Beni dell'impresa e società semplice: la Cassazione chiarisce

Un contribuente è stato tassato per l’uso gratuito di un immobile di proprietà di una società semplice da lui controllata. La Corte di Cassazione ha stabilito che la norma sui redditi diversi per l’uso di beni dell’impresa (art. 67, co. 1, lett. h-ter, TUIR) non si applica, poiché la società semplice non svolge attività d’impresa e i suoi non sono ‘beni dell’impresa’. Tuttavia, ha rinviato il caso al giudice di merito per verificare se l’intestazione alla società semplice fosse fittizia e mascherasse la proprietà di una società commerciale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 29 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Beni dell’Impresa e Società Semplice: la Cassazione Fa Chiarezza sul Godimento Gratuito

La recente sentenza n. 17461/2024 della Corte di Cassazione affronta un tema fiscale di grande interesse: la tassazione del socio per l’uso gratuito di un immobile societario. Il punto cruciale della decisione riguarda la corretta interpretazione del concetto di beni dell’impresa, chiarendo quando la normativa sui ‘redditi diversi’ è applicabile e quando non lo è, con un focus specifico sulla natura della società proprietaria del bene.

I Fatti del Caso: un Immobile, Più Società e una Contestazione Fiscale

Il caso ha origine da un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate contestava a un contribuente un maggior reddito IRPEF per l’anno 2014. Secondo il Fisco, il contribuente aveva beneficiato dell’uso gratuito di un immobile di pregio, e tale beneficio doveva essere tassato come ‘reddito diverso’ ai sensi dell’art. 67, comma 1, lett. h-ter del TUIR.

La struttura societaria era complessa: l’immobile era formalmente di proprietà di una società semplice, a sua volta partecipata da altre società riconducibili al contribuente. L’Agenzia, tuttavia, sosteneva che tale assetto fosse simulato e che la proprietà reale fosse di una società commerciale (una S.r.l.), rendendo così applicabile la tassazione. Le commissioni tributarie di primo e secondo grado avevano dato ragione al Fisco, ritenendo che sussistesse comunque una concessione gratuita di un bene societario al socio.

La Questione Giuridica: Quando si Tassano i Beni dell’Impresa?

La controversia è giunta in Cassazione, dove il contribuente ha sollevato una questione di diritto fondamentale. La norma contestata (art. 67, lett. h-ter) prevede la tassazione della differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo pagato per la “concessione in godimento di beni dell’impresa a soci o familiari dell’imprenditore”.

Il ricorrente ha argomentato che, essendo l’immobile di proprietà di una società semplice, non poteva essere qualificato come un bene dell’impresa. La società semplice, per sua natura giuridica (art. 2249 c.c.), non può svolgere attività commerciale. Di conseguenza, i suoi beni non possono essere considerati ‘beni d’impresa’, rendendo inapplicabile la norma fiscale. L’Agenzia delle Entrate, con un ricorso incidentale, ha insistito sulla tesi della simulazione, chiedendo alla Corte di guardare oltre la forma giuridica per individuare il reale proprietario dell’immobile.

Le Motivazioni della Cassazione: Distinzione Cruciale tra Società Commerciali e Semplici

La Corte di Cassazione ha accolto sia il motivo principale del contribuente sia il ricorso incidentale dell’Agenzia, delineando due principi di diritto molto chiari.

In primo luogo, ha affermato che la disposizione dell’art. 67, comma 1, lett. h-ter, TUIR non è applicabile agli immobili concessi in godimento da una società semplice. La norma fa esplicito riferimento ai beni dell’impresa, presupponendo che la società concedente svolga un’attività commerciale. Poiché alla società semplice è precluso l’esercizio di tale attività, i suoi beni non rientrano nell’ambito di applicazione della norma. Su questo punto, la decisione della Commissione Tributaria Regionale è stata cassata perché errata in diritto.

In secondo luogo, la Corte ha però dato ragione all’Agenzia delle Entrate sulla necessità di un’indagine più approfondita. Ha stabilito che il giudice di merito ha sbagliato a non considerare gli elementi indiziari portati dall’Agenzia a sostegno della tesi della simulazione (l’inattività della società semplice, la mancanza di pagamento di canoni, la piena disponibilità del bene da parte della famiglia). La Corte ha sottolineato che il cosiddetto ‘ragionamento presuntivo’ impone al giudice di valutare tutti gli indizi nel loro complesso per accertare se, al di là dell’intestazione formale, l’immobile fosse di fatto parte del patrimonio di una società commerciale.

Le Conclusioni: Principio di Diritto Affermato ma Caso da Riesaminare

In conclusione, la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale per un nuovo esame. La sentenza stabilisce un importante principio: l’uso gratuito di un bene di una società semplice non genera, di per sé, un reddito diverso tassabile in capo al socio. Tuttavia, lascia aperta la porta all’accertamento fiscale qualora l’amministrazione finanziaria riesca a provare, tramite presunzioni gravi, precise e concordanti, che l’intestazione alla società semplice è solo uno schermo per nascondere la reale appartenenza del bene a un’entità imprenditoriale. La decisione, quindi, offre una tutela ai contribuenti che utilizzano legittimamente lo strumento della società semplice, ma al contempo ribadisce il potere del Fisco di contrastare le operazioni elusive.

La concessione in godimento gratuito di un immobile da parte di una società semplice a un socio genera un reddito tassabile per quest’ultimo ai sensi dell’art. 67, lett. h-ter, TUIR?
No, la Corte di Cassazione ha chiarito che questa specifica norma fiscale si applica esclusivamente ai ‘beni dell’impresa’. Poiché la società semplice non svolge per legge un’attività commerciale, i suoi beni non rientrano in tale categoria e, pertanto, la norma non è applicabile.

Cosa si intende per ‘beni dell’impresa’ nel contesto di questa sentenza?
Per ‘beni dell’impresa’ si intendono i beni appartenenti a soggetti che esercitano un’attività commerciale, come gli imprenditori individuali, le società di persone commerciali (SNC, SAS) o le società di capitali (SRL, SPA). Sono esclusi i beni di proprietà di una società semplice, la cui attività è per definizione non commerciale.

Se un immobile è formalmente intestato a una società semplice, l’Agenzia delle Entrate può comunque contestare la tassazione?
Sì. Sebbene la norma in questione non si applichi direttamente ai beni della società semplice, la Corte ha specificato che il giudice deve valutare tutte le prove, anche presuntive, fornite dall’Agenzia. Se queste prove dimostrano che l’intestazione è fittizia (simulata) e che l’immobile appartiene in realtà a una società commerciale, la tassazione può essere considerata legittima.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17461 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 17461 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 25/06/2024

Redditi diversiart. 67 co. 1 lett. h-terassegnazione di immobili al sociosocietà semplice-applicabilitàesclusione

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 26324/2022 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, rappresentato e difeso da se medesimo e dall’AVV_NOTAIO, come da procura in calce al ricorso, ed elettivamente domiciliato in Roma preso lo studio RAGIONE_SOCIALE in INDIRIZZO;

-ricorrente e controricorrente incidentale -contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura AVV_NOTAIO RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO;

-controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Emilia-Romagna n. 1178/2022 depositata in data 7/10/2022; udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 7/05/2024 dal consigliere AVV_NOTAIO NOME COGNOME; udito il Pubblico Ministero, in persona del sostituto AVV_NOTAIO, AVV_NOTAIO, che ha concluso per l’accoglimento del primo motivo del ricorso principale e il rigetto di quello incidentale; udito l’AVV_NOTAIO per il ricorrente;
udito l’AVV_NOTAIO per l’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE.

FATTI DI CAUSA

Con avviso di accertamento, l’RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE, accertava nei confronti di NOME COGNOME un maggior reddito Irpef per l’anno di imposta 2014, ai sensi dell’ art. 67, comma 1, lett. hter , t.u.i.r., in relazione alla occupazione a titolo gratuito di un immobile di proprietà della società RAGIONE_SOCIALE, a lui riconducibile in quanto partecipata da due società semplici (Provincia Emiliana FP e FilippoAndrea80), fittiziamente interposte, e poiché l’enfiteusi costituita nel 1972 in favore della società semplice RAGIONE_SOCIALE andava considerata soggettivamente simulata.
Contro tale avviso il contribuente proponeva ricorso che la Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE (CTP) respingeva.

La Commissione tributaria regionale dell’Emilia -Romagna (CTR) rigettava l’appello del contribuente; i giudici del gravame ritenevano preliminarmente assorbite le eccezioni di rito; nel merito, in particolare, evidenziavano che non fosse in discussione la legittimità RAGIONE_SOCIALE complesse operazioni poste in essere dalla famiglia COGNOME tramite la creazione di una serie di società e che comunque sussistesse la concessione gratuita in godimento di beni della società al socio, prevista dall’art. 67, comma 1, let t. hter , t.u.i.r. come fonte di reddito diverso per la differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo;
infatti la società RAGIONE_SOCIALE, alla data del 2009, era divenuta proprietaria dell’immobile, con l’affrancazione dell’enfiteusi, per cui l’appellante aveva utilizzato nel 2014 un immobile a titolo gratuito tramite una società proprietaria a lui facente capo, il che rientrava nella previsione predetta.

Contro tale decisione propone ricorso NOME COGNOME, in base a sei motivi, illustrati da successiva memoria.

Resiste l’RAGIONE_SOCIALE con controricorso e propone ricorso incidentale affidato a un motivo, cui il ricorrente principale ha opposto controricorso incidentale.

Il ricorso è stato quindi fissato per la trattazione in pubblica udienza alla data del 7 maggio 2024, per la quale il PG ha depositato memoria scritta concludendo per l’accoglimento del primo motivo del ricorso principale, assorbiti gli altri, e il rigetto di quello incidentale.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Il ricorrente propone sei motivi di ricorso

Con il primo motivo, proposto ai sensi dell ‘ art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 67, comma 1, lett. hter , d.P.R. n. 917 del 1986 e dei principi generali in materia di società, nonché violazione del principio di tutela dell’affidamento. Deduce in particolare che avendo la CTR accertato la proprietà dell’immobile in capo alla società semplice, la RAGIONE_SOCIALE, non potesse applicarsi l’art. 67, comma 1, lett. h -ter , che si riferisce ai beni dell’impresa ed è quindi inapplicabile alla società semplice, come riconosciuto anche da documenti di prassi.
Con il secondo motivo, proposto, in via subordinata, ai sensi dell ‘ art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ. , in quanto la CTR sarebbe incorsa in extrapetizione poiché il motivo della contestazione

dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE non era riferito alla proprietà dell’immobile in capo alla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ma alla RAGIONE_SOCIALE

Con il terzo motivo, proposto, in via subordinata, ai sensi dell ‘ art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ. , avendo il giudice di appello omesso di pronunciare sull’ottavo motivo di appello relativo all e sanzioni.

Con il quarto motivo, proposto, in via subordinata, ai sensi dell ‘ art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ. , avendo la CTR omesso di pronunciare sui motivi di appello primo, secondo, terzo, quarto, quinto, sesto e settimo, perché erroneamente ritenuti inutili.

Con il quinto motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., deduce omesso esame di un fatto decisivo per la controversia, avendo la CTR, nel determinare il valore locativo dell’immobile facendo riferimento a quello di altro immobile in locazione al fratello, omesso di esaminare il fatto che tale immobile era arredato e fittato in via transitoria nonché le differenze di ubicazione e i costi ingenti a carico del contribuente.

Con il sesto motivo, proposto ai sensi dell ‘ art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., deduce violazione degli artt. 91 e 92 cod. proc. civ. , comportando l’accoglimento del ricorso una diversa regolazione RAGIONE_SOCIALE spese.

1.1. Con il ricorso incidentale l’RAGIONE_SOCIALE deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 , cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 67 , comma 1, lett. hter , t.u.i.r. in combinato disposto con gli artt. 2697 e 2727 cod. civ., e 116 cod. proc. civ., quanto al la ritenuta dimostrazione dell’affrancazione dell’immobile a far data dal novembre 2009 in favore della società RAGIONE_SOCIALE; in particolare evidenzia di aver dedotto plurime circostanze atte ad
individuare l’effettiva disponibilità dell’immobile in capo al COGNOME, come la inattività della società RAGIONE_SOCIALE che non versava alcun canone, e della società FilippoAndrea80; che le migliorie apportate all’immobile non potevano considerarsi svolgimento di attività agricola; la piena disponibilità dell’immobile in capo alla famiglia COGNOME, circostanze che lasciavano presumere che l’immobile fosse rimasto sempre in proprietà della RAGIONE_SOCIALE e che l’asserita affrancazione quindi non fosse mai avvenuta.
Il primo motivo del ricorso principale, che pone unicamente la questione della interpretazione dell’art. 67, comma 1, lett. hter , t.u.i.r. e della sua applicabilità a beni concessi in godimento da una società semplice, è fondato.

L’art. 67, comma 1, lett. h -ter , t.u.i.r. (lettera inserita dall’ art. 2, comma 36 -terdecies, d.l. n. 138/2011, convertito, con modificazioni, dalla l. n. 148/2011, applicabile, a norma del comma 36duodevicies del predetto art. 2, d.l. n. 138/2011, a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 17 settembre 2011) dispone che costituiscano redditi diversi  la differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo per la concessione in godimento di beni dell’impresa a soci o familiari dell’imprenditore  .
Come evidenziato anche nei documenti di prassi (circolare RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE 24E del 15 giugno 2012) i destinatari RAGIONE_SOCIALE disposizioni introdotte sono, pertanto, sia i soggetti che concedono in godimento i beni (concedenti) sia quelli che li ricevono (utilizzatori). In particolare, gli utilizzatori che rientrano nell’ambito applicativo della norma sono i soggetti che beneficiano dei beni relativi all’impresa nella propria sfera privata (i soci di società e di enti privati di tipo associativo residenti che svolgono attività commerciale; i familiari dell’imprenditore individuale residente nel territorio RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE); la circolare prevede altresì che  Attesa la necessità di evitare l’aggiramento della norma, si ritiene
che debbano essere considerati destinatari della disposizione in esame anche i soci o i loro familiari che ricevono in godimento beni da società controllate o collegate ai sensi dell’art. 2359 del codice civile a quella partecipata dai medesimi soci  . Tale documento esplicita che  Per quanto concerne i soggetti concedenti, sono da includere nell’ambito applicativo della nuova disposizione, purché residenti: – l’imprenditore individuale; – le società di persone (società in nome collettivo e società in accomandita semplice); – le società di capitali (società per azioni, società a responsabilità limitata, società in accomandita per azioni); le società cooperative; – le stabili organizzazioni di società non residenti; – gli enti privati di tipo associativo limitatamente ai beni relativi alla sfera commerciale. Restano escluse dall’applicazione della norma le “società semplici” concedenti, in quanto soggetti che non svolgono attività d’impresa  .
Il presupposto dell ‘ imposizione di detti redditi è, infatti, che si tratti di beni concessi da società che svolgano attività commerciale, il che è precluso alla società semplice (Cass. 05/11/1977, n. 4709 secondo cui, ai sensi dell’art. 2249 cod. civ., le società aventi per oggetto l ‘ esercizio di un’attività commerciale devono costituirsi secondo uno dei tipi regolati dai capi terzo e seguenti del titolo quinto, RAGIONE_SOCIALE società, del libro quinto del codice civile, tra i quali non è inclusa la società semplice, caratterizzata dal fatto di avere a oggetto l’esercizio di un’attività diversa da quella commerciale).
Deve quindi affermarsi il principio di diritto per cui  la disposizione della lett. hter dell’art. 67, comma 1, t.u.i.r. non è applicabile agli immobili concessi in godimento al socio di società semplice  .

Ha quindi errato la CTR, una volta ritenuta l’avvenuta affrancazione dell’immobile in favore della società semplice RAGIONE_SOCIALE a far data dal 2009 e quindi la titolarità del primo in capo alla seconda nell’anno oggetto della ripresa, il 2014, individuando la stessa come

concedente in favore del contribuente, a ritenere applicabile la disposizione della lett. hter dell’art. 67, comma 1, t.u.i.r. , che non è invece applicabile

Poiché gli altri motivi del ricorso principale sono espressamente proposti in subordine al primo, essi non devono essere esaminati in quanto assorbiti.

Occorre quindi esaminare il ricorso incidentale, affidato ad un unico motivo, formulato in termini di violazione di legge (degli artt. 2697 e 2727 cod. civ. e dell’art. 116 cod. proc. civ. nonch è RAGIONE_SOCIALE stesso art. 67, comma 1, lett. hter , t.u.i.r.) , con cui l’RAGIONE_SOCIALE censura che la CTR non abbia tenuto conto dell ‘ inattività sia della società RAGIONE_SOCIALE, che non versava alcun canone, che della società FilippoAndrea80; che le migliorie apportate all’immobile non potevano considerarsi svolgimento di attività agricola; della piena disponibilità dell’immobile in capo alla famiglia COGNOME , ciò al fine di individuare l’effettiva disponibilità dell’immobile in capo al COGNOME (prima parte del motivo) e  che l’immobile fosse rimasto sempre in proprietà della RAGIONE_SOCIALE e che l’asser ita affrancazione non fosse mai avvenuta  (seconda parte del motivo).
Come da consolidato orientamento di questa Corte, la violazione dell’art. 2697 cod. civ. si configura nel caso in cui il giudice di merito applichi la regola di giudizio fondata sull’onere della prova in modo erroneo, cioè attribuendo l’  onus probandi  a una parte diversa da quella che ne era onerata secondo le regole di scomposizione della fattispecie basate sulla differenza fra fatti costitutivi ed eccezioni: in buona sostanza, il cattivo esercizio del potere di apprezzamento RAGIONE_SOCIALE prove non legali da parte del giudice di merito non dà luogo ad alcun vizio denunciabile con il ricorso per cassazione, non essendo inquadrabile nel paradigma dell’art. 360 n. 5 cod. proc. civ., che attribuisce rilievo all’omesso esame di un fatto storico, principale o
secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e presenti carattere decisivo per il giudizio, né in quello del precedente n. 4, disposizione che dà rilievo unicamente all’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante (Cass. 5/06/2023, n. 15684; Cass. 7/10/2021, n. 27270).

D’altra parte (tra le ultime: Cass., Sez. U., 27/12/2019, n. 34474, con richiami pure a Cass. 19/06/2014, n. 13960, ovvero a Cass. 20/12/2007, n. 26965), la violazione dell’art. 116 cod. proc. civ. è riscontrabile solo ove si alleghi che il giudice, nel valutare una prova o, comunque, una risultanza probatoria, non abbia operato -in assenza di diversa indicazione normativa -secondo il suo  prudente apprezzamento  , pretendendo di attribuirle un altro e diverso valore, oppure il valore che il legislatore attribuisce ad una differente risultanza probatoria (come, ad esempio, valore di prova legale), nonché, qualora la prova sia soggetta ad una specifica regola di valutazione, abbia invece dichiarato di valutare la stessa secondo il suo prudente apprezzamento.
Il motivo è invece fondato in riferimento alla violazione RAGIONE_SOCIALE regole proprie del ragionamento presuntivo che la CTR ha del tutto omesso di compiere in riferimento agli elementi dedotti dall’ufficio e relativi alla simulazione dell ‘ enfiteusi e quindi alla conclusione che l’immobile facesse parte del patrimonio della RAGIONE_SOCIALE, in essa individuandosi l’effettivo soggetto concedente, titolare del reddito di impresa (la inattività della società RAGIONE_SOCIALE, che non versava alcun canone e non svolgeva attività agricola; le migliorie apportate all’abitazione che non potevano considerarsi svolgimento di attività agricola; la disponibilità materiale dell’immobile in capo alla famiglia COGNOME), laddove la prova presuntiva (o indiziaria) esige che il giudice prenda in esame tutti i fatti noti emersi nel corso dell’istruzione, valutandoli tutti
insieme e gli uni per mezzo degli altri (Cass. 09/03/2012, n. 3703), ed invece esaminando e dando rilevanza solo alla circostanza della avvenuta affrancazione, elemento di per sé non dirimente in senso contrario alla simulazione dell’enfiteusi e quindi non dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, propri dell’art. 2729 cod. civ.

Concludendo, il ricorso principale va accolto nel suo primo motivo, assorbiti gli altri; il ricorso incidentale va accolto. Va quindi cassata la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Emilia -Romagna, in diversa composizione, per nuovo esame, cui demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso principale, assorbiti gli altri, e il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Emilia-Romagna, in diversa composizione, per nuovo esame, cui demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, in data 7 maggio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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