Bonus retributivo: quando si applica l'addizionale?

Un dirigente del settore finanziario ha richiesto il rimborso dell’addizionale del 10% applicata su un bonus retributivo, sostenendo che non fossero soddisfatti i requisiti di legge. Inizialmente, la commissione tributaria regionale gli ha dato ragione. Tuttavia, la Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, chiarendo che, a seguito delle modifiche legislative del 2011, l’addizionale si applica sulla parte del bonus che eccede la retribuzione fissa, senza che sia più necessario il requisito che la parte variabile superi il triplo di quella fissa. La sentenza del giudice d’appello è stata quindi annullata con rinvio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Bonus Retributivo e Addizionale del 10%: La Cassazione Chiarisce i Requisiti

L’interpretazione delle norme fiscali può spesso generare contenziosi, specialmente quando riguardano compensi complessi come il bonus retributivo per i dirigenti del settore finanziario. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha fornito un chiarimento fondamentale sui presupposti per l’applicazione dell’addizionale IRPEF del 10%, risolvendo un dubbio interpretativo sorto a seguito di una modifica legislativa del 2011.

I Fatti del Caso: La Richiesta di Rimborso

La vicenda trae origine dalla richiesta di un dirigente di una società finanziaria di ottenere il rimborso di quasi 38.000 euro. Tale somma gli era stata trattenuta dal suo datore di lavoro, in qualità di sostituto d’imposta, a titolo di addizionale del 10% su un bonus percepito nel 2015.

Di fronte al silenzio-rifiuto dell’Agenzia delle Entrate, il contribuente ha adito le vie legali. Mentre la Commissione Tributaria Provinciale ha respinto il suo ricorso, la Commissione Tributaria Regionale ha ribaltato la decisione, accogliendo l’appello del dirigente. Secondo il giudice di secondo grado, la modifica normativa introdotta nel 2011 (il cosiddetto comma 2-bis dell’art. 33 del D.L. 78/2010) aveva solo specificato la base imponibile, ma non aveva eliminato il requisito originario secondo cui la parte variabile della retribuzione doveva eccedere il triplo della parte fissa. Di conseguenza, non essendo soddisfatta tale condizione, il dirigente aveva diritto al rimborso.

L’Amministrazione Finanziaria, non condividendo questa interpretazione, ha proposto ricorso per cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione sul bonus retributivo

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza della Commissione Tributaria Regionale. I giudici di legittimità hanno stabilito che l’interpretazione del giudice d’appello era errata, in quanto non teneva conto della reale portata della modifica legislativa del 2011.

Il caso è stato quindi rinviato alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania, che dovrà riesaminare la questione attenendosi al principio di diritto enunciato dalla Cassazione.

Le Motivazioni della Sentenza: L’Interpretazione dell’Art. 33

Il cuore della decisione risiede nell’analisi dell’evoluzione dell’art. 33 del D.L. n. 78/2010. La Corte ha chiarito che il comma 2-bis, introdotto nel 2011, non è una mera specificazione, ma una vera e propria modifica sostanziale dei presupposti applicativi dell’addizionale.

Originariamente, la norma prevedeva che l’addizionale si applicasse sulla parte dei compensi variabili che eccedeva il triplo della parte fissa della retribuzione. La novella legislativa del 2011 ha cambiato le carte in tavola. La Corte, richiamando un suo precedente orientamento (sentenza n. 15861/2023), ha affermato che dopo tale modifica l’addizionale si applica “sull’ammontare di detti compensi che eccede l’importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione, senza che sia necessario che la retribuzione variabile ecceda anche il triplo della parte fissa della retribuzione”.

In altre parole, il requisito del “superamento del triplo” è stato abrogato. L’unico presupposto oggettivo rimasto è che vi sia una parte di compenso variabile (bonus, stock option) che superi l’ammontare della retribuzione fissa. L’imposta del 10% si calcola su questa eccedenza.

La Corte ha ritenuto “evidente” che l’argomentazione del giudice di secondo grado fosse errata, poiché la modifica legislativa ha effettivamente rimosso il requisito oggettivo dell’eccedenza oltre il triplo, ampliando di fatto il campo di applicazione del tributo.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per i Dirigenti del Settore Finanziario

Questa ordinanza consolida un principio interpretativo di grande importanza per il settore finanziario. Le aziende e i manager devono essere consapevoli che il presupposto per l’applicazione dell’addizionale del 10% sul bonus retributivo e altre forme di compenso variabile è unicamente il superamento della parte fissa della retribuzione.

La decisione elimina l’incertezza giuridica e conferma un’applicazione più ampia dell’imposta rispetto a quanto sostenuto da alcune interpretazioni. Per i datori di lavoro, in qualità di sostituti d’imposta, ciò significa dover applicare la ritenuta del 10% su qualsiasi porzione di bonus che ecceda la retribuzione fissa del dirigente, senza dover effettuare ulteriori calcoli legati al rapporto tra parte fissa e variabile. Per i dirigenti, significa una minore probabilità di successo per eventuali istanze di rimborso basate sulla vecchia normativa.

Qual era la questione legale principale decisa dalla Corte di Cassazione?
La questione centrale era l’interpretazione dell’articolo 33 del D.L. n. 78/2010, dopo le modifiche del 2011. Si doveva stabilire se per applicare l’addizionale del 10% sui bonus fosse ancora necessario che la parte variabile della retribuzione superasse il triplo di quella fissa, oppure se fosse sufficiente che eccedesse semplicemente la parte fissa.

Come si calcola l’addizionale del 10% su un bonus retributivo dopo questa sentenza?
La Corte ha chiarito che l’addizionale del 10% si applica sull’ammontare del bonus che eccede l’importo della retribuzione fissa. Il precedente requisito, che richiedeva che la parte variabile fosse superiore al triplo di quella fissa, è stato eliminato dalla modifica legislativa del 2011 e non è più applicabile.

Perché la decisione della Commissione Tributaria Regionale è stata annullata?
La decisione è stata annullata perché basata su un’errata interpretazione della legge (un “error in iudicando”). La Commissione Regionale riteneva che la riforma del 2011 avesse solo chiarito la base imponibile, mantenendo in vita il requisito del “superamento del triplo”. La Cassazione ha invece stabilito che tale requisito è stato abrogato e non è più una condizione per l’applicazione dell’imposta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16233 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16233 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 17/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3799/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, INDIRIZZO è domiciliata ex lege ,

-ricorrente –

contro

NOME COGNOME rappresentato e difeso dagli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME ed elettivamente domiciliato presso lo studio di quest’ultimo sito in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. CAMPANIA SEZ. DIST. SALERNO n. 6497/2021, depositata in data 9 settembre 2021.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 9 maggio 2025 dal Consigliere dr.ssa NOME COGNOME

Rilevato che:

NOME COGNOME impugnava il silenzio rifiuto, opposto dalla Direzione Provinciale di Salerno -Ufficio Territoriale, all’istanza, presentata in data 16 ottobre 2018, volta ad ottenere il rimborso di

Istanza di rimborso IRPEF – 2015 – Bonus retributivo

euro 37.585,51, concernenti la ritenuta a titolo di addizionale del 10%, di cui all’art. 33, d.l. 31 maggio 2010, n. 78, operata dalla società RAGIONE_SOCIALE in qualità di sostituto di imposta, sugli emolumenti variabili (bonus) corrispostigli nel periodo di imposta 2015.

La C.t.p. di Salerno, con sentenza n. 92/2020 respingeva il ricorso, ritenendo sussistenti entrambi i presupposti, soggettivo ed oggettivo, legittimanti l’applicazione dell’addizionale del 10% e, per l’effetto, corretto il diniego tacito di rimborso.

Contro tale sentenza proponeva appello il contribuente dinanzi alla C.t.r. della Campania; l’Ufficio si costituiva chiedendo il rigetto dell’appello.

La C.t.r. della Campania, con sentenza n. 6497/2021, depositata in data 9 settembre 2021, accoglieva l’appello riconoscendo all’appellante il diritto al rimborso dell’importo versato a titolo di addizionale.

Avverso la sentenza della C.t.r. della Campania, l’Ufficio ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un solo motivo. Il contribuente ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 9 maggio 2025 per la quale il contribuente ha depositato memoria.

Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 33, d.l. n. 31 maggio 2010 n. 78, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.», l’Ufficio lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto che il comma 2 bis dell’art. 33 d.l. n. 78/2010 abbia voluto introdurre solo la specificazione che la base imponibile per l’applicazione dell’addizionale fosse da individuare in tutto l’importo percepito a titolo di variabile, mantenendo fermo però che requisito oggettivo per l’applicazione dell’addizionale fosse l’eccedenza per oltre il triplo dalla quota fissa.
Pregiudizialmente va disattesa l’eccezione di giudicato esterno avanzata nel controricorso.

Il giudicato esterno, per essere eccepito o rilevato comunque per la prima volta nel giudizio di legittimità, deve essere sopravvenuto rispetto alla sentenza impugnata con il ricorso. In relazione alla sentenza irrevocabile n. 1102/2020 della C.t.r., resa su ricorso di NOME COGNOME essa risulta divenuta irrevocabile il 17 gennaio 2021 e, quindi, prima dell’11 luglio 2021, data dell’udienza di deliberazione della sentenza qui impugnata, termine ultimo per ogni allegazione difensiva in grado di appello nel rito tributario ( cfr. ex plurimis Cass. 02/09/2022, n. 25863; Cass. 31/05/2019, n. 14883, nel giudizio ordinario; Cass. 22/11/2021, n. 35920).
2.1. Sul punto, con un precedente arresto (Cass. 16257/2023, ) si è rilevato che la formazione di un giudicato opponibile trova ostacolo in relazione alla pura “interpretazione giuridica” della norma tributaria (nel caso di specie, l’interpretazione della fattispecie legale astratta dell’art. 33 del d.l. n. 78 del 2010, ed in particolare sia l’interpretazione dell’espressione testuale ‘settore finanziario’, di cui al comma 1; sia, a seguito della novella di cui al d.l. n. 98 del 2011 e dell’introduzione del comma 2 -bis , l’abrogazione tacita o meno della formula «che eccedono il triplo della parte fissa della retribuzione», di cui al comma 1), ove intesa come mera argomentazione avulsa dalla decisione del caso concreto, poiché detta attività, compiuta dal giudice e contestuale allo stesso esercizio della funzione giurisdizionale, non può mai costituire un limite all’esegesi esercitata da altro giudice, né è suscettibile di passare in giudicato autonomamente dalla domanda e dal capo di essa cui si riferisce, assolvendo ad una funzione meramente strumentale rispetto alla decisione, ferma, in ogni caso, la necessità del collegamento, tendenzialmente durevole, ad una situazione di fatto (Cass. n. 23723/2013).
Il motivo di ricorso proposto è fondato.

La questione investe l’interpretazione dell’art. 33 d.l. n. 78/2010 sull’assoggettamento all’addizionale del 10% e, ove non applicabile, la configurabilità del diritto al rimborso in capo al contribuente.

3.1. Soccorre qui il principio di diritto somministrato nella sentenza di questa Corte n. 15861 del 6 giugno 2023 secondo cui ‘Per effetto del co. 2bis dell’art. 33 del d.l. n. 78 del 2010 (introdotto dall’art. 23, co.50 -bis, del d.l. n. 98 del 2011, conv. in l. n. 111 del 2011), relativamente ai compensi a decorrere dalla data dal 17 luglio 2011, sotto forma di “bonus” e “stock options”, ai dirigenti delle imprese operanti nel settore finanziario, l’imposta addizionale prevista dall’art. 33 del d.l. n. 78 del 2000, conv. in l. n. 122 del 2010, trattenuta dal sostituto di imposta al momento dell’erogazione degli emolumenti, si applica sull’ammontare di detti compensi che eccede l’importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione, senza che sia necessario che la retribuzione variabile ecceda anche il triplo della parte fissa della retribuzione».
3.2. In considerazione dei principi normativi e giurisprudenziali declinati, non si pone evidentemente in continuità con essi la sentenza della C.t.r. qui impugnata laddove ha statuito che: «Ora, ritiene la Commissione che il comma 2 bis abbia voluto introdurre solo la specificazione che la base imponibile per l’applicazione dell’addizionale sia da individuare in tutto l’importo percepito a titolo di variabile; ma ciò fermo restando che requisito oggettivo per l’applicazione dell’addizionale sia l’eccedenza per oltre il triplo dalla quota fissa. In altre parole, il comma 2 bis modifica solo la base imponibile dell’addizionale. Tale interpretazione discende dalla stessa lettera della norma introdotta con il comma 2 bis , che cosi dispone: per i compensi di cui al comma 1, le disposizioni di cui ai commi precedenti si applicano sull’ammontare che eccede l’importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione; dunque, il richiamo alle disposizioni di cui ai commi precedenti non può che
far concludere nel senso che la norma introdotta con il comma aggiunto costituisce specificazione applicativa di quanto già disposto, incidente sulla base imponibile, ma che non apporta una modifica al presupposto applicativo dettato nel primo comma; modifica che avrebbe richiesto una specifica ed espressa disposizione». E’ evidente che siffatta argomentazione fa riferimento al requisito oggettivo dell’eccedenza oltre il triplo della quota fissa, in realtà venuto meno con la modifica legislativa in parola.
In conclusione, va accolto il ricorso, la sentenza impugnata va cassata ed il giudizio va rinviato innanzi al giudice a quo, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata con rinvio del giudizio innanzi alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma in data 9 maggio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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