Avviso di accertamento: quando è legittimo?

La Corte di Cassazione ha stabilito che un avviso di accertamento resta valido anche se non vengono allegate le autorizzazioni per le indagini fiscali, a meno che il contribuente non dimostri un concreto pregiudizio al suo diritto di difesa. La Corte ha respinto il ricorso di una società che contestava la legittimità dell’atto impositivo per vizi formali, ribadendo che la semplice irregolarità procedurale non è sufficiente a determinare la nullità dell’accertamento.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Avviso di Accertamento: La Cassazione Chiarisce i Requisiti di Validità

Un avviso di accertamento può essere considerato nullo per la semplice mancata allegazione degli atti autorizzativi che hanno dato il via all’indagine fiscale? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, è tornata su questo tema cruciale, fornendo chiarimenti importanti sul rapporto tra vizi formali e legittimità dell’atto impositivo. La decisione sottolinea un principio fondamentale: non c’è nullità senza un effettivo pregiudizio per il diritto di difesa del contribuente.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società a responsabilità limitata operante nel settore del commercio all’ingrosso di materiale fotografico. L’Ufficio, sulla base delle risultanze di una verifica fiscale condotta dalla Guardia di Finanza, contestava alla società, per l’anno d’imposta 2004, l’omessa dichiarazione di ricavi e l’indebita deduzione di costi ai fini IRES, un maggior valore della produzione netta ai fini IRAP e un maggior volume d’affari ai fini IVA.

La società contribuente impugnava l’atto impositivo, ottenendone l’annullamento in primo grado presso la Commissione Tributaria Provinciale. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale, in accoglimento parziale dell’appello dell’Agenzia, riformava la decisione, riconoscendo la legittimità di parte delle riprese fiscali ma onerando l’Ufficio di rettificare l’avviso tenendo conto di alcuni costi e pagamenti giustificati.

Contro questa sentenza, la società proponeva ricorso per cassazione, basandolo su tre motivi principali.

Le ragioni del ricorso e la validità dell’avviso di accertamento

I motivi del ricorso si concentravano su presunti vizi procedurali che, secondo la tesi difensiva, avrebbero dovuto invalidare l’intero avviso di accertamento. In particolare, la società lamentava:

1. La violazione dello Statuto del Contribuente: Si contestava la nullità dell’avviso per la mancata allegazione dei provvedimenti del Procuratore della Repubblica e del Comandante Regionale della Guardia di Finanza che avevano autorizzato, rispettivamente, l’accesso presso l’abitazione del legale rappresentante e lo svolgimento delle indagini finanziarie.
2. L’illegittima attribuzione alla società di movimentazioni bancarie personali: Si criticava la decisione d’appello per aver implicitamente ritenuto riferibili all’attività d’impresa le operazioni sui conti correnti personali del legale rappresentante, in assenza di prove adeguate fornite dall’Amministrazione Finanziaria.
3. L’omesso esame di un fatto decisivo: La società rimproverava alla Commissione Regionale di non aver considerato la mancata prova, da parte dell’Agenzia, della riconducibilità dei conti correnti personali all’attività sociale.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso, ritenendo infondati o inammissibili tutti i motivi sollevati. La decisione si fonda su principi consolidati in materia di validità degli atti impositivi.

Sul primo punto, relativo alla mancata allegazione delle autorizzazioni, la Corte ha chiarito che tale omissione costituisce una mera irregolarità formale. Secondo un indirizzo giurisprudenziale consolidato, la mancata allegazione di un atto prodromico non determina l’illegittimità dell’avviso di accertamento se non produce un concreto pregiudizio al diritto di difesa del contribuente. Nel caso di specie, la società si era limitata a lamentare l’omessa allegazione, senza contestare l’effettiva esistenza delle autorizzazioni né dimostrare come tale mancanza le avesse impedito di difendersi adeguatamente. Per le indagini bancarie, in particolare, l’autorizzazione esplica una funzione organizzativa interna tra uffici e non è previsto un obbligo di esibirla al contribuente, salvo che l’indagine sia avvenuta in sua assenza e ciò abbia causato un danno concreto.

In merito al secondo motivo, riguardante l’utilizzo dei conti correnti personali, la Corte lo ha dichiarato inammissibile per mancanza del requisito di specificità. L’impugnante, infatti, non aveva trascritto nel ricorso le parti pertinenti dell’avviso di accertamento da cui si sarebbe dovuta evincere la fondatezza della sua doglianza. Tale mancanza ha impedito alla Corte di verificare, dalla sola lettura del ricorso, se effettivamente la pretesa fiscale si basasse su tali movimentazioni personali.

Infine, il terzo motivo è stato giudicato assorbito dall’inammissibilità del secondo, essendo strettamente collegato ad esso.

Le Conclusioni

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso, confermando la validità dell’impianto accertativo. La pronuncia ribadisce un principio cardine del diritto tributario processuale: i vizi formali di un avviso di accertamento assumono rilevanza invalidante solo quando ledono in modo sostanziale il diritto di difesa del contribuente. La semplice denuncia di un’irregolarità procedurale, come la mancata allegazione di un atto, non è sufficiente per ottenere l’annullamento dell’atto impositivo se non si dimostra che da tale vizio sia derivato un danno effettivo e concreto alla possibilità di contestare la pretesa fiscale.

La mancata allegazione delle autorizzazioni per le indagini fiscali rende nullo un avviso di accertamento?
No, secondo la Corte di Cassazione, la mancata allegazione costituisce una mera irregolarità formale e non determina la nullità dell’atto, a meno che il contribuente non dimostri che tale omissione abbia causato un concreto pregiudizio al suo diritto di difesa.

Quando un vizio formale può invalidare un atto dell’Agenzia delle Entrate?
Un vizio formale può portare all’invalidità dell’atto solo quando incide in modo sostanziale sul diritto di difesa del contribuente. Non è sufficiente lamentare l’irregolarità, ma è necessario provare che essa ha impedito o reso più difficile l’esercizio della difesa.

È possibile contestare in Cassazione l’uso di conti correnti personali del legale rappresentante per un accertamento aziendale?
Sì, ma il motivo di ricorso deve essere specifico. Il ricorrente ha l’onere di trascrivere nel proprio atto le parti dell’avviso di accertamento che dimostrano come la pretesa fiscale si fondi su tali movimentazioni, per consentire alla Corte di valutare la fondatezza della censura senza dover consultare atti esterni al ricorso stesso. In caso contrario, il motivo è dichiarato inammissibile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8504 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8504 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 01/04/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26884/2017 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso lo studio dell’avv. NOME COGNOME COGNOME dal quale è rappresentata e difesa unitamente al prof. avv. NOME COGNOME

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore -intimata- avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELLA SICILIA n. 1457/01/17 depositata il 14 aprile 2017

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 20 febbraio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

La Direzione Provinciale di Palermo dell’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti della RAGIONE_SOCIALE (d’ora in poi RAGIONE_SOCIALE), esercente l’attività di commercio all’ingrosso di fotografia cinematografica e

ottica, un avviso di accertamento con il quale, sulla scorta delle risultanze della verifica fiscale condotta dal Nucleo di Polizia Tributaria della Guardia di Finanza del capoluogo siciliano, compendiate in due distinti processi verbali di constatazione redatti il 5 ottobre 2007 e l’11 novembre 2008, rettificava la dichiarazione dei redditi presentata dalla suddetta società per l’anno 2004, procedendo alle conseguenti riprese a tassazione.

A sostegno della pretesa tributaria l’Ufficio contestava: (a)ai fini dell’IRES, l’omessa dichiarazione di ricavi per un ammontare di 101.070 euro e l’indebita deduzione di costi non documentati per un importo di 8.131 euro; (b)ai fini dell’IRAP, la realizzazione di un maggior valore della produzione netta; (c)ai fini dell’IVA, il conseguimento di un più elevato volume d’affari.

La contribuente impugnava tale avviso di accertamento dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Palermo, la quale, in accoglimento del suo ricorso, annullava l’atto impositivo.

La decisione veniva in sèguito parzialmente riformata dalla Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, che con sentenza n. 1457/01/17 del 14 aprile 2017, accogliendo per quanto di ragione l’appello erariale, «onera (va) l’Ufficio di rettificare l’avviso di accertamento impugnato tenendo conto dei pagamenti giustificati per € 20.480,00 e di quanto riconosciuto ai… punti 1, 2, 3, 4 della parte motiva» , ove era stato precisato che: 1 )«la mancata indicazione nelle schede carburanti dei chilometri (percorsi) giustifica (va) il mancato riconoscimento dell’iva relativa, mentre (anda) va riconosciuto il costo sostenuto e risultante dalle schede» ; 2) «con riguardo agli importi (imponibile ed iva) indicati nel sottoconto ‘manutenzione e riparazione autoveicoli’, se ne riconosce (va) l’inerenza e pertanto la loro rilevanza ai fini II.DD. ed iva» ; 3) «circa il mancato riconoscimento delle spese per omaggi, in quanto il contribuente non avrebbe predisposto una idonea documentazione finalizzata ad individuare i beneficiari…, se ne
riconosce (va) l’inerenza e pertanto la loro rilevanza ai fini II.DD. ed iva» ; 4) «circa l’indebita deduzione per ‘spese per viaggi e trasferte’ (€ 499,31) sostenuti per l’acquisto di biglietti aerei, se ne riconosce (va) l’inerenza e pertanto la loro rilevanza ai fini II.DD. ed iva» .

Avverso tale sentenza la RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

L’Agenzia delle Entrate è rimasta intimata.

La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c..

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., è denunciata la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7, comma 1, ultimo periodo, della L. n. 212 del 2000.

1.1 Si censura l’impugnata sentenza per aver erroneamente escluso la nullità dell’avviso di accertamento per mancata allegazione, ad esso e ai prodromici processi verbali di constatazione, dei provvedimenti emessi dal Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Palermo e dal Comandante Regionale della Guardia di Finanza, con i quali erano stati autorizzati l’accesso presso l’abitazione del legale rappresentante pro tempore della RAGIONE_SOCIALE e il compimento delle indagini finanziarie poste a base della contestata pretesa tributaria.
1.2 Il motivo è infondato.

1.3 La CTR ha accertato in fatto, con apprezzamento di merito non specificamente censurato sotto il profilo dell’eventuale violazione delle norme in tema di interpretazione degli atti processuali, che la contribuente si era limitata a lamentare l’omessa allegazione dei provvedimenti autorizzativi in discorso, e non la loro mancanza.

1.4 Tanto premesso, va osservato che anche in questa sede la ricorrente continua a ribadire, in termini astratti, , soggiungendo che, .
1.5 Essa, tuttavia, nemmeno deduce che durante l’accesso presso l’abitazione del legale rappresentante della società siano stati acquisiti documenti poi utilizzati dall’Ufficio ai fini dell’accertamento tributario per cui è causa, sicchè la sollevata censura si appalesa, «in parte qua» , priva di concludenza, risolvendosi nella denuncia di una pretesa irregolarità formale non incidente sulla legittimità dell’atto impositivo.

1.6 Riguardo, invece, all’autorizzazione ad effettuare indagini bancarie, giova richiamare il consolidato indirizzo giurisprudenziale di legittimità secondo cui tale provvedimento esplica una funzione organizzativa nell’àmbito dei rapporti fra uffici, onde la sua mancata allegazione all’avviso di accertamento non determina l’illegittimità dell’atto, in quanto l’art. 32, comma 1, n. 7), del D.P.R. n. 600 del 1973 e l’art. 51, comma 2, n. 7) del D.P.R. n. 633 del 1972 non prevedono l’obbligo di esibirla al contribuente, salvo che la movimentazione bancaria sia stata acquisita in mancanza di essa -ma nel caso di specie, come si è visto, la CTR ha ritenuto incontroversa l’esistenza dell’autorizzazione – e ciò abbia prodotto un concreto pregiudizio per il contribuente medesimo (cfr. Cass. n. 20816/2024, Cass. n. 9645/2024, Cass. n. 11642/2023, Cass. n.
2643/2023).

1.7 Alla stregua delle considerazioni che precedono, deve quindi escludersi che il collegio di secondo grado sia incorso nel dedotto «error in iudicando» .

Con il secondo motivo, parimenti proposto a norma dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., è prospettata la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 32 e 37, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 51 del D.P.R. n. 633 del 1972.

2.1 Si critica la decisione di appello per aver a torto ritenuto riferibili alla società verificata, in difetto di idonea prova offerta in tal senso dall’Amministrazione Finanziaria, le movimentazioni rilevate sui conti correnti bancari intestati o cointestati alla persona fisica del suo legale rappresentante pro tempore, NOME COGNOME sebbene gli stessi non fossero mai stati utilizzati per operazioni attinenti all’attività d’impresa esercitata dall’ente collettivo.

2.2 Il motivo è inammissibile per mancanza del requisito di specificità di cui all’art. 366, comma 1, n. 6) c.p.c., non avendo l’impugnante trascritto o per lo meno riprodotto nei suoi esatti termini il contenuto dell’avviso di accertamento in questione, per quanto d’interesse ai fini del decidere, onde consentire alla Corte di verificare dalla sola lettura del ricorso, senza necessità di attingere a fonti ad esso esterne, se effettivamente l’avversata pretesa impositiva si fondi, in tutto o in parte, su operazioni di prelevamento e/o versamento riguardanti conti correnti personali del legale rappresentante della società.
2.3 La doglianza, inoltre, non ha attinenza con il percorso motivazionale della pronuncia gravata, dalla cui lettura non emerge affatto che l’Ufficio avesse desunto i dati posti a base dell’accertamento dall’analisi delle movimentazioni dei conti correnti in discorso.

Invero, sul punto la CTR si è semplicemente limitata a riportare l’assunto difensivo della contribuente, secondo cui , avrebbero (pag. 2, n. 5).

2.4 D’altro canto, non va dimenticato che la denuncia di violazione di legge ex art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c. non può essere mediata dalla riconsiderazione delle risultanze istruttorie (cfr. Cass. n. 16442/2024, Cass. n. 34817/2022, Cass. n. 15568/2020).

Con il terzo mezzo, inquadrato nello schema dell’art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c., è dedotto l’omesso esame circa un fatto decisivo e controverso.

3.1 Si rimprovera alla Commissione regionale di non aver tenuto conto: (a)della ; (b)della circostanza che .

3.2 La censura rimane travolta, per assorbimento cd. improprio, dalla rilevata inammissibilità del precedente motivo di impugnazione.

In definitiva, il ricorso deve essere respinto.

Nulla va disposto in ordine alle spese processuali, non avendo l’Agenzia delle Entrate svolto attività difensiva in questa fase.

Stante l’esito dell’impugnazione, viene resa nei confronti della ricorrente l’attestazione contemplata dall’art. 13, comma 1 -quater , del D.P.R. n. 115 del 2002 (Testo Unico delle spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma 17, della L. n. 228 del 2012.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , del D.P.R. n. 115 del 2002 (Testo Unico delle spese di giustizia), dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la proposta impugnazione, a norma del comma 1bis dello stesso articolo, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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