Avviso di accertamento: quando la motivazione è valida

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 5522/2024, ha respinto il ricorso di alcuni contribuenti contro un avviso di accertamento IMU, ritenendolo sufficientemente motivato. La Corte ha ribadito il principio di autosufficienza del ricorso, sottolineando che il ricorrente deve trascrivere gli atti contestati. Ha inoltre confermato che le sanzioni amministrative non si trasmettono agli eredi.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Avviso di Accertamento IMU: Requisiti di Motivazione e Onere della Prova

L’obbligo di motivazione degli atti impositivi rappresenta una garanzia fondamentale per il contribuente. Un avviso di accertamento deve essere chiaro e completo, per permettere al destinatario di comprendere la pretesa del Fisco e di difendersi adeguatamente. La recente ordinanza della Corte di Cassazione, n. 5522 del 1° marzo 2024, offre importanti chiarimenti su questo tema, delineando i confini tra una motivazione sufficiente e una carente, e ribadendo principi processuali cruciali come quello dell’autosufficienza del ricorso.

Il Contesto: L’Impugnazione dell’Avviso di Accertamento

La vicenda trae origine dall’impugnazione di un avviso di rettifica IMU per l’anno 2018, notificato a una contribuente per plurimi immobili di sua proprietà. La Commissione Tributaria Regionale aveva accolto parzialmente le ragioni della contribuente, riconoscendo il beneficio per l’abitazione principale solo su alcuni beni.

Contro questa decisione, la contribuente (e successivamente i suoi eredi, a seguito del suo decesso) ha proposto ricorso per cassazione, basandolo su due motivi principali.

I Motivi del Ricorso e l’Avviso di Accertamento

I ricorrenti hanno sollevato due doglianze principali contro la sentenza della Commissione Tributaria Regionale.

La presunta carenza di motivazione dell’atto impositivo

Il primo motivo di ricorso denunciava la violazione di legge per un presunto difetto di motivazione dell’avviso di accertamento. Secondo i ricorrenti, l’atto era totalmente privo dell’indicazione di elementi essenziali come il classamento, la rendita catastale e i moltiplicatori utilizzati per il calcolo dell’imposta, oltre a contenere errori nella classe catastale di alcuni immobili.

La critica alla motivazione della sentenza d’appello

Con il secondo motivo, si lamentava che la Commissione Tributaria Regionale avesse adottato una motivazione meramente apparente, non rispondendo in modo specifico e puntuale alle censure formulate nell’atto di appello.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato entrambi i motivi di ricorso, ma ha accolto la richiesta degli eredi relativa all’intrasmissibilità delle sanzioni.

Inammissibilità per difetto di autosufficienza

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo per difetto di specificità, in applicazione del principio di autosufficienza del ricorso per cassazione. I giudici hanno sottolineato che, quando si contesta la motivazione di un atto amministrativo come l’avviso di accertamento, è necessario che il ricorrente riporti testualmente nel ricorso i passaggi rilevanti dell’atto stesso. Non avendolo fatto, i ricorrenti hanno impedito alla Corte di valutare la fondatezza della loro censura basandosi unicamente sul contenuto del ricorso.

La soglia minima della motivazione

Anche il secondo motivo è stato respinto. La Cassazione ha ricordato che una motivazione è ‘apparente’ solo quando, pur essendo presente, è talmente generica o contraddittoria da non rendere percepibile il ragionamento del giudice. Nel caso di specie, la Corte ha ritenuto che la decisione d’appello avesse raggiunto la ‘soglia del minimo costituzionale’, essendo le argomentazioni sufficientemente congrue e adeguate a sostenere la decisione.

L’intrasmissibilità delle sanzioni agli eredi

Un punto cruciale della decisione riguarda le sanzioni. A seguito del decesso della contribuente originaria, i suoi eredi si sono costituiti in giudizio chiedendo la disapplicazione delle sanzioni. La Corte ha accolto questa istanza, dichiarando la cessazione della materia del contendere su questo punto. È stato ribadito il principio consolidato secondo cui le sanzioni amministrative pecuniarie hanno natura personale: la morte del trasgressore estingue l’obbligazione di pagare la sanzione, che non si trasmette agli eredi.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su principi giuridici consolidati. In primo luogo, l’obbligo di motivazione di un avviso di accertamento è adempiuto quando il contribuente è messo in condizione di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali (soggettivi e oggettivi) e di contestarla efficacemente. Non è richiesta una minuzia analitica, ma una chiarezza sostanziale.

In secondo luogo, il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione (art. 366 c.p.c.) è una regola procedurale inderogabile che mira a garantire che la Corte Suprema possa decidere la controversia senza dover ricercare atti e documenti esterni al ricorso stesso. L’onere di trascrivere gli atti rilevanti grava interamente sul ricorrente, a pena di inammissibilità.

Infine, il principio di personalità della sanzione amministrativa (art. 7, L. 689/1981) è una norma di civiltà giuridica che impedisce che gli eredi subiscano le conseguenze di una violazione commessa dal defunto.

Le Conclusioni

Questa ordinanza offre due lezioni pratiche fondamentali. Per i contribuenti e i loro difensori, emerge l’importanza di redigere ricorsi per cassazione estremamente rigorosi, trascrivendo ogni documento e passaggio rilevante per non incorrere in una declaratoria di inammissibilità. Per gli eredi di un contribuente, viene confermata la possibilità di ottenere lo stralcio delle sanzioni amministrative dalla pretesa fiscale, un diritto che deve essere fatto valere nel corso del giudizio, anche in sede di legittimità.

Quando un avviso di accertamento IMU è considerato sufficientemente motivato?
Secondo la Corte, l’avviso è sufficientemente motivato quando pone il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali (soggetti, oggetto, fatti e ragioni giuridiche) e, di conseguenza, di contestare efficacemente l’imposta richiesta. Non è necessario che contenga un dettaglio analitico di ogni calcolo.

Cosa significa ‘principio di autosufficienza’ nel ricorso per cassazione?
Significa che il ricorso presentato alla Corte di Cassazione deve essere completo in sé e contenere tutti gli elementi necessari per la decisione, inclusa la trascrizione testuale delle parti rilevanti degli atti impugnati (come l’avviso di accertamento), senza che i giudici debbano consultare altri documenti del fascicolo processuale.

Le sanzioni tributarie amministrative si trasmettono agli eredi?
No. L’ordinanza conferma il principio consolidato secondo cui le sanzioni amministrative pecuniarie sono personali. La morte dell’autore della violazione comporta l’estinzione dell’obbligazione di pagare la sanzione, che quindi non si trasmette agli eredi.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5522 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5522 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 01/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 18054/2022 R.G. proposto da: COGNOME NOME (DECEDUTA), COGNOME, COGNOME, NOME COGNOME, elettivamente domiciliati in INDIRIZZO INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che li rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

COMUNE RAGIONE_SOCIALE NAPOLI, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato NOME (CODICE_FISCALE) rappresentato e difeso dagli avvocati NOME (CODICE_FISCALE), COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della CAMPANIA n. 229/2022 depositata il 03/01/2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/01/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

la Commissione tributaria regionale della Campania, con la sentenza n. 229/15/2022, depositata in data 3 gennaio 2022 e non notificata, in parziale riforma della sentenza di primo grado in controversia relativa ad impugnazione di avviso in rettifica IMU 2018 in ordine a plurimi immobili di proprietà della signora NOME COGNOME, accoglieva il ricorso originario della contribuente limitatamente al riconoscimento del beneficio di imposta per abitazione principale quanto ai beni di INDIRIZZO, Napoli; 2. contro detta sentenza ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi, NOME COGNOME cui ha resistito con controricorso il
comune di Napoli;

3. nel corso del giudizio si sono costituiti NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME, in qualità di eredi di NOME COGNOME, i quali, in via preliminare, hanno chiesto di disporre la disapplicazione delle sanzioni per intrasmissibilità agli eredi, in forza di quanto stabilito dall’art. 8, d.lgs. n. 472 del 1997, stante l’intervenuto decesso, in data 31 agosto 2022, della NOME.ra COGNOME, destinataria della pretesa tributaria da parte del Comune di Napoli, insistendo, per il resto, nelle censure dispiegate;
CONSIDERATO CHE

1. con il primo motivo i ricorrenti denunciano, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione degli artt. 7, legge n. 212 del 2000 e 3 legge n. 241 del 1990 lamentando che la Commissione tributaria regionale aveva erroneamente ritenuto adeguatamente motivato l’impugnato avviso

in rettifica sebbene: «a)… totalmente privo dell’indicazione del classamento, della rendita catastale, e dei moltiplicatori (coefficienti) utilizzati dal Comune di Napoli per determinare l’Imu asseritamente dovuta; … b) indichi in maniera errata la classe della gran parte degli immobili oggetto di accertamento»;

con il secondo motivo i ricorrenti lamentano, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione degli artt. 36, d.lgs. n. 546 del 1992 e 111 Cost. per avere la motivazione

Commissione tributaria regionale adottato una meramente apparente a fronte delle specifiche censure formulate;

il primo motivo va disatteso;

3.1. la doglianza per l’asserito difetto di motivazione dell’avviso è, infatti, inammissibile per difetto di specificità ex art. 366 cod. proc. civ., non avendo i ricorrenti riprodotto e allegato al ricorso l’avviso e ciò, tanto più, a fronte dell’esplicit o accertamento operato dai giudici di merito, che hanno affermato che l’ atto era adeguatamente motivato contenendo la individuazione degli immobili ed i criteri di calcolo del tributo;

3.2. va dato seguito, invero, al condiviso principio di diritto secondo il quale «in base al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, sancito dall’art. 366 cod. proc. civ., qualora il ricorrente censuri la sentenza di una commissione tributaria regionale sotto il profilo della congruità del giudizio espresso in ordine alla motivazione di un avviso di accertamento – il quale non è atto processuale, bensì amministrativo, la cui motivazione, comprensiva dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche che lo giustificano, costituisce imprescindibile requisito di legittimità dell’atto stesso – è necessario, a pena di inammissibilità, che il ricorso riporti testualmente i passi della motivazione di detto atto che si assumono erroneamente interpretati o pretermessi dal giudice di merito, al fine di consentire alla Corte di cassazione di esprimere il suo giudizio sulla suddetta
congruità esclusivamente in base al ricorso medesimo» (cfr. Cass. nn. 16147/2017, 2928/2015, 8312/2013);

3.3. tale condizione di ammissibilità del mezzo di impugnazione proposto non è stata concretizzata dai ricorrenti nella sua formulazione, non essendo stata affatto riportata per estratto nei punti rilevanti la motivazione dell’atto impositivo impugnato;

3.4. occorre, peraltro, ribadire che in tema di ICI, secondo principi applicabili anche all’IMU, l’obbligo motivazionale dell’accertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare efficacemente l’ an ed il quantum dell’imposta, ed in particolare, il requisito motivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivi ed oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto l’indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’ente impositore nell’eventuale successiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell’atto le questioni riguardanti l’effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (cfr. Cass. n. 1694 del 24/01/2018; Cass. n. 26431 del 08/11/2017), situazione, certamente, verificatasi nella fattispecie in esame secondo quanto è dato anche desumere dal tenore delle difese dei contribuenti;
il secondo motivo va parimenti disatteso;

4.1. per le Sezioni unite di questa Corte la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo , allorquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprio convincime nto, cioè tali da lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U.
19/06/2018, n. 16159 , che menziona Cass. Sez. U. 03/11/2016, n. 22232; conf.: Cass. Sez. U. nn. 22229, 22230, 22231, del 2016. I medesimi concetti giuridici sono stati espressi da Cass. Sez. U. 24/03/2017, n. 766; Cass. Sez. U. 09/06/2017, n. 14430 ; Cass. Sez. U. 18/04/2018, n. 9557 ). Ancor più di recente (Cass. Sez. U. 27/12/2019, n. 34476 e Cass. Sez. U. 31/12/2018, n. 33679) è stato precisato che «nel giudizio di legittimità è denunciabile solo l’anomalia motivazionale che s i tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, in quanto attiene all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali: tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione»;
4.2. orbene nel caso in esame il decisum raggiunge la soglia del minimo costituzionale, avendo i giudici di appello motivato la loro decisione tenendo conto delle complessive allegazioni delle parti, di quanto ricostruito dal giudice di primo grado nonché del tenore dell’ invocata sentenza della C.T.R. 90/07/11, con argomentazioni che, nel loro insieme, vanno ritenute congrue ed adeguate;

4.3. giova, pure, ricordare che il giudice del merito non deve dar conto di ogni argomento difensivo sviluppato dalla parte, essendo, invece, necessario e sufficiente, in base all’art. 132, secondo comma, num. 4, cod. proc. civ., che esponga, in maniera concisa, gli elementi in fatto e di diritto posti a fondamento della sua decisione, dovendo in tal modo ritenersi disattesi, per implicito, tutti gli argomenti non espressamente esaminati, ma subvalenti rispetto alle ragioni della decisione (cfr., ex multis , Cass., Sez. VI/T, 2 febbraio 2022, n. 3108,
che richiama Cass., Sez. II, 25 giugno 2020, n. 12652; Cass., Sez. I, 26 maggio 2016, n. 10937; Cass., Sez. VI, 17 maggio 2013, n. 12123);

4.4. in conclusione muovendo dalle superiori considerazioni anche tale motivo deve essere disatteso;

la difesa dei ricorrenti, in qualità di eredi dell’originaria contribuente, ha chiesto, con riguardo agli importi dell’atto impugnato relativi a sanzioni amministrative, che ne sia disposta la relativa decurtazione;

5.1. trattandosi di sanzione amministrativa non trasmissibile agli eredi, va conseguentemente dichiarata la cessazione della materia del contendere in parte qua , facendosi applicazione del principio di diritto, già affermato da questa Corte (cfr. Cass. nn. 29577/2021, 6737/2016, 22199/2010), secondo cui, in tema di sanzioni amministrative, la morte dell’autore della violazione comporta l’estinzione dell’obbligazione di pagare la sanzione pecuniaria irrogata dall’Amministrazione, la quale, ai sensi dell’art. 7 della legge n. 689 del 1981, non si trasmette agli eredi, con conseguente cessazione della materia del contendere che può intervenire anche in sede di legittimità, ove il decesso sia documentato ex art. 372 cod. proc. civ.;
il ricorso va, in conclusione respinto, fatta salva la declaratoria di cessazione della materia del contendere di cui si è detto;

6.1. le spese di lite seguono la soccombenza e sono liquidate come da dispositivo

P.Q.M.

La Corte dichiara cessata la materia del contendere quanto alle sanzioni applicate con l’impugnato avviso di rettifica IMU in quanto non più dovute; rigetta per il resto il ricorso; condanna i ricorrenti, in solido, al pagamento delle spese di questo giudizio in favore del Comune controricorrente che liquida in euro 5.000,00 per compensi, oltre ad euro 200,00 per esborsi, alle spese forfettarie nella misura

del 15 per cento ed agli accessori di legge, se dovuti; visto l’art. 13, comma 1 quater , d.P.R. n. 115 del 2002, come modificato dalla legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, a carico delle parti ricorrenti, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1bis dello stesso art.13, se dovuto;

Così deciso nella camera di consiglio della sezione tributaria, in data

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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