Cartella di pagamento: guida alla validità

La Corte di Cassazione ha rigettato i ricorsi di un contribuente relativi a una cartella di pagamento e a un avviso di liquidazione per imposta INVIM. Il ricorrente contestava la carenza di motivazione degli atti e invocava l’estensione di un giudicato favorevole ottenuto in altri procedimenti. La Corte ha stabilito che la cartella di pagamento è legittima se richiama atti impositivi già notificati, assolvendo l’obbligo di motivazione per relationem. Inoltre, ha chiarito che il principio di estensione del giudicato favorevole tra coobbligati non opera se il contribuente ha già subito una sentenza definitiva sfavorevole. Infine, l’abrogazione del tributo non comporta l’annullamento delle sanzioni per i periodi in cui l’imposta era ancora dovuta.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 29 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Cartella di pagamento: validità e limiti del giudicato tributario

La validità di una cartella di pagamento rappresenta uno dei temi più dibattuti nel contenzioso tra fisco e contribuente. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fatto chiarezza su aspetti cruciali quali l’obbligo di motivazione e l’efficacia delle sentenze passate in giudicato, offrendo importanti spunti per la difesa del cittadino.

I fatti di causa

La vicenda trae origine dall’impugnazione di una cartella di pagamento e di un precedente avviso di liquidazione relativi all’imposta sull’incremento di valore degli immobili (INVIM). Il contribuente lamentava l’assoluta mancanza di motivazione della cartella, sostenendo che non fossero chiari i presupposti di fatto e di diritto della pretesa. Parallelamente, veniva eccepita l’esistenza di un giudicato favorevole formatosi in un altro giudizio che, secondo la tesi difensiva, avrebbe dovuto comportare la cessazione della materia del contendere anche per il rapporto in esame.

La questione della motivazione per relationem

Uno dei punti centrali riguardava la possibilità per l’Amministrazione Finanziaria di motivare la cartella di pagamento richiamando semplicemente atti precedenti. Il contribuente sosteneva che tale modalità ledesse il suo diritto di difesa, non permettendo di comprendere immediatamente l’origine del debito.

La decisione della Corte di Cassazione

I giudici di legittimità hanno confermato la validità degli atti impugnati. La Corte ha ribadito che la cartella di pagamento non deve necessariamente contenere una motivazione esaustiva se segue un atto impositivo (come un avviso di liquidazione) già regolarmente notificato e conosciuto dal contribuente. In questi casi, l’indicazione degli estremi dell’atto precedente è sufficiente a garantire il controllo sulla correttezza dell’imposizione.

Estensione del giudicato e solidarietà tributaria

Un altro aspetto rilevante riguarda la solidarietà tributaria. Il ricorrente chiedeva di beneficiare di una sentenza favorevole ottenuta da altri coobbligati. Tuttavia, la Cassazione ha precisato che tale facoltà incontra un limite invalicabile: non può essere esercitata se il contribuente ha già promosso un proprio giudizio conclusosi con una sentenza definitiva a lui sfavorevole. Il giudicato individuale prevale sulla possibilità di estensione del giudicato altrui.

Le motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su un’interpretazione non formalistica dello Statuto del Contribuente. Se il destinatario ha già avuto legale conoscenza dei presupposti del tributo tramite atti precedenti, la cartella di pagamento assolve il suo compito informativo indicando i riferimenti di tali atti. Per quanto concerne le sanzioni, la Corte ha applicato il principio di continuità: se il presupposto d’imposta rimane fermo per il passato, le sanzioni restano applicabili anche se la norma tributaria viene successivamente abrogata, poiché la violazione si è perfezionata sotto il vigore della vecchia legge.

Le conclusioni

In conclusione, il ricorso è stato rigettato con la condanna del contribuente alle spese. La sentenza conferma che la strategia difensiva contro una cartella di pagamento deve concentrarsi su vizi propri dell’atto e non può riproporre eccezioni relative ad atti precedenti ormai definitivi. Inoltre, emerge chiaramente come l’inerzia o l’esito negativo di un giudizio personale impediscano di sfruttare successivi successi legali ottenuti da altri soggetti obbligati per lo stesso tributo.

Quando una cartella di pagamento è considerata sufficientemente motivata?
La cartella è motivata se contiene gli elementi per controllare la pretesa o se richiama un atto impositivo già notificato al contribuente.

Un contribuente può usare a suo favore una sentenza vinta da un altro coobbligato?
Sì, ma solo se non ha già ricevuto una sentenza definitiva contraria sullo stesso debito d’imposta.

Cosa succede alle sanzioni se un tributo viene abrogato?
Le sanzioni restano applicabili per i periodi passati in cui l’imposta era dovuta, nonostante la successiva cancellazione del tributo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30498 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30498 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/11/2023

ORDINANZA

sui ricorsi riuniti iscritti al n. 20628/2016 R.G. e al n. 27665/2018 R.G. proposti da:

NOME COGNOME, domiciliato ex lege in ROMA, INDIRIZZO presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in ROMA, INDIRIZZO presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA),

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. SICILIA -SEZ.DIST.

MESSINA n. 2815/2015 depositata il 29/06/2015 e avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG.SICILIA – SEZ.DIST. MESSINA n. 2562/2017 depositata il 06/07/2017, udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/10/2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO

Nel giudizio r.g. 20628/2016 NOME COGNOME ha proposto ricorso avverso la cartella di pagamento, notificata in data 6 luglio 2006, avente ad oggetto i.n.v.i.m., oltre a sanzioni ed interessi, deducendo l’assoluta carenza di motivazione della cartella ed eccependo il giudicato, avente ad oggetto la cessazione della materia del contendere, in ordine al rapporto in esame.

1.1. Il ricorso è stato rigettato in primo grado, con sentenza confermata in appello.

1.2.Nella sentenza di appello si legge che «la cartella di pagamento contiene tutte le indicazioni utili per consentire al contribuente di vagliare le ragioni …NUMERO_DOCUMENTO -REGISTROINVIM-SANZ.PECUN. e, nelle note relative alla descrizione, SENT. C.T.R. N.18/97 e tutti gli elementi previsti dalle norme di riferimento. E’ infondato, pertanto, quanto asserito dall’appellante che la cartella è totalmente carente RAGIONE_SOCIALE indicazioni dei presupposti di fatto e RAGIONE_SOCIALE ragioni di diritto che hanno determinato l’adozione della cartella di pagamento, né tantomeno viene allegato o riportato l’atto cui si riferisce il credito. Va precisato, inoltre, che la sentenza n. 18/33/97 indicata in cartella, prodotta in giudizio dall’Ufficio, contiene chiaramente gli elementi utili alla individuazione dei presupposti di fatto e di diritto che hanno determinato la pretesa impositiva………sono prive di rilievo tutte le altre eccezioni e domande che non riguardano vizi propri della cartella».
1.3. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione il contribuente.

1.4. Si è costituita con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE.

Nel giudizio r.g. 27665/2018 NOME COGNOME ha proposto ricorso avverso l’avviso di liquidazione dell’imposta I.n.v.i.m. e di irrogazione sanzioni, adottato in base a sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia n. 18/33/1997 e notificato in data 18 novembre 2000, contestandone la fondatezza ed in particolare il valore attribuito al terreno oggetto di cessione, a cui è riferibile l’imposta. Nel corso del giudizio il ricorrente ha allegato l’intervenuta sentenza n. 4057 del 1990 della Commissione tributaria provinciale di Messina, con cui è stata dichiarata la cessazione della materia del contendere in relazione all’imposta ed alle sanzioni in esame.
2.1. Il ricorso è stato accolto in primo grado, ma rigettato in appello.

2.2. Nella sentenza di appello si legge che «la sentenza n. 4057/1990 decide su un ricorso del sig. NOME -R.g.r. n. 2195/83 -che nulla ha a che vedere con l’imposta Invim in contestazione nel presente processo», precisando che, in relazione alla vicenda in esame, le sentenze intervenute sono tutte sfavorevoli nei confronti del ricorrente e che è stato, inoltre, dichiarato inammissibile il ricorso per revocazione avverso la sentenza n. 18/33/1997.

2.3. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione il contribuente.

2.4.Si è costituita con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE.

All’adunanza camerale del 17 ottobre 2023 la cause sono state riunite e decise.

CONSIDERATO

Preliminarmente il collegio dispone la riunione del ricorso r.g. 27665/2018 a quello r.g. 20628/2016, stante la connessione soggettiva ed oggettiva, trattandosi di impugnazione (r.g. 27665/2018) avverso avviso di liquidazione i.n.v.i.m., notificato in

data 18 novembre 2000, e di ulteriore impugnazione (r.g. 20628/2016) avverso la conseguente cartella di pagamento i.n.v.i.m., notificata in data 6 luglio 2007, nei confronti del medesimo contribuente.

Nel giudizio (successivo ma logicamente preliminare) r.g. 27665/2018, avente ad oggetto l’avviso di liquidazione dell’imposta I.n.v.i.m. e di irrogazione sanzioni, adottato in base a sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia n. 18/33/1997, il ricorrente ha dedotto: 1) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., degli artt. 324, 329 e 342 cod.proc.civ. e 2909 cod.civ., atteso che la sentenza n.4057/1997 è passata in giudicato all’esito del rigetto dell’appello con sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia n. 42 del 1997, non impugnata e, quindi, successivamente alla sentenza oggetto del presente atto impositivo, sicché prevale rispetto ad essa; 2) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., dell’art. 112 cod.proc.civ., non essendosi pronunciato il giudice di appello sull’eccezione di inammissibilità dell’appello dell’Amministrazione, di carattere meramente assertivo e ripetitivo RAGIONE_SOCIALE difese di primo grado.
2.1. Il primo motivo di ricorso, con cui si è eccepito il giudicato sulla vicenda in esame, è inammissibile, in quanto difetta di specificità e di autosufficienza, non confrontandosi con il passaggio motivazionale preciso della sentenza impugnata, in base al quale il giudicato invocato si riferisce ad altro rapporto di imposta e non precisando neppure in quale sede processuale è stata prodotta la sentenza invocata con la relativa attestazione di passaggio in giudicato. A ciò si aggiunga che proprio gli atti presenti nel fascicolo di parte, prodotto dal ricorrente, (avvisi di liquidazione i.n.v.i.m. e imposta di registro; sentenza n. 4057/1990 e relativo appello dell’Amministrazione), confermano la decisione impugnata e, cioè, la riferibilità della sentenza invocata n. 4057/1990 ad altro
avviso di liquidazione (recante lo stesso numero n. 85645), avente ad oggetto, l’imposta di registro e non l’i.n.v.i.m.

2.2. Il secondo motivo di ricorso, con cui si è denunciata l’omessa pronuncia sull’eccezione di inammissibilità dell’appello, è infondato, alla luce dell’orientamento consolidato della giurisprudenza di legittimità secondo cui non ricorre il vizio di omessa pronuncia, nonostante la mancata decisione su un punto specifico, quando la decisione adottata comporti una statuizione implicita di rigetto sul medesimo (in questo senso, ad esempio, Cass., Sez. 5, 6/12/2017, n. 29191, che ha ravvisato il rigetto implicito dell’ eccezione di inammissibilità dell’appello nella sentenza che aveva valutato nel merito i motivi posti a fondamento del gravame). Nel caso di specie, difatti, il giudice di appello, nel pronunciarsi sul merito dell’appello, ha implicitamente rigettato l’eccezione di inammissibilità, peraltro, evidenziando la specificità dell’impugnazione nella prima parte della pronuncia, dedicata allo svolgimento del processo.
3.Nel giudizio anteriore r.g. 20628/2016, avente ad oggetto cartella di pagamento i.n.v.i.m., il ricorrente ha dedotto: 1) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., degli artt. 3 della l. n. 241/1990 e 7 della l. n. 212/2000, unitamente alla motivazione apparente della sentenza, in ordine al lamentato difetto di motivazione della cartella, con particolare riguardo alla mancanza di chiarezza relativamente al tributo dovuto (imposta di registro o i.n.v.i.m.); 2) e 3) la violazione, unitamente all’omesso esame di fatti decisivi ed all’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 e 5, cod.proc.civ., degli artt. 1306 cod.civ., 54 d.P.R. n. 634 del 1972 e 6 d.P.R. n. 636 del 1972, 36 d.lgs. n. 546 del 1992, non essendosi tenuto conto del giudicato formatosi nei confronti dei coobbligati in ordine alla determinazione del valore dell’immobile (sentenza n. 123/26/2006 della Commissione tributaria regionale per la Sicilia) e
del giudicato formatosi nei propri confronti (sentenza n. 4057/1990 della Commissione provinciale tributaria di Messina), oltre che dell’annullamento dell’avviso di liquidazione i.n.v.i.m. da parte della Commissione tributaria provinciale di Messina n. 518/10/2008; 4) la violazione, unitamente all’omesso esame di fatti decisivi, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 e 5, cod.proc.civ., degli artt. 3 del d.lgs. n. 472 del 1997 e 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, avendo i giudici di merito ignorato la richiesta disapplicazione della sanzioni, connessa all’abrogazione dell’i.n.v.i.m.; 5) la violazione, unitamente all’omesso esame sui fatti decisivi, ed all’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 e 5, cod.proc.civ., essendo stata eccepita sin dal giudizio di primo grado la prescrizione del credito in esame, azionato dopo 16 anni dalla sentenza n. 4057/90 della Commissione provinciale tributaria di Messina.
3.1.Il primo motivo, avente ad oggetto la motivazione della cartella e della sentenza, è inammissibile, atteso che, in tema di processo tributario, ove si censuri la sentenza della Commissione tributaria sotto il profilo del giudizio espresso in ordine alla motivazione di una cartella di pagamento – la quale è atto amministrativo e non processuale -il ricorrente, a pena di inammissibilità, deve trascrivere testualmente (o allegare o indicare con precisione la sede processuale di produzione) l’atto impugnato che assume erroneamente interpretato o pretermesso dal giudice di merito al fine di consentire alla Corte di cassazione la verifica della doglianza esclusivamente mediante l’esame del ricorso (Cass., Sez. 5, 6/11/2019, n. 28570). A ciò si aggiunga che la sentenza si sofferma in modo puntuale ed esaustivo sul profilo della motivazione della cartella, adottando una soluzione conforme agli orientamenti della giurisprudenza di legittimità, secondo cui la cartella esattoriale che non segua uno specifico atto impositivo già notificato al contribuente, ma costituisca il primo ed unico atto con
il quale l’ente impositore esercita la pretesa tributaria, deve essere motivata alla stregua di un atto propriamente impositivo, e contenere, quindi, gli elementi indispensabili per consentire al contribuente di effettuare il necessario controllo sulla correttezza dell’imposizione; tale motivazione può essere assolta per relationem ad altro atto che costituisca il presupposto dell’imposizione, del quale, tuttavia, debbono comunque essere specificamente indicati gli estremi, anche relativi alla pubblicazione dello stesso su bollettini o albi ufficiali che eventualmente ne sia stata fatta a sensi di legge, affinché il contribuente ne abbia conoscenza o conoscibilità e l’atto richiamato, quando di esso il contribuente abbia già integrale e legale conoscenza per effetto di precedente notificazione o pubblicazione, non deve essere necessariamente allegato alla cartella -secondo una interpretazione non puramente formalistica dell’art. 7, comma 1, della legge 27 luglio 2000, n. 212, (c.d. Statuto del contribuente) sempre che in essa siano indicati nella cartella i relativi estremi di notificazione o di pubblicazione (così Cass., Sez. U, 14/05/2010, n. 11722). Nel caso di specie, difatti, la cartella non è il primo atto impositivo, ma è seguita ad un avviso di liquidazione, impugnato, ed ad una sentenza, di cui sono stati indicati gli estremi nella cartella, come precisato nella sentenza impugnata.
3.2. Il secondo e terzo motivo, con cui si sono invocate altre sentenze, sono infondati, atteso che, come correttamente affermato nella sentenza impugnata, in tema di contenzioso tributario, qualsiasi eccezione relativa a un atto impositivo divenuto definitivo, come quella di prescrizione del credito fiscale maturato precedentemente alla notifica di tale atto, è assolutamente preclusa, secondo il fermo principio della non impugnabilità se non per vizi propri di un atto successivo ad altro divenuto definitivo perché rimasto incontestato (Cass., Sez. 5, 29/11/2021, n. 37259).
Più precisamente, per quanto concerne le sentenze invocate favorevoli al contribuente, si tratta invero di sentenze che hanno ad oggetto l’avviso di liquidazione, il cui annullamento comporterebbe la caducazione della cartella, ma che non rilevano nel giudizio avverso la cartella di pagamento, in cui possono essere fatti valere solo vizi propri della cartella, come correttamente osservato nella sentenza impugnata. Peraltro, deve evidenziarsi che la sentenza n. 518/10/2008 della Commissione provinciale di Messina è stata ribaltata in appello, con la sentenza n. 2562/2017 della Commissione tributaria regionale della Sicilia, avverso cui il contribuente ha proposto ricorso per cassazione (r.g. 27665/2018), trattato all’odierna udienza, e riunito al presente. Proprio nella sentenza di appello, che ribalta quella di primo grado favorevole al contribuente, si legge che «la sentenza n. 4057/1990 decide su un ricorso del sig. NOME -R.g.r. n. 2195/83 -che nulla ha a che vedere con l’imposta Invim in contestazione nel presente processo».
Per quanto concerne, invece, la sentenza favorevole ai coobbligati in solido, deve ricordarsi che, in tema di solidarietà tributaria, la facoltà per il coobbligato d’imposta di avvalersi del giudicato favorevole emesso in un giudizio promosso da un altro coobbligato, secondo la regola generale stabilita dall’art. 1306 cod. civ., vale, come riflesso dell’unicità dell’accertamento e della citata estensibilità del giudicato, sempre che non si sia già formato un giudicato contrario sul medesimo punto; al contrario, il coobbligato non può invocare a proprio vantaggio la diversa successiva pronuncia emessa nei riguardi di altro debitore in solido, nel caso in cui egli non sia rimasto inerte, ma abbia a propria volta promosso un giudizio già conclusosi (in modo a lui sfavorevole) con una decisione avente autonoma efficacia nei suoi confronti (Cass., Sez. 5, 05/07/2011, n. 14814). Nel caso di specie, dalla sentenza di appello n. 2562/2017 della Commissione tributaria regionale della
Sicilia, avente ad oggetto l’avviso di liquidazione, si legge che «la pretesa dell’ufficio si basa sul passaggio in giudicato di una sentenza (18/33/97 del 22.4.97) con la quale la Commissione tributaria regionale della Sicilia, rideterminava il valore dell’immobile».

3.3.Pure è infondato il quarto motivo con cui il ricorrente ha dedotto, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 e 5, cod.proc.civ., la violazione dell’art. 3 del d.lgs. n. 472 del 1997, unitamente all’omesso esame di fatti decisivi ed all’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, avendo i giudici di merito ignorato la richiesta disapplicazione della sanzioni, connessa all’abrogazione dell’i.n.v.i.m.

Il motivo è infondato, non solo perché la debenza RAGIONE_SOCIALE sanzioni è oggetto dell’avviso di accertamento e non può, quindi, essere contestata in sede di impugnazione avverso la cartella di pagamento, come correttamente rilevato nella sentenza impugnata, ma anche alla luce dell’orientamento RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite, secondo cui, in tema di successione di norme, qualora, nonostante la modificazione normativa, l’imposta continui ad essere dovuta per il passato, restando fermo il presupposto impositivo, anche la sanzione resta applicabile, segnando tale modificazione solo il passaggio tra due contesti giuridici con le correlate situazioni di fatto, cosicché estendere al primo il trattamento riservato al secondo, sia pure ai soli fini sanzionatori, si traduce in un’inammissibile applicazione della nuova norma ad un contesto diverso da quello al quale essa si riferisce (Cass., Sez. U., 27/04/2022, n. 13145).
3.4 . L’ultimo motivo concernente la prescrizione è inammissibile. Invero, pur dovendosi precisare che la prescrizione, laddove maturata dopo l’avviso di liquidazione, assurge a vizio proprio della cartella di pagamento, il motivo è formulato in modo aspecifico, non confrontandosi con l’argomentazione della

sentenza di appello che, al contrario, fa riferimento ad una prescrizione maturata anteriormente all’avviso di liquidazione, e individuando un dies a quo non pertinente e, cioè, una sentenza di cessazione della materia del contendere, da cui, non è derivata alcuna pretesa tributaria. A ciò si aggiunga, peraltro, che l’eccezione non tiene conto dell’atto impositivo che ha preceduto la cartella di pagamento, interrompendo la prescrizione.

In conclusione, previa riunione RAGIONE_SOCIALE cause r.g. 20628/2016 e 27665/2018, entrambi i ricorsi devono essere rigettati e il ricorrente deve essere condannato al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite, liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte:

dispone la riunione del ricorso r.g. 27665/2018 a quello anteriore r.g.20628/2016;

rigetta entrambi i ricorsi;

condanna il ricorrente al pagamento, in favore dell’RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità liquidate in euro 5000,00, oltre ad euro 200,00 per esborsi ed oltre rimborso forfettario RAGIONE_SOCIALE spese generali nella misura del 15% ed altri accessori di legge;

ai sensi dell’articolo 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’articolo 1, comma 17, legge n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 17 ottobre 2023.

Il Presidente NOME COGNOME

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