Avviso di accertamento: quando il ricorso è infondato

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di un contribuente contro un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA. La Corte ha confermato la validità dell’atto, anche in relazione alla sottoscrizione da parte di un funzionario delegato, e ha ritenuto inammissibili le censure sulla valutazione delle prove e sulla deducibilità di alcuni costi, ribadendo i limiti del giudizio di legittimità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Avviso di accertamento e deducibilità dei costi: la Cassazione fa chiarezza

La validità di un avviso di accertamento e i criteri per la deducibilità dei costi aziendali sono temi centrali nel contenzioso tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione offre importanti spunti di riflessione, confermando principi consolidati e chiarendo aspetti procedurali cruciali. Il caso analizzato riguarda l’impugnazione di un atto impositivo con cui l’Agenzia delle Entrate contestava a un contribuente costi non inerenti e IVA indetraibile, mettendo in luce i limiti delle contestazioni che possono essere sollevate in sede di legittimità.

I Fatti di Causa

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relativo all’anno d’imposta 2016. Il contribuente aveva impugnato l’atto, ottenendo un accoglimento parziale in primo grado presso la Commissione Tributaria Provinciale. Successivamente, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado (CGT2) aveva respinto sia l’appello principale del contribuente sia quello incidentale dell’Agenzia delle Entrate, confermando di fatto l’impostazione dell’accertamento su diversi punti. In particolare, la CGT2 aveva ritenuto valide la sottoscrizione e le deleghe di firma dell’atto, aveva limitato la deducibilità dei costi per carburante al 50% a causa di schede compilate erroneamente e aveva negato la deducibilità di spese legali e autostradali per mancanza di prova dell’inerenza all’attività d’impresa. Contro questa decisione, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, basandolo su cinque distinti motivi.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

Il contribuente ha articolato il suo ricorso contestando:
1. La nullità della sentenza per motivazione apparente, contraddittoria e perplessa.
2. L’omessa pronuncia sull’inerenza di alcuni costi e l’omessa valutazione di prove documentali e testimoniali.
3. L’irregolarità della sottoscrizione dell’avviso di accertamento, sostenendo che fosse stato firmato da un funzionario non legittimato e che la relativa delega fosse stata depositata tardivamente.
4. La violazione di legge riguardo all’indeducibilità delle spese di viaggio (autostradali).
5. L’erronea applicazione delle norme sull’indeducibilità delle spese legali.

La Decisione della Corte di Cassazione e le Motivazioni

La Suprema Corte ha rigettato integralmente il ricorso, ritenendo tutti i motivi infondati o inammissibili. Analizziamo le ragioni della decisione punto per punto.

Sulla Motivazione Apparente e Omessa Pronuncia

La Corte ha escluso che la motivazione della CGT2 fosse apparente. Al contrario, i giudici di merito avevano esaminato specificamente ogni contestazione, fornendo una chiara ratio decidendi per ciascuna. Le censure del ricorrente, secondo la Cassazione, miravano in realtà a una rivalutazione del merito della controversia, non consentita nel giudizio di legittimità. Analogamente, non vi era stata alcuna omessa pronuncia, poiché la CGT2 si era espressa sia sulla deducibilità parziale dei costi carburante sia sull’indetraibilità dell’IVA.

Sulla validità dell’avviso di accertamento e la sua sottoscrizione

Questo è uno dei punti più rilevanti della decisione. La Corte ha ribadito il principio consolidato secondo cui un avviso di accertamento è nullo solo se non reca la sottoscrizione del capo dell’ufficio o di un altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato. In caso di contestazione, spetta all’Amministrazione Finanziaria dimostrare l’esistenza della delega. Nel caso di specie, il ricorrente lamentava il deposito tardivo della delega in primo grado. La Cassazione ha chiarito che tale documento può essere prodotto anche in appello. Inoltre, il tardivo deposito in primo grado ne comporta comunque l’acquisizione al fascicolo processuale, rendendolo pienamente utilizzabile dal giudice del gravame. Pertanto, il motivo è stato ritenuto infondato.

Sulla Deducibilità dei Costi Autostradali e Legali

Anche i motivi relativi alla deducibilità delle spese autostradali e legali sono stati giudicati inammissibili. La Corte ha osservato che, pur mascherandole da violazioni di legge, le censure del ricorrente miravano a ottenere una nuova valutazione dei fatti già esaminati dal giudice di merito. Quest’ultimo aveva negato la deducibilità perché non era possibile ricondurre le fatture ai soli automezzi aziendali (data la presenza anche di autovetture ad uso promiscuo) e perché non era stata provata l’inerenza delle spese legali all’attività d’impresa. Contestare tali conclusioni in Cassazione equivale a chiedere un terzo grado di merito, che non è consentito.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame conferma alcuni pilastri del contenzioso tributario. In primo luogo, la validità della sottoscrizione di un avviso di accertamento da parte di un funzionario delegato è un principio stabile, e l’onere della prova della delega, a carico dell’Ufficio, può essere assolto anche in appello. In secondo luogo, il giudizio di Cassazione non è una sede per ridiscutere i fatti o la valutazione delle prove operata dai giudici di merito, a meno che non si configuri un vizio di motivazione radicale (apparente o inesistente) o un error in procedendo. Per i contribuenti, la lezione è chiara: le contestazioni devono essere fondate su solide basi giuridiche e probatorie fin dai primi gradi di giudizio, poiché le possibilità di rimediare a carenze istruttorie o a valutazioni di fatto sfavorevoli si riducono drasticamente in sede di legittimità.

La firma di un funzionario delegato sull’avviso di accertamento è valida?
Sì, la sottoscrizione è valida se effettuata dal capo dell’ufficio o da un impiegato della carriera direttiva da lui delegato. Se il contribuente contesta la legittimità della firma, spetta all’Amministrazione Finanziaria dimostrare l’esistenza e la validità della delega, anche producendola nel corso del giudizio di secondo grado.

È possibile contestare in Cassazione la valutazione delle prove fatta da un giudice di grado inferiore?
No, di regola non è possibile. La Corte di Cassazione giudica la corretta applicazione delle norme di legge e di procedura (error in procedendo), non può riesaminare i fatti o sostituire la propria valutazione delle prove a quella del giudice di merito. Una censura sulla valutazione delle prove è ammissibile solo in casi eccezionali, come una motivazione totalmente assente o meramente apparente.

Cosa succede se la prova della delega di firma viene depositata in ritardo nel primo grado di giudizio?
Secondo la Corte, anche se depositata tardivamente in primo grado, la delega viene comunque acquisita nel fascicolo processuale. Di conseguenza, può essere legittimamente presa in considerazione dal giudice d’appello, in quanto la produzione di tale documento è consentita fino al secondo grado di giudizio.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 26377 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 26377 Anno 2025

Presidente: NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 30/09/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 16960/2024 R.G. proposto da :

COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in PARETE (CE), INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE), che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE

-ricorrente-

contro

AGENZIA ENTRATE, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO), che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA II GRADO CAMPANIA n. 1051/11/24 depositata il 08/02/2024.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/03/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 1051/11/24 del 08/02/2024, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania (di seguito CGT2) respingeva l’appello principale proposto dal sig. NOME COGNOME e l’appello incidentale proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n. 3379/08/22 della Commissione tributaria provinciale di Caserta (di seguito CTP), che aveva accolto parzialmente il ricorso del contribuente riguardo un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 201 6.
1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, con l’atto impositivo AE recuperava a tassazione costi non inerenti e IVA indetraibile.

1.2. Per quanto ancora interessa, la CGT2 respingeva l’appello principale del sig. COGNOME evidenziando che: a) sussistevano nel caso di specie sia il provvedimento di nomina del funzionario che aveva sottoscritto l’atto, sia quello relativo alle deleghe di firma, distinte per valore, sicché l’avviso di accertamento era da considerarsi pienamente valido; b) con riferimento alla deducibilità dei costi per carburante e alla detraibilità della relativa IVA, le schede carburanti erano state compilate in maniera erronea, sicché doveva ritenersi congruo il riconoscimento di detti costi in misura pari al 50%; c) con riferimento alle spese legali, non era chiara l’inerenza delle stesse e se esse riguardavano un’attività conclusa; d) quanto alle cd. spese autostradali, il ricalcolo delle percentuali di detraibilità e deducibilità era giustificato dal fatto che, non essendo possibile ricondurre le fatture esibite ai soli automezzi e detenendo l’impresa anche autovetture, l’unico elemento che poteva essere preso in considerazione era quello dell’uso promiscuo di tali autoveicoli.
Il sig. COGNOME impugnava la sentenza della CGT2 con ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi, illustrati da memoria ex art. 380 bis .1 cod. proc. civ.

NOME resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso di NOME COGNOME è affidato a cinque motivi, di seguito riassunti.

1.1. Con il primo motivo di ricorso si deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza impugnata per violazione dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., dell’art.36, comma 2 , nn. 2 e 4, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546: la CGT2 avrebbe reso motivazione apparente, contraddittoria e perplessa in ordine alle contestazioni mosse con i motivi di appello.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’ art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112, cod. proc. civ ., per avere la CGT2 omesso di pronunciarsi in relazione all’inerenza dei costi per carburante degli automezzi alimentati a gasolio e all’inerenza dell’IVA ai fini della detraibilità su tutti gli acquisti; inoltre, si contesta la violazione dell’art. 116 cod. proc. civ., per avere il giudice di appello omesso di valutare le prove offerte dal contribuente (perizia tecnica e dichiarazioni rese da terzi).
1.3. Con il terzo motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’ art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione de ll’art. 42 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 32 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per avere la CGT2 erroneamente ritenuto la regolarità della sottoscrizione dell’avviso di accertamento, peraltro depositato oltre i termini perentori previsti dalla legge.

1.4. Con il quarto motivo si deduce, in relazione all’ art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 95, comma 3, e 109, comma 5, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

(Testo Unico delle Imposte sui Redditi – TUIR), per avere la CGT2 erroneamente ritenuto indeducibili le spese di viaggio.

1.5. Con il quinto motivo si deduce, in relazione all’ art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 18, undicesimo comma, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, per avere la CGT2 erroneamente ritenuto l’in deducibilità delle spese legali.

Il primo motivo, con il quale si denuncia motivazione apparente, è infondato.

2.1. Secondo la giurisprudenza delle Sezioni Unite di questa Corte, si è in presenza di una motivazione apparente allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice. Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente è poi quella perplessa e incomprensibile: in entrambi i casi, invero -e purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali -l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (Cass. S.U. n. 22232 del 03/11/2016; Cass. S.U. n. 16599 del 05/08/2016).
2.1.1. Determina, infine, una violazione di legge costituzionalmente rilevante anche la motivazione contraddittoria, nella misura in cui esprima un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, mentre deve escludersi la possibilità di sindacare in sede

di legittimità la semplice motivazione insufficiente (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014).

2.2. Nel caso di specie, la sentenza impugnata ha preso specificamente in considerazione ogni singola ripresa oggetto di contestazione, spiegando le ragioni che hanno condotto al rigetto del motivo di appello. Essendo ben chiara la ratio decidendi di ognuna delle statuizioni assunte dal giudice di appello, per nulla contraddittorie o perplesse (l’utilizzazione del verbo ‘appare’ è una mera scelta stilistica, che -per quanto discutibile -di per sé non inficia la certezza della decisione presa).
Il secondo motivo è infondato nella parte in cui si deduce un’omessa pronuncia e inammissibile nella parte in cui si lamenta l’omessa valutazione delle prove.

3.1. Sotto il primo profilo, la CGT2 ha ampiamente pronunciato sia in ordine alla deducibilità parziale dei costi di carburante, sia alla complessiva indetraibilità dell’IVA per i costi non riconosciuti. Le ulteriori valutazioni di parte ricorrente attengono al merito della decisione assunta e, come tali, sono inammissibili.

3.2. Sotto il secondo profilo, va prima di tutto evidenziato che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, « una censura relativa alla violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo se si alleghi che quest’ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d’ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione » (Cass. n. 6774 del 01/03/2022; Cass. n. 1229 del 17/01/2019; Cass. n. 27000 del 27/12/2016).
3.3. Nel caso di specie, il ricorrente si duole esclusivamente di una omessa specifica valutazione di allegazioni istruttorie e, dunque, formula una censura di insufficiente motivazione, non più sollevabile in sede di legittimità (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014; conf. Cass. n. 21257 del 08/10/2014; Cass. n. 23828 del 20/11/2015; Cass. n. 23940 del 12/10/2017; Cass. n. 22598 del 25/09/2018). E ciò senza contare che le prove di cui si deduce l’omessa valutazione non sono state nemmeno trascritte ai fini dell’autosufficienza del motivo proposto.
Il terzo motivo, con il quale ci si duole dell’irregolare sottoscrizione dell’atto impositivo, è infondato.

4.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’avviso di accertamento, a norma degli artt. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 56 del d.P.R. n. 633 del 1972, è nullo se non reca la sottoscrizione del capo dell’ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato (Cass. n. 24271 del 30/09/2019; Cass. n. 27871 del 31/10/2018; Cass. n. 9736 del 12/05/2016; Cass. n. 22810 del 09/11/2015; Cass. n. 22800 del 09/11/2015), cioè da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale (Cass. n. 5177 del 26/02/2020).
4.1.1. In caso di contestazione del contribuente, incombe all’Amministrazione finanziaria dimostrare il corretto esercizio del potere (Cass. n. 24492 del 02/12/2015; Cass. n. 27871 del 31/10/2018), anche in applicazione del principio di vicinanza della prova, producendo, anche nel corso del secondo grado di giudizio, la relativa delega (Cass. n. 19190 del 17/07/2019), la cui validità deve essere oggetto di specifica valutazione da parte del giudice di merito (Cass. n. 33189 del 18/12/2024; Cass. n. 32657 del 16/12/2024; Cass. n. 31928 del 11/12/2024).
4.1.2. Peraltro, trattandosi di delega di firma e non di funzioni, il relativo provvedimento non richiede l’indicazione né del nominativo del soggetto delegato, né della durata della delega; che, pertanto, può essere rilasciata mediante ordini di servizio che individuino l’impiegato legittimato alla firma mediante l’indicazione della qualifica rivestita, idonea a consentire, ex post , la verifica del potere in capo al soggetto che ha materialmente sottoscritto l’atto (Cass. n. 8814 del 29/03/2019; Cass. n. 21972 del 05/08/2024). Inoltre, restando la responsabilità dell’atto in capo al funzionario delegante, la delega non deve nemmeno essere motivata (Cass. n. 33189 del 18/12/2024, in motivazione).
4.2. Nel caso di specie, il ricorrente si duole essenzialmente del tardivo deposito della delega in primo grado e del mancato rilievo della tardività da parte del giudice di appello, non essendo stata la delega ridepositata. In realtà, anche se la delega è stata depositata tardivamente in primo grado, la stessa è stata comunque legittimamente presa in considerazione dal giudice di appello, potendo essere prodotta anche in sede di gravame ai sensi dell’art. 58 del d.lgs. n. 546 del 1992 applicabile ratione temporis (la modifica di detta disposizione, poi trasfusa nell’art. 112 del d.lgs. 14 novembre 2024, n. 175, Testo unico della giustizia tributaria -TUGT, è entrata in vigore solo il 04/01/2024).
4.3. Del resto, da un lato non v’è prova che la delega non sia stata ridepositata in appello dall’Ufficio (né, avuto conto della natura del vizio dedotto, è possibile esaminare il fascicolo d’ufficio) ; dall’altro, è noto che nel processo tributario i fascicoli di parte sono inseriti in modo definitivo nel fascicolo d’ufficio fino al passaggio in giudicato della sentenza, ex art. 25 del d.lgs. n. 546 del 1992, e non possono essere ritirati dalle parti, sicché la tardiva produzione in primo grado comporta comunque l’acquisizione dell’atto al fascicolo d’ufficio : con
la conseguenza che detto atto ben può essere utilizzato dal giudice di appello, dovendosi ritenere comunque prodotto in grado di appello entro il termine perentorio sancito dall’art. 32, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992, richiamato dall’art. 58 dello stesso decreto (Cass. n. 26115 del 17/11/2020).

Il quarto motivo, con il quale si contesta la sentenza impugnata nella parte in cui ha escluso la deducibilità delle spese autostradali, è inammissibile per insussistenza della violazione dei parametri normativi indicati.

5.1. Il ricorrente, pur deducendo apparentemente, una violazione di norme di legge, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti legittimamente operata dal giudice di merito (come reso palese dalla contestazione circa la mancata utilizzazione delle dichiarazioni di terzo e dalla evidenziata contraddittorietà con il riconoscimento delle spese di vitto e alloggio), così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 3340 del 05/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del 13/10/2017; Cass. n. 8758 del 04/07/2017; Cass. n. 8315 del 05/04/2013).
Il quinto motivo, con il quale si contesta la ritenuta indeducibilità delle spese legali, è inammissibile.

6.1. A prescindere dal riferimento al criterio di cassa utilizzabile per la deduzione delle spese legali, nella specie la CGT2 ha rilevato la non inerenza della spesa e il ricorrente non ha chiarito, con la necessaria specificità (trascrivendo la documentazione relativa: cfr. Cass. S.U. n. 8950 del 18/03/2022; Cass. n. 12481 del 19/04/2022), le ragioni per le quali dette spese siano attinenti all’attività d’impresa svolta dal sig. COGNOME

In conclusione, il ricorso va rigettato e il ricorrente va condannato al pagamento, in favore della controricorrente, delle

spese del presente giudizio, che si liquidano come in dispositivo, avuto conto di un valore dichiarato della lite di euro 24.566,00.

7.1. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto -ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio, liquidate in euro 2.400,00, oltre alle spese di prenotazione a debito. , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente del contributo unificato previsto per il ricorso a norma

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, il 27/03/2025.

Il Presidente

NOME COGNOME

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