Avviso di accertamento: quando la notifica è valida?

Una società ha impugnato un avviso di accertamento IMU, contestando vizi nella notifica via PEC e la mancanza di motivazione sull’autorità dell’agente di riscossione. La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso, stabilendo che la notifica è valida se raggiunge il suo scopo, come dimostrato dall’impugnazione stessa. Inoltre, ha chiarito che l’atto non deve necessariamente allegare i documenti che legittimano un’agenzia di riscossione iscritta in albi pubblici.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Avviso di Accertamento: Notifica PEC e Legittimità dell’Agente di Riscossione

La validità di un avviso di accertamento dipende da rigidi requisiti di forma, notifica e motivazione. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha affrontato questioni cruciali in materia: una notifica via PEC con presunte irregolarità può essere considerata valida? E fino a che punto l’atto deve motivare i poteri dell’agente di riscossione esterno? Analizziamo la decisione per comprendere i principi affermati dai giudici.

I Fatti del Caso

Una società contribuente impugnava un avviso di accertamento per il pagamento dell’IMU relativa all’anno 2012, notificato da un’agenzia di riscossione per conto di un Comune. La società lamentava diversi profili di illegittimità, tra cui vizi della notifica effettuata tramite Posta Elettronica Certificata (PEC) e un difetto di motivazione riguardo all’affidamento del servizio di accertamento e riscossione all’agenzia esterna.

Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano respinto le doglianze della società. Quest’ultima, non soddisfatta, proponeva quindi ricorso per cassazione, basandolo su tre motivi principali.

I Motivi del Ricorso: Notifica e Motivazione in Discussione

La società ricorrente ha articolato la sua difesa su tre punti fondamentali:

1. Nullità della notifica: Si contestava la validità della notifica via PEC e del documento informatico allegato, sostenendo una presunta mancanza di forma, sottoscrizione e autenticità. Secondo la ricorrente, tale vizio rendeva l’atto giuridicamente inesistente e non poteva essere sanato dal principio del raggiungimento dello scopo.
2. Difetto di motivazione: Si lamentava che l’avviso di accertamento non indicasse né allegasse l’atto amministrativo che legittimava l’agenzia di riscossione a operare per conto del Comune, rendendo impossibile per il contribuente verificare la legittimità del suo operato.
3. Incertezza normativa oggettiva: Si chiedeva l’annullamento delle sanzioni applicate, sostenendo che le complesse e mutevoli normative in materia di notifiche telematiche e affidamento di servizi a terzi generassero un’incertezza tale da giustificare l’errore del contribuente.

Le Motivazioni della Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso, fornendo importanti chiarimenti su ciascuno dei punti sollevati.

Validità della Notifica PEC e Principio del Raggiungimento dello Scopo

Sul primo motivo, la Corte ha ribadito un principio consolidato: l’irritualità della notificazione di un atto non ne comporta la nullità se la consegna ha comunque prodotto il risultato della sua conoscenza da parte del destinatario. La prova di tale conoscenza è data proprio dalla tempestiva impugnazione dell’atto da parte del contribuente.

In altre parole, la notifica non è un requisito di esistenza dell’atto impositivo, ma una condizione di efficacia. Se il contribuente dimostra di aver ricevuto l’atto (impugnandolo), qualsiasi vizio nella procedura di notifica viene ‘sanato’ perché lo scopo informativo della comunicazione è stato raggiunto. La Corte ha inoltre specificato che l’uso di firme digitali come CAdES e PAdES è pienamente legittimo per gli atti impositivi.

L’Avviso di Accertamento e la Motivazione sui Poteri dell’Agente di Riscossione

Anche il secondo motivo è stato ritenuto infondato. I giudici hanno chiarito che l’obbligo di motivazione, sancito dallo Statuto dei diritti del Contribuente, non si estende fino a imporre l’allegazione di ogni documento richiamato, soprattutto quando si tratta di atti di cui il contribuente può avere legale e integrale conoscenza in altro modo.

Nel caso specifico, l’agenzia di riscossione era iscritta all’apposito Albo dei concessionari, un registro pubblico consultabile online. Questa pubblicità legale è sufficiente a garantire la trasparenza e permette al contribuente di verificare autonomamente la legittimità dell’operato dell’agente. L’avviso deve indicare che l’attività è stata affidata a un soggetto terzo, ma non è tenuto a ripercorrere e documentare l’intero iter amministrativo di tale affidamento.

Inapplicabilità dell’Incertezza Normativa Oggettiva

Infine, la Corte ha giudicato inammissibile il terzo motivo relativo all’incertezza normativa. L’esimente dalle sanzioni per ‘incertezza oggettiva’ si applica solo in presenza di un’impossibilità reale e insormontabile di interpretare correttamente una norma, non per una generica complessità del quadro legislativo o per una soggettiva ignoranza del contribuente. Le deduzioni della società sono state considerate troppo generiche per giustificare la disapplicazione delle sanzioni.

Conclusioni

Questa ordinanza consolida importanti principi in materia di contenzioso tributario. In primo luogo, conferma la prevalenza della sostanza sulla forma nelle notifiche: se l’atto è conosciuto, la notifica è efficace. In secondo luogo, definisce i limiti dell’obbligo di motivazione, escludendo la necessità di allegare atti pubblici facilmente reperibili dal contribuente. Infine, ribadisce la natura eccezionale dell’esimente per incertezza normativa, che non può essere invocata per contestazioni generiche. Per i contribuenti, ciò significa che la strategia difensiva deve concentrarsi su vizi sostanziali e specifici, poiché le contestazioni puramente formali, specialmente se sanate nei fatti, hanno scarse probabilità di successo.

Una notifica di un avviso di accertamento via PEC, anche se irregolare, è da considerarsi valida?
Sì, la notifica è considerata valida se, nonostante eventuali irregolarità, ha raggiunto il suo scopo, ovvero ha portato l’atto a conoscenza del destinatario. La prova che lo scopo è stato raggiunto è fornita dalla tempestiva impugnazione dell’atto da parte del contribuente, che di fatto ‘sana’ il vizio di notifica.

L’avviso di accertamento deve allegare l’atto amministrativo che conferisce i poteri all’agenzia di riscossione esterna?
No, non è necessario allegare l’atto di affidamento, specialmente se si tratta di un provvedimento soggetto a pubblicità legale e quindi facilmente reperibile dal contribuente (come l’iscrizione di una società in un albo pubblico consultabile online). È sufficiente che l’avviso faccia riferimento all’avvenuto affidamento del servizio.

Quando si possono non applicare le sanzioni tributarie per ‘incertezza normativa oggettiva’?
L’esenzione dalle sanzioni per ‘incertezza normativa oggettiva’ si applica solo in situazioni eccezionali, quando la norma tributaria è caratterizzata da un’ambiguità tale da rendere impossibile, anche per un operatore diligente, individuarne il corretto significato. Non è sufficiente una generica complessità della materia o un dubbio soggettivo del contribuente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 1937 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 1937 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 18/01/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24015/2021 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO (CODICE_FISCALE) che la rappresenta e difende;

–

ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE), COMUNE DI PAGANI COMUNE DI PAGANI;

–

intimati – avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. SALERNO n. 1299/2021 depositata il 11/02/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 09/01/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

RITENUTO CHE

RAGIONE_SOCIALE, cui è succeduta la società RAGIONE_SOCIALE, impugnava l’avviso di accertamento emesso da RAGIONE_SOCIALE, per il pagamento dell’IMU (anno 2012 – ICL 1273) in favore del RAGIONE_SOCIALE di Pagani, notificato alla contribuente, in data 26/12/2017, tramite posta elettronica certificata (PEC), deducendo vari profili d’illegittimità della pretesa tributaria, pari ad € 24.857,00, oltre sanzioni.

L’adita Commissione Tributaria Provinciale di Salerno rigettava il ricorso con decisione successivamente confermata dalla Commissione Tributaria Regionale della Campania – Sezione Staccata di Salerno, con la sentenza n. 1299/2021, depositata in data 11/2/2021, che respingeva l’appello della contribuente. Riteneva il giudice di secondo grado, tra l’altro, sanabile l’invalidità della notifica dell’avviso effettuata mediante EMAIL contenente il file dell’atto impositivo, legittimo l’affidamento dell’incarico alla società RAGIONE_SOCIALE, affidataria del servizio di accertamento e riscossione dell’imposta de qua, come da documentazione versata in atti, giusta l’art. 52 , comma 1, d.lgs. n.446 del 1997, e legittime anche le sanzioni applicate e soltanto genericamente contestate.
La contribuente propone ricorso, affidato a tre motivi, per la cassazione della sentenza, mentre il RAGIONE_SOCIALE di Pagani ed RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE) sono rimaste intimate.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360, comma 1°, n. 3, cod. proc. civ., la contribuente denuncia violazione o falsa applicazione degli artt. 20, 21, 22, 24, 71 del d.lgs. n. 82 del 2005 (CAD), 149bis cod.proc.civ., 2702 cod.civ., 156 cod.proc.civ., perché la CTR non ha rilevato l’assoluta mancanza di forma, di sottoscrizione, di autenticità, dell’atto impositivo

impugnato e l’inesistenza della sua notificazione a mezzo posta elettronica certificata (PEC), in quanto inidonea a produrre alcun effetto giuridico e comunque l’inapplicabilità della sanatoria di cui all’art. 156 cod.proc.civ., per raggiungimento dello scopo.

La censura è infondata.

La CTR ha ritenuto legittima la notifica di una copia analogica conforme ad un documento informatico e, sotto tale profilo, equivalenti le firme digitali di tipo “CAdES” e di tipo “PAdES”, sia pure con le differenti estensioni “.p7m” e “.pdf” (v. Cass. n. 14402/2020; Cass. Sez. U., n. 10266/2018), in applicazione del principio, ribadito da questa Corte (Cass. n. 32692/2021), secondo cui «L’avviso di accertamento firmato digitalmente nel regime di cui all’art. 2, comma 6, d.lgs. n. 82 del 2005 (“ratione temporis” vigente dal 14 settembre 2016 fino al 26 gennaio 2018), non è nullo per difetto di sottoscrizione, posto che l’esclusione dell’utilizzo di strumenti informatici prevista per l’esercizio delle attività e funzioni ispettive fino all’entrata in vigore del d.lgs. n. 217 del 2017 riguarda la sola attività di controllo fiscale e non può estendersi agli avvisi di accertamento ed in genere agli atti impositivi.»
Il giudice di appello ha richiamato anche il principio, più volte affermato dalle Sezioni Unite di questa Corte, secondo cui l’irritualità della notificazione di un atto a mezzo di posta elettronica certificata non ne comporta la nullità se la consegna in via telematica dell’atto ha comunque prodotto il risultato della sua conoscenza e determinato così il raggiungimento dello scopo legale (Cass. Sez. U., n. 23620/2018; Cass. Sez. Un., n. 7665/2016).

La notificazione, infatti, non è un requisito di giuridica esistenza e perfezionamento dell’atto impositivo, ma una condizione integrativa d’efficacia, sicché la sua inesistenza o invalidità non determina in via automatica l’inesistenza dell’atto, quando ne risulti inequivocamente la piena conoscenza, da parte del contribuente, entro il termine di decadenza concesso per l’esercizio del potere all’Amministrazione finanziaria, profilo quest’ultimo estraneo al thema decidendum (Cass. n. 654/2014; n. 8374/2015; 21071/2018; n. 26310/2021).
La società RAGIONE_SOCIALE, nella specie, ha impugnato tempestivamente l’atto impositivo per cui l’effetto sanante (art. 156 cod.proc.civ.) opera ex tunc ,

determinando il venir meno dell’interesse del destinatario a tale specifico vizio ma non esplica alcun effetto sui requisiti di validità dell’avviso di accertamento che la ricorrente contesta deducendo l’assoluta mancanza di forma, di sottoscrizione, di autenticità.

Anche tale ulteriore profilo censorio è stato correttamente disatteso dal giudice di appello alla luce del principio secondo cui « L’avviso di accertamento firmato digitalmente nel regime di cui all’art. 2, comma 6, d.lgs. n. 82 del 2005 (“ratione temporis” vigente dal 14 settembre 2016 fino al 26 gennaio 2018), non è nullo per difetto di sottoscrizione, posto che l’esclusione dell’utilizzo di strumenti informatici prevista per l’esercizio delle attività e funzioni ispettive fino all’entrata in vigore del d.lgs. n. 217 del 2017 riguarda la sola attività di controllo fiscale e non può estendersi agli avvisi di accertamento ed in genere agli atti impositivi. » (Cass. n. 32692/2021 cit.).
Con il secondo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1°, n. 5, cod. proc. civ., la contribuente denuncia l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, perché la CTR ha omesso di rilevare il difetto di motivazione dell’atto impositivo relativamente all’illegittimo affidamento dell’incarico alla società RAGIONE_SOCIALE, in mancanza dell’indicazione, nell’avviso di accertamento impugnato, dell’atto amministrativo legittimante l’affidamento esterno del servizio alla predetta società. Deduce, al riguardo, l’insufficienza del deposito della determina di affidamento che richiama il provvedimento conclusivo del procedimento amministrativo con il quale il RAGIONE_SOCIALE di Pagani aveva affidato alla RAGIONE_SOCIALE, all’esito di gara ad evidenza pubblica espleta dalla Provincia di Salerno quale stazione unica appaltante, il servizio di accertamento e riscossione IMU per le annualità dal 2012 al 2016, come previsto dal d. l. n. 193 del 2016, essendo stata la società RAGIONE_SOCIALE esclusa da tale gara, in quanto non in possesso dei necessari requisiti. Deduce, inoltre, la contribuente che l’affidamento del servizio ad RAGIONE_SOCIALE, per l’anno 2012, si basa sulla determina dirigenziale n. 1211 del 30/11/2017, la quale richiama la innanzi ricordata procedura ad evidenza pubblica e la delibera di giunta n. 147 del 20/11/2017 con cui si affidava, in via
d’urgenza e senza interpello di altre società (art. 63, d.lgs. n. 50 del 2016), sol perché la predetta società già aveva svolto il servizio negli anni precedenti, l’attività per l’anno 2012, stante l’impossibilità dell’aggiudicataria RAGIONE_SOCIALE di effettuare il servizio per l’annualità in questione.

La censura è infondata.

La sentenza della CTR ha affermato, sulla base dell’esame della documentazione versata in atti e con accertamento riservato al giudice di merito, la legittimità «dell’affidamento in concessione dei servizi di accertamento e riscossione dei tributi locali», con conseguente trasferimento dal RAGIONE_SOCIALE alla società concessionaria della legittimazione impositiva e, sotto tale profilo, piena validità dell’avviso di accertamento di che trattasi.

L’atto impositivo dà atto dell’affidamento, da parte del RAGIONE_SOCIALE di Pagani, dell’attività di accertamento e riscossione del tributo per cui è causa alla predetta società RAGIONE_SOCIALE, rientrante tra i soggetti privati abilitati, perché in possesso (circostanza non contestata) dei requisiti previsti per l’iscrizione all’Albo dei concessionari appositamente istituito (art. 53, comma 1 , d.lgs. n. 446 del 1997 e consultabile on line , dunque, agevolmente conoscibile (Cass. n. 30047/2018).

Va, conseguentemente, disatteso il rilievo censorio del Fallimento ricorrente secondo cui l’atto impugnato sarebbe incompleto, sotto il profilo motivazionale, perché non riporta l’esatta indicazione del titolo di legittimazione (determina dirigenziale n. 1211 del 30 novembre 2017) della concessionaria comunale, in quanto la deduzione che muove da una non condivisibile dilatazione dell’obbligo motivazionale di cui all’art. 7 dello Statuto dei diritti del Contribuente, che si riferisce ai presupposti di fatto alle ragioni giuridiche che determinano la decisione dell’amministrazione e che nel prevedere che debba essere allegato all’atto dell’amministrazione finanziaria ogni documento da esso richiamato in motivazione, si riferisce esclusivamente agli atti di cui il contribuente non abbia integrale e legale conoscenza.
Per quanto concerne l’attribuzione, in concreto, dei poteri di accertamento e riscossione appare sufficiente il richiamo del giudice di appello alla documentazione depositata in giudizio dall’appellata società RAGIONE_SOCIALE

che non deve essere necessariamente allegata all’atto impositivo, trattandosi di atti soggetti a pubblicità legale di cui il contribuente può avere integrale conoscenza (l’Albo istituito ex art. 53, d.lgs. n. 446 del 1997 è consultabile anche on line così come l’Albo pretorio,

Secondo un consolidato orientamento di questa Corte, qualora il RAGIONE_SOCIALE, in applicazione del d.lgs. n. 446 del 1997, art. 52, che regola la potestà regolamentare generale, affidi (ritenendo ciò “più conveniente sotto il profilo economico o funzionale”) il servizio non solo di riscossione delle imposte locali ma anche di accertamento, mediante apposita convenzione, ai soggetti terzi indicati nella norma suddetta, quest’ultimo potere spetta al soggetto concessionario e non al RAGIONE_SOCIALE ed all’attribuzione di tali poteri consegue, quale ineludibile conseguenza, non solo la legittimazione sostanziale, ma anche la legittimazione processuale per le controversie che involgano tali materie (Cass. nn. 12773/18, 11514/18, 25305/2017 e molte altre).
Sempre con riferimento alla determina di affidamento del servizio, infine, sarebbe stato onere della contribuente specificare sotto quale profilo quest’ultimo provvedimento amministrativo è illegittimo (v. Cass. n. 13848/2004), atteso che la disapplicazione può conseguire solo alla dimostrazione della sussistenza di ben precisi vizi di legittimità dell’atto (incompetenza, violazione di legge, eccesso di potere), non essendo sufficiente, al riguardo, la generica contestazione della legittimità della procedur a ‘a monte’ di aggiudicazione del servizio ad altra società (RAGIONE_SOCIALE), avendo l’ente territoriale previsto « una proroga contrattuale » con l’ adozione della determina in questione, il tutto nell’ambito di una distinta procedura negoziata senza bando, ai sensi dell’art. 63, d.lgs. n. 50 del 2016 (c.d. Codice Appalti).
La CTR ha fatto buon governo anche dei principi in tema di prova avendo il RAGIONE_SOCIALE ritenuto assolto all’onere di produrre, in caso di contestazione, i “documenti giustificativi” concernenti l’attribuzione alla società RAGIONE_SOCIALE del predetto servizio.

Con il terzo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1°, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente denuncia l’errore in cui è incorsa la CTR allorquando ha escluso la nullità delle sanzioni irrogate nell’avviso di accertamento per la ‘incertezza normativa oggettiva’ ingenerata dalle innovazioni normative intervenute, disattendendo quanto previsto dagli artt. 8, d.lgs. n. 546 del 1992, 6, comma 2, d.lgs. n. 472 del 1997, 10, comma 3, l. n. 212 del 2000 (Statuto dei diritti del contribuente). Deduce la ricorrente di avere invocato l’esimente, sia in primo che in secondo grado, in ragione della normativa in materia di notifica degli atti, di affidamento a terzi con procedura negoziata del servizio di accertamento e riscossione, nonché delle modalità di pagamento.
La censura si appalesa inammissibile prima che infondata, in quanto la contribuente non si confronta con la ratio decidendi del diniego di applicazione dell’esimente che si incentra sulla genericità delle deduzioni difensive in ordine ai presupposti che avrebbero, in tesi, consentito di disapplicare le sanzioni, senza alcun esonero dall’adempimento dell’obbligazione tributaria.

L’obiettiva “incertezza normativa tributaria”, in tema di sanzioni per violazioni delle norme tributarie, è caratterizzata dall’impossibilità di individuare con sicurezza, al termine di un procedimento interpretativo corretto, la norma giuridica nel cui ambito il caso di specie è sussumibile e si distingue dalla soggettiva ignoranza incolpevole del diritto, come emerge dall’art. 6 del d.lgs. n. 472 del 1997 che distingue le due figure pur ricollegandovi i medesimi effetti.

Tuttavia, le allegazioni della contribuente appaiono prive di giuridica consistenza, investendo plurimi aspetti della normativa di riferimento, per cui il giudice di appello ha correttamente escluso l’esistenza di circostanze specifiche e rilevanti idonee a dimostrare l’invocata causa di esenzione dalla responsabilità amministrativa tributaria.

Non v’è luogo a pronuncia sulle spese processuali.

P.Q.M.

La Corte, rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1quater , del d.P.R. 30 maggio 2002 n. 115, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso per cassazione, a norma del comma 1bis dello stesso art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma nella camera di consiglio del 9 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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