Buona fede frode IVA: onere della prova

Una società del settore cosmetico è stata ritenuta responsabile per l’IVA non versata in una complessa frode carosello. La Corte di Cassazione ha rigettato il suo ricorso, stabilendo che, nonostante l’apparente regolarità delle operazioni, l’azienda avrebbe dovuto accorgersi della frode usando l’ordinaria diligenza. L’ordinanza chiarisce che in tema di buona fede frode IVA, una volta che l’Amministrazione finanziaria fornisce indizi sulla consapevolezza del contribuente, spetta a quest’ultimo dimostrare di aver agito con la massima cautela per non essere coinvolto nell’evasione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Buona Fede Frode IVA: La Cassazione e l’Onere della Prova per l’Imprenditore

L’ordinanza n. 16303/2024 della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale per ogni imprenditore: la responsabilità in caso di coinvolgimento, anche inconsapevole, in una frode fiscale. Il caso analizzato riguarda la buona fede in una frode IVA e chiarisce fino a che punto un’azienda possa essere ritenuta responsabile per le azioni illecite dei propri partner commerciali. La decisione sottolinea l’importanza della diligenza e della vigilanza nelle operazioni commerciali per evitare pesanti conseguenze fiscali.

I Fatti: Una Rete di Frode nel Settore Cosmetico

Una società operante nel settore della profumeria si è trovata al centro di un’indagine fiscale dopo aver effettuato diverse vendite a società terze. Tali vendite erano state realizzate in regime di sospensione d’imposta, sulla base di lettere d’intento ricevute dai clienti che si qualificavano come esportatori abituali.

Tuttavia, l’Amministrazione Finanziaria ha scoperto che queste società clienti erano in realtà delle ‘cartiere’, ovvero entità fittizie create da un soggetto terzo per orchestrare una complessa frode IVA. Lo schema era il seguente: la merce, acquistata senza IVA dalla società di profumeria, non veniva esportata come dichiarato, ma rivenduta sottocosto sul territorio nazionale ad altri operatori. L’IVA incassata da queste vendite non veniva mai versata allo Stato.

Di conseguenza, l’Agenzia delle Entrate ha emesso avvisi di accertamento nei confronti della società fornitrice per gli anni d’imposta dal 2006 al 2009, recuperando l’IVA non applicata e irrogando le relative sanzioni.

La Decisione della Corte e la Buona Fede nella Frode IVA

La società ha impugnato gli accertamenti, sostenendo la propria buona fede e la propria estraneità alla frode. Tuttavia, sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale hanno respinto i ricorsi. La questione è quindi giunta dinanzi alla Corte di Cassazione.

La Suprema Corte ha confermato le decisioni dei giudici di merito, rigettando il ricorso della società. I giudici hanno ritenuto che la ricorrente non potesse invocare la propria buona fede, in quanto esistevano numerosi elementi oggettivi che avrebbero dovuto metterla in allarme. L’azienda, secondo la Corte, sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l’ordinaria diligenza professionale, della falsità delle lettere d’intento e della natura fraudolenta delle operazioni.

Le Motivazioni: Quando la ‘Buona Fede’ non è Sufficente

La Corte ha ribadito un principio consolidato in materia di buona fede frode IVA: l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare non solo l’esistenza dello schema fraudolento, ma anche la consapevolezza (o la ‘conoscibilità’) del contribuente. Tale prova può essere fornita anche attraverso presunzioni e indizi gravi, precisi e concordanti.

Nel caso specifico, gli elementi indiziari erano schiaccianti:

1. Natura delle società clienti: Erano evasori totali, prive di una contabilità regolare e svolgevano attività non correlate al commercio di cosmetici.
2. Mancanza della qualifica di esportatore abituale: Le società acquirenti non avevano i requisiti per emettere lettere d’intento.
3. Modalità di consegna: La merce veniva consegnata direttamente in Italia al cliente finale, senza mai transitare dai magazzini delle società acquirenti né lasciare il territorio nazionale.

Queste circostanze, secondo la Corte, erano facilmente verificabili con semplici controlli (ad esempio, una visura alla Camera di Commercio) e avrebbero dovuto insospettire qualsiasi imprenditore mediamente accorto. Una volta che l’Agenzia delle Entrate fornisce questi elementi, l’onere della prova si inverte: spetta al contribuente dimostrare di aver adottato tutte le misure di diligenza necessarie per verificare l’affidabilità del partner commerciale e di essere stato, nonostante ciò, incolpevolmente coinvolto.

La Corte ha anche precisato che la regolarità formale dei pagamenti o la mancanza di un beneficio diretto dalla frode non sono sufficienti a dimostrare la buona fede. Inoltre, la colpevolezza necessaria per l’applicazione delle sanzioni è integrata anche dalla sola negligenza, che in questo caso è stata ampiamente dimostrata dall’omissione dei dovuti controlli.

Le Conclusioni: Diligenza e Responsabilità dell’Imprenditore

L’ordinanza in esame rappresenta un importante monito per tutte le imprese. La lotta all’evasione fiscale richiede un ruolo attivo da parte degli operatori economici. Non è sufficiente fidarsi dei documenti formali, come le lettere d’intento, ma è necessario esercitare una ‘ragionevole diligenza’.

Questo significa verificare l’affidabilità dei propri partner commerciali, specialmente se nuovi o se le circostanze dell’operazione appaiono anomale. Ignorare i ‘campanelli d’allarme’ può portare a essere considerati corresponsabili della frode, con conseguente recupero dell’imposta evasa e applicazione di pesanti sanzioni. La buona fede, per essere giuridicamente rilevante, deve essere supportata da un comportamento concretamente diligente e proattivo.

In una frode IVA, chi deve provare la consapevolezza del fornitore?
L’Amministrazione Finanziaria ha l’onere di provare, anche con indizi, non solo la frode ma anche che il fornitore sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza, che l’operazione era parte di un’evasione fiscale.

Cosa deve fare un imprenditore per dimostrare la sua buona fede in una frode IVA?
Deve provare di aver agito con la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, adottando tutte le cautele necessarie per non essere coinvolto nella frode, specialmente in presenza di indizi sospetti. La sola regolarità formale dei pagamenti o della contabilità non è sufficiente.

L’assenza di dolo esclude le sanzioni tributarie?
No. Per l’applicazione delle sanzioni amministrative tributarie è sufficiente la colpa (negligenza). Se il contribuente non riesce a dimostrare la sua assenza di colpevolezza e di aver agito con la normale diligenza, la sua condotta negligente è sufficiente a giustificare le sanzioni, poiché la sua buona fede è stata esclusa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16303 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16303 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/06/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 21554/2015 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) rappresentata e difesa dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA LOMBARDIA -SEZ.DIST. DI BRESCIA n. 531/67/15 depositata il 16/02/2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 05/12/2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 531/67/15 del 16/02/2015, la Commissione tributaria regionale della Lombardia – Sezione staccata di Brescia (di seguito CTR) rigettava gli appelli riuniti proposti da RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) avverso le sentenze n. 29/10/13 e n. 286/03/14 della Commissione tributaria provinciale di Brescia (di seguito CTP), che aveva respinto i ricorsi proposti dalla società contribuente avverso quattro avvisi di accertamento per IVA relativa agli anni d’imposta 2006, 2007, 2008 e 2009, nonché per le relative sanzioni.
1.1. Come si evince dalla sentenza impugnata, gli avvisi di accertamento erano stati emessi in ragione dell’effettuazione di cessioni di cosmetici a terzi (RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE NOME, RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE) in regime di sospensione d’imposta ex art. 8, primo comma, lett. c), del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, regime erroneamente applicato a causa dell’emissione di false lettere d’intenti da parte dei cessionari , tutti riconducibili a tale NOME COGNOME.
1.2. Più in particolare, quest’ultimo aveva organizzato una complessa frode IVA che comportava l’acquisto della merce da reali operatori del settore della grande distribuzione senza versamento dell’IVA, emettendo false lettere d’intento; successivamente la medesima merce, invece di essere ceduta all’estero, veniva fatturata con IVA ad altri soggetti fittizi operanti nel territorio della Repubblica e gestiti dal medesimo COGNOME; detti operatori rivendevano sottocosto a terzi, applicando l’IVA , grazie al mancato versamento dell’imposta trattenuta e non versata .
1.3. La CTR rigettava gli appelli riuniti proposti dalla società contribuente evidenziando che: a) la società contribuente era uno dei soggetti fornitori delle imprese gestite da NOME COGNOME e le merci

vendute venivano consegnate in Italia «direttamente al cliente finale senza lasciare il territorio nazionale e senza transitare nella sua disponibilità»; b) le imprese che facevano capo al COGNOME erano evasori totali, non avevano una contabilità regolare e svolgevano attività che nulla avevano a che fare con il RAGIONE_SOCIALE di cosmetici, oltre a non essere esportatori abituali; c) le superiori circostanza erano conosciute o, comunque, facilmente conoscibili da COGNOME, sia attraverso semplici controlli presso la RAGIONE_SOCIALE, sia in ragione delle evidenze rinvenute in contabilità, sicché la ricorrente sapeva o avrebbe dovuto sapere della falsità delle lettere d’intenti; d) la documentazione allegata agli avvisi di accertamento, sebbene riportante omissioni e cancellature ai fini della tutela della privacy dei soggetti coinvolti, era sufficiente ed idonea a mettere la società contribuente a conoscenza dell’attività espletata dall’ufficio ; e) le sanzioni irrogate erano legittime in ragione della responsabilità di COGNOME.
1.1. Avverso la sentenza di appello COGNOME proponeva ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi.

NOME resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso COGNOME deduce la nullità del procedimento per violazione dell’art. 42 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR confermato gli accertamenti sebbene sottoscritti da soggetto privo del relativo potere.

1.1. Il motivo è inammissibile in quanto nuovo.

1.2. La circostanza contestata costituisce un’eccezione in senso proprio e non risulta che la società contribuente abbia formulato la relativa censura nei giudizi di merito di primo e secondo grado.

Con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione e falsa applicazione degli artt. 8, primo comma, lett. c), e 54 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR -in ragione di un non corretto esame della documentazione prodotta e degli elementi indiziari dalla stessa evincibili -erroneamente ritenuto la conoscenza o la conoscibilità della inesistenza delle società cartiere (per il vero, società esistenti e operanti) e della loro qualifica di esportatori abituali, con conseguente disconoscimento della buona fede di COGNOME.
2.1. Il motivo è inammissibile.

2.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « l’Amministrazione finanziaria, la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta; la prova della consapevolezza dell’evasione richiede che l’Amministrazione finanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitati alla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente; incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del
caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi » (così Cass. n. 9851 del 20/04/2018, alla cui motivazione integralmente si rimanda; conf., tra le tante, Cass. n. 11873 del 15/05/2018; Cass. n. 17619 del 05/07/2018; Cass. n. 21104 del 24/08/2018; Cass. n. 27555 del 30/10/2018; Cass. n. 27566 del 30/10/2018; Cass. n. 5873 del 28/02/2019; Cass. n. 15369 del 20/07/2020).
2.3. La CTR ha ampiamente chiarito le ragioni per le quali la società contribuente conosceva o avrebbe dovuto conoscere la natura di cartiere delle società con le quali ha avuto rapporti e la sussistenza della frode perpetrata (si rimanda, per brevità, a quanto riassunto in premessa, al § 1.2).

2.4 Del resto, spetta, in via esclusiva, al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l’attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, dando così liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (cfr. Cass. n. 331 del 13/01/2020; Cass. n. 19547 del 04/08/2017; Cass. n. 24679 del 04/11/2013; Cass. n. 27197 del 16/12/2011; Cass. n. 2357 del 07/02/2004).
2.5. In buona sostanza, la ricorrente tende a mettere in discussione, con la proposizione di una censura di violazione di legge, il dettagliato accertamento in fatto del giudice di appello, così realizzando una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 3340 del 05/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del

13/10/2017; Cass. n. 8758 del 04/07/2017; Cass. n. 8315 del 05/04/2013).

Con il terzo motivo si contesta violazione e falsa applicazione dell’art. 56 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto che la documentazione allegata all’accertamento consentiva alla contribuente di conoscere tutti i dati e gli elementi relativi all’attività di controllo, sebbene risultasse che gli estratti allegati agli accertamenti non contenevano alcuni elementi rilevanti per consentire l’esercizio del diritto di difesa.
3.1. Il motivo è inammissibile e, comunque, infondato.

3.2. In primo luogo, il motivo difetta della necessaria specificità: la ricorrente si duole dell’incompletezza dei documenti allegati per estratto all’avviso di accertamento. Peraltro, non trascrive integralmente la documentazione allegata agli avvisi di accertamento, sicché non è possibile operare una valutazione di completezza e sufficienza di detta documentazione a fini integrativi della motivazione dell’atto impositivo.

3.3. In ogni caso, la CTR ha ritenuto, con accertamento in fatto, che gli avvisi di accertamento siano sufficientemente motivati, in quanto idonei a rendere palese alla società contribuente la pretesa impositiva. E, in proposito, la ricorrente finisce con il confondere la prova delle contestazioni contenute nell’avviso di accertamento, con la motivazione di quest’ultimo, la cui legittimità non è di per sé esclusa dalla semplice presenza di alcuni ‘omissis’.

Con il quarto motivo di ricorso si deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 5, comma 1, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto irrilevante l’assenza dell’elemento soggettivo della colpevolezza in capo alla società contribuente.

4.1. Il motivo è infondato.

4.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « In tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, l’art. 5 d.lgs. n. 472 del 1997, applicando alla materia fiscale il principio sancito in generale dall’art. 3 l. n. 689 del 1981, stabilisce che non è sufficiente la mera volontarietà del comportamento sanzionato, essendo richiesta anche la consapevolezza del contribuente, a cui deve potersi rimproverare di aver tenuto un comportamento, se non necessariamente doloso, quantomeno negligente. È comunque sufficiente la coscienza e la volontà della condotta, senza che occorra la dimostrazione del dolo o della colpa, la quale si presume fino alla prova della sua assenza, che deve essere offerta dal contribuente e va distinta dalla prova della buona fede, che rileva, come esimente, solo se l’agente è incorso in un errore inevitabile, per essere incolpevole l’ignoranza dei presupposti dell’illecito e dunque non superabile con l’uso della normale diligenza » (Cass. n. 2139 del 30/01/2020).
4.3. Nel caso di specie, la CTR ha chiaramente escluso la buona fede di COGNOME, sicché deve ritenersi integrata la coscienza e la volontà della frode perpetrata, con conseguente sussistenza della colpevolezza e legittima irrogazione delle sanzioni.

In conclusione, il ricorso va rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio, liquidate come in dispositivo avuto conto di un valore dichiarato della lite superiore ad euro 520.000,00.

5.1. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto -ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti

processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio, liquidate in complessivi euro 11.000,00, oltre alle spese di prenotazione a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, il 05/12/2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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