Canoni di locazione non percepiti: la tassazione

La Corte di Cassazione ha stabilito che i canoni di locazione non percepiti per immobili ad uso commerciale concorrono a formare il reddito del locatore e vanno tassati. La risoluzione del contratto per inadempimento non ha effetto retroattivo, pertanto l’obbligazione di pagamento dei canoni maturati prima della risoluzione rimane valida ai fini fiscali. La tassazione si basa sul principio di competenza e non di cassa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Tassazione dei Canoni di Locazione non Percepiti: La Cassazione Fa Chiarezza

I canoni di locazione non percepiti rappresentano una problematica fiscale significativa per i proprietari di immobili, specialmente quando si tratta di locazioni commerciali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio fondamentale: per gli immobili a uso commerciale, il reddito da locazione va dichiarato e tassato anche se il canone non è stato effettivamente incassato. Vediamo nel dettaglio la vicenda e le ragioni giuridiche di questa decisione.

I Fatti del Caso

Una proprietaria di un immobile commerciale si è vista recapitare avvisi di accertamento dall’Agenzia delle Entrate per gli anni 2012, 2013 e 2014. L’amministrazione finanziaria contestava un maggior reddito da fabbricati, basandosi su quanto emerso in un precedente giudizio civile. In quella sede, era stato accertato che il canone di locazione effettivamente pattuito era molto più alto di quello dichiarato e che l’inquilino era moroso da diversi mesi. Il Tribunale civile aveva quindi risolto il contratto e condannato il conduttore al pagamento dei canoni arretrati, calcolati sulla base dell’importo più elevato.

Di conseguenza, l’Agenzia delle Entrate ha rideterminato il reddito imponibile della locatrice, tassando i canoni dovuti e non pagati per le annualità in questione.

La contribuente ha impugnato gli avvisi, ottenendo ragione sia in primo che in secondo grado. I giudici tributari di merito avevano ritenuto che la risoluzione del contratto avesse un’efficacia retroattiva, annullando di fatto l’obbligo di dichiarare i canoni non incassati.

La Tassazione dei Canoni di Locazione non Percepiti secondo la Cassazione

L’Agenzia delle Entrate ha presentato ricorso in Cassazione, sostenendo che la Corte di Giustizia Tributaria regionale avesse errato nell’applicare le norme civilistiche e fiscali. La Suprema Corte ha accolto il ricorso, cassando la sentenza impugnata e confermando la pretesa del Fisco.

I giudici hanno chiarito la distinzione cruciale tra locazioni abitative e commerciali ai fini della tassazione dei redditi fondiari. Mentre per gli immobili ad uso abitativo la legge (L. 431/1998) prevede espressamente che i redditi non percepiti non concorrono a formare il reddito imponibile dal momento della convalida di sfratto per morosità, tale eccezione non si estende alle locazioni commerciali.

Le Motivazioni della Corte

La decisione della Corte si fonda su due pilastri normativi:

1. Principio di Competenza per i Redditi Fondiari (Art. 26 TUIR): I redditi fondiari, inclusi quelli da locazione, concorrono a formare il reddito complessivo del possessore indipendentemente dalla loro effettiva percezione. Ciò significa che la tassazione si basa sul momento in cui il diritto a percepire il canone sorge (la maturazione), non sul momento dell’incasso effettivo.

2. Effetto non Retroattivo della Risoluzione (Art. 1458 c.c.): Per i contratti ad esecuzione continuata o periodica, come la locazione, la risoluzione per inadempimento non ha effetto retroattivo. Opera ex nunc, cioè ‘da ora in poi’. Questo significa che le prestazioni già eseguite o maturate prima della risoluzione (come il godimento dell’immobile da parte del conduttore e il diritto del locatore a ricevere il canone) non vengono meno. L’obbligo di pagare i canoni per il periodo in cui l’immobile è stato a disposizione dell’inquilino rimane valido, e di conseguenza, tale importo deve essere tassato.

La Corte regionale aveva erroneamente applicato un effetto retroattivo alla risoluzione, come se il contratto non fosse mai esistito per il periodo di morosità. La Cassazione ha corretto questa interpretazione, riaffermando che l’obbligo fiscale sorge sulla base del diritto a percepire il canone, diritto che non viene cancellato dalla successiva risoluzione del contratto.

Le Conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale chiaro: i proprietari di immobili commerciali devono dichiarare i canoni di locazione maturati, anche se l’inquilino è moroso e non li ha pagati. L’unica via per interrompere l’obbligo dichiarativo è la cessazione del contratto di locazione. Fino a quel momento, il reddito ‘figurativo’ derivante dai canoni pattuiti è soggetto a tassazione. La decisione sottolinea l’importanza per i locatori di agire tempestivamente per la risoluzione del contratto in caso di morosità, al fine di limitare il carico fiscale su redditi non effettivamente incassati.

I canoni di locazione non percepiti per un immobile commerciale devono essere tassati?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, i redditi derivanti da locazioni commerciali concorrono a formare il reddito imponibile indipendentemente dalla loro effettiva percezione, basandosi sul principio di competenza sancito dall’art. 26 del TUIR.

La risoluzione del contratto di locazione per inadempimento ha effetto retroattivo ai fini fiscali?
No. Per i contratti ad esecuzione continuata come la locazione, l’art. 1458 c.c. stabilisce che la risoluzione non si estende alle prestazioni già eseguite o maturate. L’effetto è ‘ex nunc’ (da ora in poi), quindi i canoni maturati prima della risoluzione restano dovuti e, di conseguenza, tassabili.

C’è differenza tra la tassazione dei canoni non incassati per immobili abitativi e commerciali?
Sì. Per le locazioni abitative, una specifica norma (L. 431/1998) consente di non tassare i canoni non percepiti a partire dalla data di conclusione del procedimento di convalida di sfratto per morosità. Questa eccezione non è prevista per le locazioni a uso commerciale.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 27451 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 27451 Anno 2025

AVV_NOTAIO: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 14/10/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22287/2023 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore protempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato dNOME quale è rappresentata e difesa ex lege ;

–

ricorrente –

contro

COGNOME NOME, rappresentata e difesa dagli avv.ti NOME COGNOME e NOME COGNOME in virtù di procura speciale allegata al controricorso;

-controricorrente – avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna n. 504/2023, depositata il 17 aprile 2023;

udita la relazione della causa svolta nell’adunanza in camera di consiglio del 2 luglio 2025 dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME;

– Rilevato che:

AVVISO DI ACCERTAMENTO -IRPEF 2012-20132014.

1. L’RAGIONE_SOCIALE notificava ad COGNOME NOME gli avvisi di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, n. CODICE_FISCALE e n. CODICE_FISCALE, con i quali rideterminava i redditi di locazione relativi al contratto di locazione ad uso diverso da abitazione stipulato, insieme al comproprietario COGNOME NOME, con la conduttrice COGNOME NOME, per gli anni 2012, 2013 e 2014.

L’Ufficio, in particolare, accertava che il rapporto contrattuale in questione prevedeva un canone di locazione di lire 10.000.000 (€ 5.164,57), e che tuttavia, a seguito dell’interruzione di versamenti da parte della conduttrice a partire dal mese di giugno 2011, veniva introdotto un giudizio civile di risoluzione del contratto in questione, che veniva definito con sentenza del Tribunale di Forlì n. 1159/2014 del 5 marzo 2014; in tale giudizio emergeva che le parti avevano pattuito, con scrittura separata, oltre ad una durata superiore ed NOME rivalutazione ISTAT annuale, il versamento di un canone annuale effettivo di lire 60.000.000 (€ 30.987,41), e pertanto la sig.ra COGNOME veniva condannata a pagare NOME parte locatrice i canoni non pagati per il periodo da giugno 2011 a febbraio 2014 nella maggior misura emergente dal patto dissimulato.
L’Ufficio, pertanto, rideterminava i redditi derivanti dal contratto di locazione in questione, accertando per il 2012 un maggior reddito di fabbricati di € 29.293,44, per il 2013 un maggior reddito di fabbricati sempre di € 29.293,44 e per il 2014 un maggior reddito da fabbrica ti di € 14.646,72 per 3 RAGIONE_SOCIALE sei mensilità di canone dovute per il 2014, vale a dire fino al rilascio previsto dell’immobile ; venivano quindi liquidate le maggiori imposte dovute, con relativi addizionali, sanzioni ed interessi.
Avverso tali avvisi di accertamento COGNOME NOME proponeva ricorso dinanzi NOME Commissione Tributaria Provinciale di Forlì la quale, con sentenza n. 87/2019, depositata il 1° marzo 2019, lo accoglieva, compensando le spese.

Interposto gravame dall’Ufficio, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell ‘Emilia -Romagna, con sentenza n. 504/2023, depositata il 17 aprile 2023, rigettava l’appello, condannando l’appellante NOME rifusione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

Avverso tale ultima sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE , sulla base di un unico motivo.

Ha resistito con controricorso COGNOME NOME.

Con decreto del 4 aprile 2025 veniva fissata per la discussione l’adunanza camerale del 2 luglio 2025, ai sensi degli artt. 375, comma 2, e 380bis .1 c.p.c.

La controricorrente ha depositato memoria.

– Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 1458 c.c., nonché degli artt. 6 e 26 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (testo unico RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi), in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3), c.p.c.

Rileva, in particolare, che erroneamente la C.T.R. aveva ritenuto che la risoluzione del contratto di locazione disposta dal Tribunale civile di Forlì avesse effetto retroattivo, trattandosi di contratto ad esecuzione continuata e periodica, e che, trattandosi di redditi da locazione, essi concorrevano a formare il reddito del locatore indipendentemente dNOME loro percezione.

Il motivo è fondato.

Nel caso di specie si verte in materia di locazione ad uso commerciale, per il quale i relativi redditi concorrono a determinare il reddito del locatore indipendentemente dNOME loro effettiva percezione . L’art. 26 d.P.R. n. 917/1986, infatti, prevede che i redditi fondiari, inclusi quelli da locazione, concorrono, indipendentemente dNOME loro percezione, a formare il reddito complessivo del possessore e che (a seguito della modifica operata dall’art. 8, co mma 5, della l. 9 dicembre 1998, n. 431) «I redditi derivanti da contratti di locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, non concorrono a formare il reddito dal momento della conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità del conduttore».
Quanto alle locazioni di immobili a uso commerciale, la circolare ministeriale del 7 luglio 1999 n. 150 ha precisato che la modifica introdotta dNOME legge n. 431/1998 non opera, dovendo in tal caso il canone di locazione essere «sempre dichiarato così come risultante dal contratto di locazione, ancorché non percepito, rilevando in tal caso il momento formativo del reddito e non quello percettivo».

Successivamente all’emanazione del citato documento di prassi, la Corte Costituzionale con la sentenza del 26 luglio 2000 n. 362 ha dichiarato non fondata la questione di legittimità costituzionale della disposizione in esame, affermando che anche per la determinazione del reddito fondiario di immobili ad uso commerciale locati «il riferimento al canone di locazione (anziché NOME rendita catastale) potrà operare nel tempo solo fin quando risulterà in vita un contratto di locazione e quindi sarà dovuto un canone in senso tecnico. Quando, invece, la locazione (rapporto contrattuale) sia cessata ( … ) tale riferimento al
reddito locativo non sarà più praticabile, tornando in vigore la regola generale».

La Corte regionale, inoltre, ha fatto retroagire l’efficacia della risoluzione al momento della morosità (giugno 2011) mentre, trattandosi di contratto ad esecuzione continuata o periodica, stante il principio della ‘corrispettività a coppie’ la risoluzione opera ex nunc , secondo quanto previsto dall’art. 1458, comma 1, c.c.

Trattasi di principio già affermato nella giurisprudenza di questa Corte, in virtù del quale «secondo l’art. 1458, comma 1, c.c. (dettato in tema di risoluzione per inadempimento ma applicabile, salva diversa volontà RAGIONE_SOCIALE parti, anche NOME risoluzione consensuale), nei contratti ad esecuzione continuata o periodica l’effetto della risoluzione non si estende alle prestazioni già eseguite, cosicché non viene meno l’obbligo di pagamento del canone di locazione per il periodo, precedente NOME risoluzione, durante il quale il conduttore ha goduto (o avrebbe potuto godere) della disponibilità dell’immobile locato» (Cass. 9 gennaio 2019, n. 348).
Per tutte le ragioni che precedono, il ricorso deve essere accolto, con la cassazione della sentenza impugnata.

Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso originario proposto dNOME contribuente.

Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza della RAGIONE_SOCIALE e si liquidano nei termini di cui al dispositivo.

Sussistono giustificati motivi, NOME stregua della natura giuridica della peculiare questione esaminata, per la compensazione integrale tra le parti RAGIONE_SOCIALE spese dei gradi di merito.

P. Q. M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario proposto da COGNOME NOME.

Compensa integralmente tra le parti le spese dei gradi di merito. Condanna COGNOME NOME NOME rif usione, in favore dell’RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in € 5.600,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 2 luglio 2025.

Il AVV_NOTAIO NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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