente conclusa.

Quali documenti sono necessari per la detrazione per riqualificazione energetica?
La sentenza ribadisce che per beneficiare della detrazione per interventi di riqualificazione energetica non è sufficiente aver sostenuto la spesa. È indispensabile produrre la documentazione specifica prevista dai decreti attuativi, tra cui l’asseverazione di un tecnico qualificato e l’attestato di prestazione energetica. La mancanza di questi documenti giustifica il disconoscimento della detrazione da parte dell’Agenzia delle Entrate.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30835 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30835 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/11/2025

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

NOME COGNOME, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO;

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, e presso la stessa domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

– controricorrente –

RAGIONE_SOCIALE– RISCOSSIONE, in persona del Direttore pro tempore ;

– intimata

–

Avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado del VENETO, sez. staccata di Verona, n. 1387/22, depositata il 29 novembre 2022.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 9 ottobre 2025 dal consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE:

L’RAGIONE_SOCIALE a seguito di controllo formale ex art. 36 -ter d.p.r. n. 600/1973, disconosceva le detrazioni operate nella dichiarazione

DOCUMENTAZIONE PER DEDUZIONE FISCALE

dal contribuente con riferimento alla realizzazione di due posti auto pertinenziali per l’anno d’imposta 2013. Il contribuente impugnava la cartella di pagamento, vedendo il ricorso respinto dalla CTP, e così pure poi rigettato il relativo gravame da parte della CTR.

Egli propone allora ricorso in cassazione affidato a quattro motivi, mentre l’RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso. L’Agente della riscossione è rimasto intimato.

Da ultimo il ricorrente ha depositato memoria illustrativa.

CONSIDERATO CHE

Col primo motivo si deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 295 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4) e n. 5), c.p.c. in quanto ‘La sentenza qui impugnata è da cassare per aver negato la richiesta sospensione del processo, invero obbligatoria ex art. 295 c.p.c., considerando che la pretesa erariale, per la parte relativa alla asserita non spettanza della detrazione per spese edilizie, ha, rispetto al periodo di imposta qui interessato (il 2013), portata meramente derivata rispetto a quello anteriore (il 2012), nel corso del quale sono state sostenute tali spese. Per tale anno (il 2012), si è instaurato specifico procedimento contenzioso oggi pendente presso la Corte di Cassazione; per tale procedimento, risultava già depositata pronuncia di primo grado in data anteriore al deposito del ricorso in primo grado riguardante il procedimento in oggetto’.
1.1. Il motivo non può essere accolto in quanto, anzitutto la richiesta di sospensione si riferi(va) ad un processo già definito in primo grado, e pertanto in base al disposto dell’art. 337 cpc, poteva semmai essere oggetto del diverso potere -rispetto a quello di sospensione necessaria di cui all’art. 295 cpc invocato di sospensione facoltativa previsto appunto dall’art. 337 cpc medesima (Cass. n. 7952/24).

In ogni caso la controversia che si asserisce pregiudicante è stata definita con sentenza relativo al procedimento RG n.

10247/21, decisa in via definitiva da questa Corte a questa stessa camera di consiglio.

Col secondo motivo si deduce ‘violazione e falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212/2000, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) e n. 4), c.p.c.’ Secondo i l ricorrente ‘La sentenza qui impugnata è da cassare per aver del tutto mal compreso la portata dell’obbligo di motivazione della cartella di pagamento, confondendo il profilo dispositivo della stessa, attinente agli aspetti liquidatori della stessa, con le ragioni in fatto e in diritto che dovrebbero sostenere la pretesa. Finendo così per non accorgersi che la cartella risultava del tutto priva di motivazione, tanto che nessun motivo di doglianza contenuto nel ricorso introduttivo in primo grado riguardava il merito della pretesa erariale, salva integrazione a seguito dell’atto di controdeduzione dell’Ente impositore. Tra l’altro, la sentenza esprime, sul punto, un argomento che, oltre ad essere errato in diritto, è meramente astratto e del tutto decontestualizzato rispetto sia al caso specifico sia al contenuto del motivo di appello. Un argomento, in breve, che non rappresenta una legittima motivazione.
2.1. Sul punto la CTR così motiva ‘In particolare preliminarmente va osservato che la cartella di pagamento è mero atto del procedimento di riscossione eseguito dal concessionario e conseguentemente la cartella deve contenere tutti gli elementi necessari idonei a consentire il controllo di legittimità della procedura di riscossione promossa. L’obbligo motivazionale è quindi assolto ogni qualvolta la cartella contenga, come nel caso di specie, gli elementi identificativi ed essenziali del rapporto giuridico cui la stessa fa riferimento’.
La difesa dei contribuenti invece sostiene che la motivazione qui era dovuta in quanto si trattava di controllo formale ex art. 36ter dpr n. 600/73 è dunque non di mero atto di riscossione.

Sul punto va osservato che ‘la cartella di pagamento che, come nel caso in esame, non segua uno specifico atto impositivo già notificato al contribuente, ma costituisca il primo ed unico atto con il quale l’ente impositore esercita la pretesa tributaria, deve essere motivata alla stregua di un atto propriamente impositivo, e contenere, quindi, gli elementi indispensabili per consentire al contribuente di effettuare il necessario controllo sulla correttezza dell’imposizione (così, Cass., Se. Un., 14 maggio 2010, n. 1172); tale obbligo di motivazione si atteggia diversamente a seconda del fatto che con la cartella siano rettificati i risultati della dichiarazione e, quindi, sia esercitata una vera e propria potestà impositiva, da quello con cui si proceda, in sede di controllo cartolare artt. 36 bis, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, e 54 bis, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, alla liquidazione dell’imposta in base ai dati contenuti nella dichiarazione o rinvenibili negli archivi dell’anagrafe tributaria; – in quest’ultimo caso, l’atto può essere motivato con il mero richiamo alla dichiarazione, poiché il contribuente è già in grado di conoscere i presupposti della pretesa (cfr. Cass., ord., 20 settembre 2017, n. 21804; Cass. 11 maggio 2017, n. 11612; Cass. 27 giugno 2016, n. 15564; Cass. 28 novembre 2014, n. 25329)’ (Cass. 15117/22).
Nella specie come premesso si trattò di un controllo ex art. 36ter dpr n. 600/73, con conseguente disconoscimento dei costi per la realizzazione dei due posti auto, ma l’atto non conteneva solo l’indicazione della dichiarazione dei redditi, bensì anche la data di notifica (20 ottobre 2016) della comunicazione degli esiti del controllo suddetto e il relativo numero (pag. 5 della cartella), atto quest’ultimo preposto ad informare il contribuente e rispetto al quale nulla osserva il ricorrente.
Tali elementi risultano sufficienti a porre il contribuente nelle condizioni di controllare l’operato dell’amministrazione e di risalire

all’atto (appunto comunicatogli) relativo al controllo posto alla base della ripresa.

Con ciò risulta tutelato il diritto di difesa del contribuente medesimo e dunque assolto l’onere, strumentale, di motivazione della cartella anche quando la stessa, come nel caso dell’art. 36 ter dpr n. 600/73, assolve al compito di atto sia riscossivo che impositivo (cd. atto impo-esattivo).

Col terzo motivo si deduce ‘violazione e falsa applicazione dell’art. 6, comma 5, della legge n. 212/2000, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c.’ I l ricorrente in particolare osserva che ‘La sentenza qui impugnata è da cassare per aver negato la sussistenza del contraddittorio obbligatorio (sulla considerazione della natura non armonizzata del tributo oggetto della pretesa erariale), omettendo di considerare che, rispetto ai procedimenti di controllo diversi dal vero e proprio ‘accertamento’, esiste disciplina specifica, sopra ricordata, il cui perimetro è stato già tracciato, a mo’ di diritto vivente, dal Giudice di legittimità’.
3.1. Va data continuità, in tema di controlli ai sensi dell’art. 36 -ter dpr n. 600/1973, alla giurisprudenza di questa Corte in base alla quale ‘In tema di accertamenti RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni tributarie, l’attività di controllo formale svolta ai sensi dell’art. 36-ter, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973 differisce dal cd. “controllo automatizzato” in sede di liquidazione dell’imposta di cui al precedente art. 36-bis, comma 2; infatti, quest’ultimo ha il solo scopo di evitare al contribuente la reiterazione di errori attribuendo all’Amministrazione finanziaria, all’esito di una verifica meramente cartolare, il potere di provvedere sulla base dei dati già in suo possesso, senza la possibilità di una diversa ricostruzione sostanziale dei dati esposti dal contribuente, al quale viene consentito, all’esito di apposita comunicazione la cui omissione non determina alcuna nullità, di regolarizzare gli aspetti formali; viceversa, la prima fattispecie consente una, sia pur ridotta, attività
istruttoria seguita, a pena di nullità, dalla comunicazione dell’esito del controllo con conseguente potere dell’Ufficio di escludere, in tutto o in parte, le detrazioni d’imposta non spettanti in base ai documenti richiesti al contribuente’ (Cass. 24813/21).

Nella specie la comunicazione dell’esito avvenne ( e la notifica ha costituito l’oggetto di un accertamento in fatto della CTR), come visto a proposito del motivo che precede, e non viene contestato che ad esito della stessa la parte non produsse i documenti (ma semmai che non venne avanzata una specifica richiesta, il che non impediva, come osservato dal giudice di merito, il deposito di quanto fosse ritenuto necessario), per cui sotto il profilo denunciato, ed ai fini della regolarità formale dell’atto, lo stesso appare completo e la pronuncia sul punto non merita cassazione.
Col quarto motivo si deduce ‘violazione e falsa applicazione dell’art. 1, commi 344 ss., e ss.mm.ii., della legge n. 296/2006, con l’art. 6, comma 4, della legge n. 212/2000, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c.’ A parere del ricorrente ‘La sentenza qui impugnata è da cassare per errata interpretazione dell’art. 1, commi 344 ss., e ss.mm.ii., della legge n. 296/2006, laddove, secondo il Giudice veneto, tali norme vincolerebbero la spettanza della detrazione alla sussistenza di determinate condizioni, nella specie individuate in determinati supporti documentali. Vincolo che, invece, non è previsto da alcuna disposizione di legge’.
4.1. Intanto è pacifico, dalla stessa prospettazione del ricorrente, che si trattava di intervento di riqualificazione energetica.

Per siffatti interventi, la cui detrazione è prevista dall’art. 1, comma 344 ss., l. n. 296/2006, la documentazione necessaria (pro tempore applicabile) è prevista dal decreto interministeriale attuativo del 19 febbraio 2007, ed in particolare dagli artt. 5 e 6, come modificati dall’ulteriore decreto interministeriale 6 agosto

2009 (si ricorda che gli interventi in esame vennero effettuati nel 2012).

Ebbene tali disposizioni attuative prevedono tra l’altro la necessità di produrre ai fini fiscali sia l’asseverazione di un tecnico abilitato sia l’attestato di certificazione ( rectius prestazione) energetica, documenti che la CTR specificatamente accertava in fatto non essere stati prodotti.

Alla luce di ciò il fatto che non venne prodotta (anche) la prova della trasmissione della richiesta all’RAGIONE_SOCIALE, che in base a recente giurisprudenza di questa Corte effettivamente non condiziona il riconoscimento della detrazione in argomento, risulta irrilevante.

Pertanto, anche tale motivo dev’essere respinto.

In conclusione, il ricorso dev’essere respinto con aggravio di spese a carico del ricorrente soccombente.

Sussistono i presupposti processuali per dichiarare l’obbligo di versare, ai sensi dell’art. 13, comma 1quater , del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della l. 24 dicembre 2012, n. 228, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto.

P. Q. M.

La Corte respinge il ricorso.

Condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese che liquida in € 1450,00 oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 9 ottobre 2025

Il Presidente (NOME COGNOME)

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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