Avviso di liquidazione: la motivazione per relationem

La Corte di Cassazione ha confermato la validità di un avviso di liquidazione per imposta di registro relativo a un atto giudiziario, anche in assenza di allegazione dell’atto stesso. Il provvedimento è legittimo se contiene elementi sufficienti (data, numero di ruolo, parti) per permettere al contribuente di identificare agevolmente l’atto. La Corte ha inoltre dichiarato inammissibile l’eccezione di esenzione per valore sollevata solo in appello, trattandosi di un’eccezione in senso stretto non rilevabile d’ufficio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 18 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Avviso di liquidazione: validità e limiti della motivazione

In ambito tributario, la chiarezza degli atti emessi dall’amministrazione è fondamentale per garantire il diritto di difesa del cittadino. Un tema ricorrente riguarda la validità di un avviso di liquidazione che non allega l’atto giudiziario di riferimento. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha chiarito i confini della motivazione per relationem e l’importanza del rispetto delle tempistiche processuali per sollevare eccezioni di esenzione.

Il caso e i fatti di causa

La vicenda trae origine dal ricorso di un contribuente contro un avviso di liquidazione relativo all’imposta di registro dovuta per un’ordinanza di assegnazione somme emessa in una procedura esecutiva. Il contribuente lamentava il difetto di motivazione dell’atto, poiché non era stato allegato l’atto giudiziario tassato e l’autorità emittente era stata indicata genericamente come “Tribunale Civile”, senza specificarne la sede.

Sia in primo che in secondo grado, i giudici tributari rigettavano il ricorso, ritenendo che l’avviso contenesse elementi sufficienti per identificare il provvedimento e consentire la difesa. Il contribuente proponeva quindi ricorso per cassazione, aggiungendo in sede di appello anche una richiesta di esenzione dall’imposta per limiti di valore, basata su orientamenti giurisprudenziali e circolari ministeriali.

La decisione sulla motivazione dell’avviso di liquidazione

La Suprema Corte ha confermato la legittimità dell’operato dei giudici di merito. Secondo i magistrati, la motivazione di un avviso di liquidazione può considerarsi adeguata anche se non allega l’atto presupposto, a condizione che quest’ultimo sia già conosciuto o facilmente conoscibile dal contribuente.

Nel caso specifico, l’avviso conteneva la data di emissione, il numero di ruolo della procedura esecutiva e l’indicazione delle parti coinvolte. Poiché il contribuente era parte attiva della procedura esecutiva (essendo il beneficiario dell’assegnazione), era in possesso di tutti gli strumenti per individuare l’atto senza sforzi eccessivi. La mancata indicazione specifica della città del Tribunale non è stata considerata un vizio tale da compromettere il diritto di difesa.

Le preclusioni processuali nel ricorso contro l’avviso di liquidazione

Un punto cruciale della sentenza riguarda l’inammissibilità di nuovi motivi presentati oltre i termini. Il contribuente aveva cercato di far valere un’esenzione fiscale solo durante il giudizio di appello. La Corte ha ribadito che il processo tributario è un giudizio “impugnatorio”, circoscritto ai motivi presentati nel ricorso iniziale.

L’esenzione dall’imposta di registro per atti di valore inferiore a 1.033,00 euro costituisce un’eccezione in senso stretto. Questo significa che deve essere allegata e provata dal contribuente sin dal primo grado di giudizio. Non può essere rilevata d’ufficio dal giudice né presentata per la prima volta in appello, a meno che non dipenda dal deposito di documenti precedentemente non conosciuti, circostanza non verificatasi in questa fattispecie.

Le motivazioni

La Corte di Cassazione ha fondato la propria decisione sulla necessità di bilanciare il buon andamento dell’azione amministrativa con il diritto di difesa. Se l’amministrazione fornisce i dati minimi identificativi di un atto di cui il contribuente è stato parte, l’obbligo di motivazione dell’avviso di liquidazione si considera assolto. L’onere di allegazione integrale dell’atto richiamato scatterebbe solo qualora la ricerca dello stesso risultasse eccessivamente complessa o impossibile per il destinatario.

Inoltre, la Corte ha chiarito che le circolari dell’Agenzia delle Entrate non sono fonti del diritto e non possono giustificare la deroga alle preclusioni processuali. La stabilità del giudizio tributario impone che il perimetro della controversia sia fissato nel ricorso introduttivo, impedendo la trasformazione della causa petendi durante i successivi gradi di giudizio.

Le conclusioni

Il ricorso è stato rigettato con la condanna del contribuente al pagamento delle spese di lite. La pronuncia sottolinea come, in presenza di un avviso di liquidazione che richiama atti giudiziari noti, il contribuente debba agire tempestivamente, sollevando tutte le possibili contestazioni (sia formali che sostanziali, come le esenzioni) già nel primo atto difensivo. La strategia di riservare eccezioni di merito per le fasi successive del processo risulta, alla luce di questo orientamento, estremamente rischiosa e spesso destinata all’insuccesso.

L’avviso di liquidazione è nullo se non viene allegato l’atto giudiziario tassato?
No, l’atto è valido se contiene riferimenti come data e numero di ruolo che permettono al contribuente che ne è stato parte di identificarlo facilmente.

Posso chiedere un’esenzione fiscale per la prima volta durante il giudizio di appello?
No, le eccezioni relative a esenzioni fiscali devono essere presentate nel ricorso introduttivo di primo grado a pena di inammissibilità.

Cosa deve contenere la motivazione di un atto fiscale per essere considerata valida?
Deve indicare i presupposti della pretesa, le norme applicate, le modalità di tassazione e gli elementi identificativi della fonte del debito d’imposta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4695 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4695 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 02/03/2026

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7156/2024 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME -ricorrente- contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall’avvocato Avvocatura Generale dello Stato -controricorrente- avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria Ii Grado di Lazio n. 5366/2023 depositata il 28/09/2023.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/01/2026 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con sentenza n. 1221/21, depositata in data 02/02/2021, la CTP di Roma rigettava il ricorso proposto da NOME COGNOME avverso l’avviso di liquidazione n. 2016/003/EM/00009558/0/001 per l’importo di 208,75

euro, relativo all’ imposta di registro dovuta per un atto giudiziario, ritenendo l’infondatezza del difetto di motivazione di tale atto, dedotto dal contribuente.

Con sentenza n. 5366/1/2023, depositata il 28/09/2023, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio rigettava l’appello proposto dal COGNOME avverso la sentenza della CTP, ribadendo la idoneità della motivazione dell’avviso di liquidazione a consentire l’esercizio del diritto di difesa, siccome contenente l’indicazione dei presupposti della pretesa impositiva, RAGIONE_SOCIALE norme applicate, RAGIONE_SOCIALE modalità di tassazione, della sua fonte, dei soggetti obbligati al pagamento, nonchè del creditore, odierno ricorrente.
Avverso la sentenza della CdGT di secondo grado NOME COGNOME proponeva ricorso per cassazione.

La RAGIONE_SOCIALE resisteva con controricorso.

Il ricorrente depositava memoria ex art. 380 bis.1 c.p.c..

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo si deducono la ‘ violazione e falsa applicazione degli artt. 41, 52 e 54 d.p.r. n.131 del 1986; dell’art. 42 TUIR, l.212 del 2000; dell’art. 7 l. n. 212 del 2000; dell’art. 3 l. n. 241/1990’, in relazione all’art. 360, c omma 1, n. 3, c.p.c., per avere la CTR del Lazio ritenuto adeguatamente motivato un avviso di liquidazione carente dell’allegazione dell’atto giudiziario tassato e privo di uno degli estremi identificativi essenziali dello stesso, ossia dell’indicazione dell’Ufficio che lo aveva emanato (indicato solo come ‘ Tribunale Civile ‘), sì da costringere il contribuente ad una difficoltosa attività di individuazione dell’atto, con conseguente pregiudizio del diritto di difesa.
Il motivo è infondato e in parte inammissibile.

Ai fini della motivazione dell’avviso di liquidazione, l’art. 54, comma 5, del d.P.R. n. 131/1986 prescrive che esso debba indicare gli ‘ estremi

dell’atto da registrare o il fatto da denunciare e la somma da pagare “, quali requisiti indefettibili.

Ritiene il Collegio di dare continuità all’indirizzo giurisprudenziale di legittimità secondo cui è del tutto indifferente, ai fini qui considerati, che gli elementi della fattispecie impositiva a base della liquidazione dell’imposta di registro siano desumibili – direttamente – dalla motivazione dell’atto recante la pretesa tributaria, o piuttosto – indirettamente – dal contenuto di un diverso atto dal primo richiamato, seppure non allegato, allorché appunto si tratti di atto -nella specie un’ordinanza di assegnazione – conosciuto o comunque conoscibile dal contribuente, ritenendosi legittima anche la motivazione per relationem che richiami, senza allegarli, atti che si possano presumere iuris tantum conosciuti dal destinatario dell’accertamento (tra le altre, Cass. n. 11283/2022; Cass. n. 239/2021; Cass. n. 30084/2021; Cass. n. 26340/2021; Cass. n. 37370/2021; Cass. n. 24098/2014). Pertanto, ‘ in ossequio ai canoni generali della collaborazione e della buona fede, l’amministrazione finanziaria deve considerarsi esonerata dall’obbligo di allegazione ex art. 7, comma 1, della Legge 27 luglio 2000 n. 212 con riguardo agli atti presupposti (negoziali, amministrativi o giudiziali) di cui il contribuente abbia avuto conoscenza, sia stato destinatario ovvero sia stato parte (anche a mezzo di rappresentante legale o volontario), trattandosi di incombenza ridondante rispetto alla finalità di garantire un’informazione adeguata e commisurata ad un efficace esercizio del diritto di difesa in ordine all’incidenza degli atti impositivi, e che l’omissione o l’assolvimento dell’allegazione, rispettivamente, nulla toglie e nulla aggiunge alle cognizioni del contribuente sui presupposti fattuali e sulle ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell’amministrazione finanziaria ‘ (Cass. n. 21713/2020, richiamata da Cass., n. 37370/2021).
Trattasi di una opzione ermeneutica ritenuta da questa Corte integrante ‘ un adeguato bilanciamento tra le esigenze di economia

dell’azione amministrativa (e quindi di buon andamento dell’amministrazione, ex art. 97 Cost.) – che giustificano l’ammissibilità, anche normativa, della motivazione per relationem (sul punto cfr. Cass. 29/01/2008, n. 1906, in motivazione) – ed il pieno esercizio del diritto di difesa del contribuente (rilevante ex artt. 24 e 111 Cost.) nel giudizio di impugnazione dell’atto impositivo, che sarebbe illegittimamente compresso se la conoscibilità dell’atto esterno richiamato dalla motivazione non fosse agevole, ma richiedesse un’attività di ricerca complessa ” (Cass. n. 593/2021).
In applicazione dei suddetti principi il giudice d’appello ha correttamente ritenuto che l’avviso di liquidazione in questione contenga gli elementi idonei a consentire la celere ed agevole individuazione dell’atto tassato. L’avviso infatti menziona il provvedimento in questione (ordinanza di assegnazione) e la data di emissione dello stesso (22/5/2017), il numero di ruolo della procedura esecutiva mobiliare a conclusione della quale l’ordinanza è stata emessa, l’indicazione dell’articolo della Tariffa che prevede l’aliquota proporzionale applicata, l’indicazione del debitore esecutato e quella del creditore procedente beneficiario dell’assegnazione, ossia l’odierno ricorrente. Tale pluralità di dati contenuti nell’avviso consente senz’altro di escludere – in assenza peraltro di specifica allegazione in merito alla attivazione da parte del COGNOME di altre procedure esecutive mobiliari innanzi a Tribunali diversi da quello di Roma (il quale ha emesso l’ordinanza in questione) – che la omessa indicazione del luogo di ubicazione dell’Autorità giudiziaria emittente l’atto tassato (indicata nell’avviso quale ‘ Tribunale civil e’) abbia impedito la celere ed agevole individuazione di tale atto, così integrando un vizio di motivazione suscettibile di compromettere il diritto di difesa del contribuente. Alla luce dei suddetti plurimi dati contenuti nell’avviso di liquidazione e dell’insussistenza ( non essendo stato dedotto il contrario) di altre procedure esecutive attivate dal ricorrente innanzi a Tribunali diversi
da quello di Roma, deve, infatti, escludersi che il predetto – a cui, in quanto assegnatario della somma, l’ordinanza (in mancanza di diversa allegazione) deve essere stata necessariamente comunicata a scioglimento della riserva – sia stato costretto ad una gravosa attività di reperimento dell’atto, violativa dei canoni di leale collaborazione e buona fede sottesi all’obbligo di motivazione di cui all’art. 7 della legge n. 212/2000, suscettibile di menomare il diritto di difesa del contribuente.
Quanto alla dedotta violazione degli artt. 41,42, 52 e 54 d.P.R. n.131/1986, il motivo è invece inammissibile, in quanto del tutto privo RAGIONE_SOCIALE allegazioni fattuali sottese alla prospettazione della violazione di tali norme.

2. Con il secondo motivo si deducono la ‘ violazione e falsa applicazione degli artt. 7, comma 5-bis D.LGS 31/12/1992 n.546; e 46 L.21.11.91 n. 374, in relazione all’art. 360, comma 1, n.3, c.p.c.; Violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360, comma 1, n.4 c.p.c. ‘, per non avere la CdGT di secondo grado annullato l’avviso di liquidazione in ragione dell’esenzione dell’ordinanza di assegnazione dall’imposta di registro, siccome di valore inferiore a 1.033,00 euro. Sostiene all’uopo il ricorrente la rilevabilità d’ufficio della suddetta esenzione in quanto asseritamente riguardante l’insussistenza del fatto costitutivo dell’obbligazione tributaria, argomentando l’assunto sulla scorta dell’ordinanza n. 8854/2019 di questa Corte e della Circolare dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE n. 30/E del 29/07/2022, depositata nel giudizio d’appello e sopravvenuta al ricorso di primo grado (con cui l’Amministrazione Finanziaria ha stabilito di aderire all’orientamento della giurisprudenza di legittimità relativo all’applicazione dell’art. 46, l egge 374/1991, a tutti gli atti e provvedimenti inerenti a controversie il cui valore non eccede la somma di 1.033,00 euro, indipendentemente dal grado di giudizio e dall’ufficio giudiziario adito), evidenziando di aver comunque sollevato, a pagina 4 della memoria illustrativa nel giudizio d’appello (allegata al
ricorso), l’eccezione di esenzione dall’imposta per limiti di valore, formulabile anche in sede di gravame e rilevabile d’ufficio, su cui il giudice d’appello non si era pronunciato.

Detta censura si riferisce, invero, a due diversi motivi, dedotti in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. e all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., da analizzare congiuntamente in quanto implicanti la disamina della comune questione relativa alla deducibilità per la prima volta in appello dell’esenzione dall’imposta del provvedimento tassato e alla sua rilevabilità d’ufficio.

Tali motivi, rispondenti al principio di specificità, stante la indicazione della pagina dell’atto (memoria illustrativa nel giudizio d’appello), allegato al ricorso, in cui l’eccezione di esenzione dall’imposta è stata sollevata, sono infondati.

Premesso che l’art. 7, comma 5 bis, d.lgs. n. 546/1992 non è applicabile al caso di specie, trattandosi di norma di natura sostanziale entrata in vigore il 16 settembre 2022, pertanto successivamente all’introduzione del giudizio d’appello (vedi sul punto Cass. n. 20816/2024) e premesso che le circolari dell’RAGIONE_SOCIALE non costituiscono fonti del diritto, né spiegano efficacia vincolante nei confronti del contribuente o del giudice, dettando solo direttive interne all’amministrazione finanziaria (vedi Cass. n. 12395/2024; Cass. S.U. n. 23031 2007) e non integrando, pertanto, ius superveniens giustificante deroghe alle preclusioni processuali, va rilevato quanto segue.
Come più volte ribadito da questa Corte, ‘Il processo tributario è caratterizzato dall’introduzione della domanda sub specie di impugnazione dell’atto fiscale per vizi formali o sostanziali (cfr. Cass. n. 23326/13, Cass. n. 15051/14 e Cass. n. 9637/17) e l’autorità giudiziaria adita è tenuta ad esaminare esclusivamente quei vizi specificamente addotti a sostegno del ricorso, non potendo, ex officio, prendere in considerazione ragioni diverse rispetto a quelle allegate, anche se risultanti ex actis, da reputare
estranee al thema controversum (cfr. Cass. n. 14798/25). I motivi di impugnazione, infatti, sono funzionali alla denuncia di invalidità dell’atto impugnato, che, sebbene ricondotta dal legislatore nel novero RAGIONE_SOCIALE nullità, si riferisce ad ipotesi di annullabilità, perché l’atto, ancorché definito nullo, è destinato, ad onta del nomen juris, a produrre effetti come se fosse valido, tanto da costituire titolo per la riscossione e divenire definitivo, se l’interessato non propone ricorso davanti al giudice tributario (cfr. Cass. n. 18448/15 e, nello stesso senso, Cass. n. 12313/18). Il ricorso – che contribuisce, insieme alla pretesa esercitata dall’amministrazione, a circoscrivere l’ambito del contenzioso -è delimitato dai motivi di impugnazione, che, originariamente dedotti, costituiscono la causa petendi della domanda di annullamento (cfr. Cass. n. 21759/11, Cass. n. 15051/14, Cass. n. 19616/18), non modificabile, tramite nova, in appello, non essendo possibile dare corpo a nuovi temi di indagine o formulare nuove domande o eccezioni non rilevabili d’ufficio (cfr. Cass. n. 16829/07, Cass. n. 13742/15 e Cass. n. 27562/18). Le eccezioni non rilevabili d’ufficio -e ad esse si riferisce il divieto sancito dall’articolo 57 del decreto legislativo numero 546 del 1992- sono tutte quelle definite ‘eccezioni in senso stretto’ – attraverso le quali il contribuente faccia valere un fatto giuridico avente efficacia modificativa, impeditiva o estintiva della pretesa fiscale, da non confondere con le eccezioni improprie o mere difese, volte esclusivamente a contestare la sussistenza dei fatti costitutivi della pretesa tributaria o, specularmente, la fondatezza RAGIONE_SOCIALE censure articolate dal contribuente avverso l’atto impugnato, ed alle quali -in uno ai vizi di invalidità specificamente denunciati -rimane circoscritta l’indagine demandata al giudice tributario (cfr. Cass. n. 11223/16, Cass. n. 8073/19, Cass. n. 2413/21 e Cass. n. 8805/24). Non è consentita, infatti, la prospettazione di una situazione fattuale e giuridica diversa rispetto a quella ab origine enunciata, salva l’ipotesi peculiare dei motivi aggiunti, dovendo il giudice tributario attenersi rigorosamente alla disamina RAGIONE_SOCIALE
ragioni di invalidità specificamente illustrate, soggette al rigoroso regime RAGIONE_SOCIALE eccezioni in senso stretto (cfr. Cass. n. 11233/16, Cass. n. 22105/17, Cass. n. 16095/22 e Cass. n. 24798/25)….’ (Cass. n. 34266/2025, nonché, tra le altre, Cass. n. 24798/2025).

Ne consegue che il giudice deve attenersi all’esame dei vizi di invalidità dedotti nel ricorso iniziale, il cui ambito può essere modificato esclusivamente con la presentazione di motivi aggiunti, la quale è ammissibile, ai sensi dell’art. 24, comma 2, del d.lgs. n. 546 /1992, nella sola ipotesi di ‘ deposito di documenti non conosciuti ad opera RAGIONE_SOCIALE altre parti o per ordine della commissione ‘. Non possono, pertanto, trovare ingresso motivi di impugnazione che il contribuente abbia per la prima volta articolato in atti processuali diversi dal ricorso introduttivo, in assenza RAGIONE_SOCIALE condizioni richieste per la proposizione di motivi aggiunti (cfr. Cass., n. 23856/2024; Cass., n. 22091/2018; Cass., n. 2808/2016; Cass. n. 18448/2015).
Nel caso di specie, il ricorrente, con l’atto introduttivo del giudizio di primo grado, si è limitato a dedurre la nullità dell’avviso di liquidazione per vizio di motivazione, mentre, in sede di memoria illustrativa nel giudizio di appello, in assenza RAGIONE_SOCIALE condizioni per proporre motivi aggiunti (non costituendo la circolare dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE depositata ius superveniens giustificante deroghe alle preclusioni processuali ed essendo l’ordinanza di assegnazione da ritenersi, nel caso di specie, atto ab origine noto al contribuente), ha dedotto anche l’insussistenza della pretesa tributaria in ragione di una esenzione normativa correlata al valore dell’ordinanza di assegnazione tassata. In tal modo l’appellante ha prospettato una situazione fattuale diversa – non più e non solo relativa al vizio di motivazione dell’avviso di liquidazione ma allo specifico valore dell’atto giudiziario tassato – ed anche, a ben vedere, una diversa ragione di invalidità del suddetto avviso, incentrata, sul piano della causa petendi , non più sulla sola violazione dell’obbligo di motivazione dell’atto adottato
dall’Amministrazione finanziaria ma anche sulla sussistenza di una fattispecie di esonero dal tributo, derivante dal limite di valore dello specifico provvedimento giudiziario tassato.

A ciò si aggiunga che la domanda di esenzione dalla pretesa impositiva è soggetta ad uno specifico onere di allegazione del contribuente (Cass. n. 27441/2024; Cass. n. 29845/2024), che va adempiuto nel rispetto RAGIONE_SOCIALE preclusioni processuali e che è insuscettibile di rilievo d’ufficio, in quanto costituente una eccezione in senso stretto, attenendo alla sussistenza di una specifica ragione di esonero dell’ atto dalla tassazione.

Pertanto, stante la inammissibilità per tardività dell’eccezione relativa alla suddetta causa di esonero dall’imposta e la sua non rilevabilità d’ufficio, considerato, altresì, che l’obbligo di pronuncia del giudice è prospettabile solo rispetto alle domande ed eccezioni ritualmente introdotte, vanno escluse sia la violazione e la falsa applicazione di legge sia l’omessa pronuncia lamentate.

Il ricorso va pertanto rigettato.

Le spese giudiziali seguono la soccombenza e sono liquidate nella misura di cui al dispositivo.

P.Q.M.

rigetta il ricorso;

condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, che liquida in 500,00 euro per compensi professionali, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 -quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 14/01/2026 .

Il Presidente

NOME COGNOME

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