Beni strumentali: no deducibilità per l'affittante

Una società alberghiera si è vista negare la deducibilità dei costi relativi a immobili acquistati dopo aver ceduto in affitto il proprio complesso aziendale. La Corte di Cassazione ha stabilito che tali immobili non possono essere considerati beni strumentali per la società affittante, in quanto non erano inclusi nel contratto di affitto originale né è stato provato il loro uso esclusivo per l’attività di locazione dell’azienda stessa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 21 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Beni Strumentali: Costi Non Deducibili per l’Affittante se Esclusi dal Contratto

La corretta qualificazione dei beni strumentali è un tema centrale nel diritto tributario, con dirette conseguenze sulla deducibilità dei costi. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha chiarito i limiti entro cui i costi relativi a immobili possono essere dedotti da una società che ha concesso in affitto la propria azienda. La decisione sottolinea l’importanza del contenuto del contratto di affitto e della prova della strumentalità del bene rispetto all’attività effettivamente svolta dal contribuente.

I Fatti di Causa

Una società proprietaria di un complesso alberghiero riceveva un avviso di accertamento per l’anno 2010. L’Agenzia delle Entrate contestava la deduzione di costi di ammortamento, canoni di leasing e altri oneri relativi a sei immobili adiacenti al complesso principale. La società aveva concesso in affitto la propria azienda alberghiera nel 2009 e aveva acquistato questi ulteriori immobili in un momento successivo.

La contribuente sosteneva che, poiché la sua unica attività era l’affitto dell’azienda, anche i nuovi immobili dovessero essere considerati beni strumentali, i cui costi erano pertanto deducibili. L’amministrazione finanziaria, al contrario, riteneva che tali beni non fossero strumentali all’attività della società proprietaria (l’affitto), ma semmai a quella dell’affittuaria (la gestione alberghiera).

La Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione all’Agenzia delle Entrate, evidenziando che gli immobili in questione, acquistati dopo la stipula del contratto di affitto d’azienda, non erano in esso contemplati e non erano utilizzati direttamente dalla società proprietaria, che non aveva dipendenti.

La Decisione della Cassazione sui Beni Strumentali

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società, confermando la decisione dei giudici di merito. Secondo la Corte, i costi relativi agli immobili non erano deducibili per due ragioni fondamentali, legate sia all’interpretazione del contratto sia alla definizione stessa di bene strumentale.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha basato la sua decisione su due pilastri argomentativi distinti.

In primo luogo, ha analizzato il contratto di affitto d’azienda stipulato nel 2009. I giudici hanno rilevato che il contratto si riferiva esplicitamente ai beni immobili posseduti dalla società al momento della stipula. Non era presente alcuna clausola che estendesse l’oggetto del contratto anche a beni che sarebbero stati acquistati in futuro. In assenza di una specifica pattuizione, i nuovi immobili non potevano considerarsi automaticamente ricompresi nel compendio aziendale dato in affitto. Di conseguenza, eventuali deroghe convenzionali sulla deducibilità degli ammortamenti non potevano applicarsi a tali beni.

In secondo luogo, la Corte ha esaminato la natura dei beni strumentali per destinazione. La società sosteneva che, essendo la sua unica attività l’affitto del complesso, qualsiasi immobile acquistato in prossimità dovesse considerarsi strumentale. La Cassazione ha respinto questa tesi. Ha chiarito che, poiché i beni in questione erano catastalmente classificati a uso abitativo e l’attività d’impresa della proprietaria consisteva nell’affitto del complesso alberghiero (un immobile autonomo e indipendente), non si poteva desumere automaticamente un utilizzo esclusivo di questi appartamenti per l’attività di locazione. La società non ha fornito la prova che questi immobili fossero strumentali alla propria attività di locatrice, e non a quella della società affittuaria.

Le Conclusioni

Questa ordinanza offre un importante principio guida per le imprese: la deducibilità dei costi afferenti ai beni strumentali dipende da una rigorosa dimostrazione della loro inerenza all’attività svolta dal contribuente che deduce il costo. In caso di affitto d’azienda, è fondamentale che il contratto definisca con precisione il perimetro dei beni inclusi. L’acquisto di nuovi beni, per essere fiscalmente rilevante per il locatore, deve essere supportato da una chiara pattuizione contrattuale o dalla prova inconfutabile che tali beni siano strumentali non all’attività dell’affittuario, ma a quella specifica del locatore. In assenza di questi elementi, il rischio di vedersi contestare la deducibilità dei relativi costi è molto elevato.

Perché i costi degli immobili acquistati dopo il contratto di affitto d’azienda non sono stati considerati deducibili?
Perché il contratto di affitto, stipulato nel 2009, si riferiva solo ai beni posseduti in quel momento e non conteneva alcuna clausola che estendesse il suo oggetto a beni futuri. Pertanto, i nuovi immobili non erano giuridicamente parte del compendio aziendale affittato.

Per quale motivo gli immobili non sono stati qualificati come beni strumentali per destinazione per la società proprietaria?
La società proprietaria non ha dimostrato che tali immobili, ad uso abitativo, fossero utilizzati in modo esclusivo per la propria attività di affitto del complesso alberghiero. L’utilizzo da parte dei dipendenti della società affittuaria non rende il bene strumentale per la società proprietaria (locatrice).

È possibile includere in un contratto di affitto d’azienda beni acquistati in futuro?
Sì, ma è necessaria un’espressa pattuizione contrattuale in tal senso. In mancanza di una clausola specifica che contempli beni futuri ed eventuali, si considerano oggetto del contratto solo i beni esistenti al momento della stipula.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21219 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 21219 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11105/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall’avv. NOME COGNOME del foro di Livorno, unitamente e disgiuntamente dall’avv. NOME COGNOME del foro di Roma giusta procura speciale in calce al ricorso ;

-ricorrente –

CONTRO

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore generale pro tempore ,

-intimata – avverso la sentenza n. 1704/10/18 della Commissione tributaria regionale della Toscana -sez. distaccata di Livorno, depositata in data 1.10.2018;

udita la relazione svolta all’udienza camerale del 2.4.2025 dal consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

1.La società RAGIONE_SOCIALE impugnava un avviso di accertamento per l’anno di imposta dell’anno 2010, relativo ad IRES, IRAP, sanzioni e accessori, conseguente alla ripresa a tassazione di componenti negative di reddito; in particolare, l’Ufficio aveva ripreso a tassazione spese inerenti a sei immobili,

Avviso di accertamento

–

disconoscimento deducibilità costi

di ammortamento

e altro. Anno

2010

adiacenti al complesso alberghiero gestito dalla società contribuente (immobili in proprietà e in locazione finanziaria), ritenendo che i predetti beni non fossero strumentali all’attività di impresa della contribuente, ma semmai all’attività dell’affittuaria del complesso alberghiero. La società contribuente sosteneva, invece, che gli immobili fossero strumentali all’attività imprenditoriale che consisteva nell’affittare il complesso alberghiero di cui era proprietaria.

2.La CTP di Livorno accoglieva il ricorso con riguardo alle quote di ammortamento ed ai canoni di leasing, rigettandolo nel resto.

3. La CTR della Toscana, adita dall’Agenzia delle Entrate, riformava la sentenza e rigettava integralmente l’originario ricorso, osservando, quanto alle quote di ammortamento, che l’invocata deroga all’art. 108, comma 2, del TUIR contenuta nel contratto di affitto di azienda del 2009 era questione che non era stata sollevata nel ricorso di primo grado ed era comunque infondata, posto che l’art. 108 comma 2 del TUIR si riferiva solo ai beni strumentali, ma non vi era prova che gli immobili fossero destinati all’esercizio dell’impresa alberghiera. Inoltre, l’art. 14 del contratto di affitto di azienda versato in atti non si riferiva espressamente agli immobili oggetto di accertamento, che erano stati acquistati in epoca successiva. Quanto ai canoni di leasing ed alle spese di manutenzione, premessa la distinzione tra beni immobili strumentali per natura, beni immobili strumentali per destinazione e beni immobili strumentali pro tempore , la C.T.R. osservava che gli stessi, ‘ acquistati successivamente al contratto di affitto di azienda del 2009 e poi da considerarsi ricompresi nel compendio aziendale ‘ dato in affitto, non erano beni strumentali per natura, essendo destinati ad uso abitativo, né lo erano pro tempore , perché non utilizzati dalla proprietaria dell’immobile (Hotel Marinetta), che non aveva dipendenti, ma dai dipendenti dell’affittuaria del complesso alberghiero. Infine, non vi era alcuna prova che fossero
beni strumentali per destinazione. Non potevano pertanto essere dedotti i canoni di leasing e neppure gli oneri condominiali, non essendo state peraltro indicate e documentate spese condominiali di manutenzione straordinaria.

3.Propone ricorso per cassazione la società contribuente, affidato a due motivi.

L’Agenzia delle Entrate è rimasta intimata, ma ha depositato atto di costituzione al fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1 . Con primo motivo di ricorso -rubricato « violazione e falsa applicazione dell’art. 102 c. 8 del TUIR collegato all’art. 2561 c.c., in relazione all’art. 360 comma 1, n. 3 c.p.c.» la società lamenta che la C.T.R. sia incorsa in errore per non aver ritenuto applicabile la deroga convenzionale che consentiva la deduzione delle quote di ammortamento alla società affittante. Avrebbe errato la C.T.R. a ritenere che la suddetta deroga convenzionale non avesse effetto in quanto: 1) non vi era prova che fossero beni strumentali all’attività alberghiera; 2) l’art. 14 del contratto non si riferiva espressamente agli immobili in questione, che erano stati acquistati in epoca successiva. Infatti, secondo la società ricorrente, mai era stato affermato che la RAGIONE_SOCIALE esercitava attività alberghiera, essendo invece la sua attività solo quella di affittare il compendio alberghiero di cui era proprietaria . Inoltre, la data di acquisto dei beni immobili era irrilevante, in quanto l’azienda affittata andava considerata come un complesso unitario.
1.1. Il motivo è infondato, per l’assorbente ragione per cui è giuridicamente corretta l’argomentazione, concorrente e da sola sufficiente a fondare la decisione, secondo cui il contratto di affitto di azienda stipulato nel 2009 non contemplava gli immobili in questione. L’art. 4 del contratto del 7.1.2009 con la RAGIONE_SOCIALE (trascritto in ricorso), si riferisce a ‘ tutti gli elementi che

concorrono a formare il patrimonio aziendale, ivi compresi i locali in cui viene esercitata l’attività e gli altri beni immobili posseduti dalla RAGIONE_SOCIALE sia a titolo di proprietà che in locazione finanziaria ‘ e dunque ai beni immobili posseduti al momento della stipula del contratto di affitto di azienda e non anche a quelli futuri ed eventuali, in difetto di espressa pattuizione in tal senso.

2. Con il secondo motivo -rubricato «violazione e falsa applicazione dell’art. 43 Tuir, in relazione all’art. 360 comma 1, n. 3, c.p.c.» -, la società lamenta che la C.T.R. abbia erroneamente ritenuto che gli immobili non erano beni strumentali né per natura nè pro tempore – tesi a suo dire mai sostenuta – e non provato che si trattasse di beni strumentali per destinazione. La società aveva dedotto sin dal ricorso che la sua unica attività era la locazione commerciale ossia l’affitto del compendio alberghiero e quindi gli immobili erano da ritenersi strumentali per destinazione.
2.1. Il motivo è infondato.

Premesso che la censura si riferisce al capo della sentenza riguardante sia la deducibilità dei canoni di leasing che degli oneri condominiali e che nessuna doglianza si appunta sulla motivazione -concorrente e da sola sufficiente a fondare la statuizione sul punto -relativa alla non deducibilità degli oneri condominiali per non avere la società provato di aver sostenuto spese di manutenzione straordinaria, l’unica questione rimasta in contestazione riguarda la deducibilità dei canoni di leasing relativi ai cinque immobili destinati ad uso abitativo e non alberghiero. Sostiene la ricorrente che, poiché l’oggetto dell’attività imprenditoriale è l’affitto del complesso alberghiero di cui è proprietaria, se ne ricaverebbe automaticamente la natura di immobili strumentali per destinazione. La censura non coglie nel segno. Infatti, poiché i beni in questione sono classificati catastalmente come beni ad uso abitativo e l’attività di impresa è, come sostiene la società ricorrente, l’affitto del complesso
alberghiero di cui è proprietaria, immobile autonomo e indipendente dagli appartamenti in questione, non se ne può all’evidenza ricavare l’utilizzo esclusivo quali beni strumentali all’attività di locazione del complesso alberghiero.

Conclusivamente, il ricorso va rigettato.

Nulla per le spese.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. 115/2002 la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente principale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale a norma del comma 1 -bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

P.Q.M .

La Corte rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 2.4.2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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