Avviso di accertamento: firma e motivazione valide

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di una società agricola e dei suoi soci contro un avviso di accertamento. L’ordinanza chiarisce che la firma delegata sull’atto non necessita dell’indicazione nominativa del funzionario. Inoltre, la Corte ha ribadito che la contestazione della metodologia di accertamento deve essere specifica e non può tradursi in una richiesta di riesame dei fatti. Infine, ha escluso la ‘motivazione apparente’ della sentenza di secondo grado, ritenendola sufficientemente chiara nel giustificare la rettifica del reddito basata su documentazione extracontabile.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Avviso di Accertamento: Requisiti di Firma e Motivazione Sotto la Lente della Cassazione

Un avviso di accertamento rappresenta un momento critico nel rapporto tra Fisco e contribuente. La sua validità formale e sostanziale è fondamentale per garantire la legittimità della pretesa tributaria. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha affrontato tre questioni cruciali: la validità della firma delegata non nominativa, i limiti alla contestazione della metodologia di accertamento e il concetto di ‘motivazione apparente’. Analizziamo nel dettaglio la pronuncia per trarne utili indicazioni pratiche.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da quattro avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società in nome collettivo operante nel settore agricolo e dei suoi singoli soci. Le rettifiche, relative all’anno d’imposta 2010, riguardavano IVA, IRAP e IRPEF e si basavano sulla presunta esistenza di acquisti non fatturati e, di conseguenza, di vendite ‘in nero’.

La Commissione Tributaria Provinciale (CTP) aveva inizialmente accolto le ragioni dei contribuenti. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale (CTR), in sede di appello, aveva ribaltato la decisione, ritenendo fondata la pretesa dell’Agenzia. Secondo la CTR, l’Ufficio aveva fornito prova adeguata sia del potere di firma del funzionario delegato sia della fondatezza della ripresa a tassazione, basata su documenti extracontabili che evidenziavano acquisti senza fattura.

Contro questa sentenza, la società e i soci hanno proposto ricorso per cassazione, articolando tre distinti motivi di doglianza.

I Motivi del Ricorso e la Decisione della Corte

I ricorrenti hanno basato la loro difesa su tre pilastri: un vizio formale relativo alla firma dell’atto, un errore nella metodologia di accertamento e un difetto di motivazione della sentenza d’appello.

La Questione della Firma Delegata

Il primo motivo contestava la validità dell’avviso di accertamento perché sottoscritto da un funzionario non specificamente individuato nominativamente nelle deleghe del capo dell’Ufficio.

La Corte di Cassazione ha respinto questa tesi, definendola infondata. Richiamando la propria giurisprudenza consolidata, ha chiarito che la delega per la sottoscrizione degli avvisi di accertamento è una ‘delega di firma’ e non ‘di funzioni’. Ciò significa che non è necessaria l’indicazione del nome del delegato. È sufficiente che il provvedimento di delega (come un ordine di servizio) individui l’impiegato legittimato alla firma attraverso la qualifica o il ruolo ricoperto. Questo permette una verifica ex post del potere di firma, garantendo la validità dell’atto. Di conseguenza, la CTR ha correttamente ritenuto non necessaria la specifica indicazione del nome del funzionario.

L’Inammissibilità del Motivo sulla Metodologia di Calcolo

Con il secondo motivo, i contribuenti lamentavano la violazione delle norme sull’accertamento presuntivo, sostenendo che la metodologia di calcolo fosse priva dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, specialmente a fronte di scritture contabili ritenute regolari.

Anche questo motivo è stato giudicato inammissibile dalla Corte per due ragioni. In primo luogo, per difetto di specificità: i ricorrenti non avevano riprodotto nel ricorso le parti salienti dell’avviso di accertamento e del processo verbale di constatazione, impedendo alla Corte di valutare la fondatezza delle loro critiche. In secondo luogo, il motivo mirava a una rivalutazione dei fatti e della metodologia di calcolo, un’operazione preclusa in sede di legittimità. La Cassazione non è un terzo grado di merito e non può sostituire la propria valutazione a quella del giudice d’appello, se non in caso di vizi logici o giuridici palesi.

L’Insussistenza della Motivazione Apparente

Infine, i ricorrenti hanno sostenuto che la sentenza della CTR fosse nulla per ‘motivazione apparente’, in quanto avrebbe convalidato acriticamente le conclusioni dell’Ufficio senza un’analisi approfondita delle prove e delle argomentazioni difensive.

La Corte ha ritenuto infondato anche questo motivo. Ha precisato che una motivazione è ‘apparente’ solo quando non rende percepibile il fondamento della decisione. Nel caso di specie, la motivazione della CTR, seppur sintetica, era chiara: il giudice d’appello aveva specificato che (i) gli acquisti di merce erano provati da documentazione extracontabile, (ii) la riconciliazione tra contabilità ordinaria ed extracontabile dimostrava la mancata emissione di fatture e (iii) non vi era traccia di tali acquisti nella contabilità ufficiale. Questa argomentazione, secondo la Cassazione, espone in modo puntuale le ragioni logico-giuridiche della decisione (la ratio decidendi), escludendo il vizio di motivazione apparente.

Le motivazioni

La decisione della Corte si fonda su principi consolidati. In primis, la distinzione tra delega di firma e delega di funzioni è cruciale per la validità formale degli atti impositivi: per la prima, è sufficiente l’individuazione del ruolo del firmatario, senza necessità di nominarlo. In secondo luogo, il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione impone al ricorrente di fornire tutti gli elementi necessari alla Corte per decidere, senza che questa debba ricercare atti nei fascicoli dei gradi precedenti. Infine, viene ribadito il limite invalicabile tra giudizio di legittimità (controllo sulla corretta applicazione della legge) e giudizio di merito (valutazione dei fatti), precludendo ogni tentativo di ottenere una nuova valutazione delle prove in Cassazione.

Le conclusioni

L’ordinanza offre tre importanti lezioni pratiche. Primo, contestare la firma su un avviso di accertamento è un’operazione complessa: non basta l’assenza del nome del delegato, ma occorre dimostrare la mancanza di un atto organizzativo che gli attribuisca quel potere. Secondo, un ricorso in Cassazione contro la metodologia di un accertamento induttivo deve essere estremamente specifico e tecnicamente argomentato, evitando censure generiche che si traducono in una richiesta di riesame nel merito. Terzo, una motivazione sintetica non è automaticamente ‘apparente’ o nulla, purché permetta di comprendere il percorso logico seguito dal giudice per giungere alla sua conclusione.

Un avviso di accertamento è valido se firmato da un funzionario il cui nome non è specificato nell’atto di delega?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, trattandosi di una ‘delega di firma’ e non ‘di funzioni’, non è necessaria l’indicazione nominativa del soggetto delegato. È sufficiente che un atto interno, come un ordine di servizio, individui l’impiegato legittimato alla firma tramite la sua qualifica, permettendo così una verifica successiva del suo potere.

È possibile contestare in Cassazione la metodologia di calcolo usata dall’Agenzia delle Entrate in un accertamento?
No, se la contestazione si limita a una critica generica o mira a una nuova valutazione dei fatti. Il ricorso per cassazione è inammissibile se non è specifico (cioè se non riproduce le parti essenziali degli atti contestati) e se tenta di trasformare il giudizio di legittimità in un terzo grado di merito per la rivalutazione delle prove.

Quando la motivazione di una sentenza può essere considerata ‘apparente’ e quindi nulla?
La motivazione è considerata ‘apparente’ quando, pur essendo presente fisicamente, contiene argomentazioni così generiche, inidonee o contraddittorie da non rendere comprensibile il ragionamento logico-giuridico che ha portato alla decisione. Una motivazione sintetica, ma che spiega chiaramente le ragioni della decisione basandosi su elementi specifici (come documenti extracontabili), non è considerata apparente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6348 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6348 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 08/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 13898/2021 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliati in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE), che li rappresenta e difende -ricorrente- contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA), che la rappresenta e difende

-controricorrente-

nonché contro RAGIONE_SOCIALE

-intimata- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA SICILIA SEZ.ST. CATANIA n. 6357/05/20 depositata il 17/11/2020.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/02/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con sentenza n. 6357/05/20 del 17/11/2020 la Commissione tributaria regionale della Sicilia – Sez. Staccata di Catania (di seguito CTR) accoglieva parzialmente l’appello proposto da ll’RAGIONE_SOCIALE (di seguito AE) avverso la sentenza n. 1627/02/17 della Commissione tributaria provinciale di Ragusa (di seguito CTP), la quale aveva accolto i ricorsi riuniti proposti da RAGIONE_SOCIALE e dai soci NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME Modica avverso quattro avvisi di accertamento relativi all’anno d’imposta 2010, l’uno per IRAP e IVA notificato alla società e gli altri per IRPEF notificati a ciascuno dei soci.
1.1. Come si evince dalla sentenza impugnata, l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società aveva rettificato il reddito della stessa e, contestualmente, i maggiori utili percepiti erano stati imputati ai soci per trasparenza.

1.2. La CTR accoglieva quasi integralmente l’appello proposto da AE, evidenziando -per quanto ancora interessa -che: a) l’Ufficio aveva fornito la prova del potere di sottoscrizione degli avvisi da parte del funzionario delegato, senza che ci fosse la necessità di una sua individuazione specifica; b) non sussisteva il dedotto difetto di motivazione dell’atto impugnato; c) la metodologia di calcolo adoperata dai verbalizzanti appariva rigorosa ed immune da errori; d ) l’effettuazione di acquisti senza fattura risultava da documenti extracontabili.
Avverso la sentenza della RAGIONE_SOCIALE società e soci proponevano ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

NOME resisteva in giudizio con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso società e soci deducono violazione e falsa applicazione dell’art. 42 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod.

proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che gli avvisi di accertamento impugnati siano stati validamente sottoscritti, nonostante le sottoscrizioni siano state apposte da soggetti non individuati nominativamente nelle deleghe del capo dell’Ufficio.

1.1. Il motivo è infondato.

1.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, dalla quale non v’è ragione di discostarsi, ai sensi dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, richiamato, quanto all’IVA, dall’art. 56 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, l’avviso di accertamento deve essere sottoscritto dal capo dell’ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato (Cass. n. 5177 del 26/02/2020; Cass. n. 24271 del 30/09/2019; Cass. n. 27871 del 31/10/2018; Cass. n. 9736 del 12/05/2016; Cass. n. 22810 del 09/11/2015; Cass. n. 22800 del 09/11/2015). Peraltro, trattasi di delega di firma e non di funzioni, sicché il relativo provvedimento non richiede l’indicazione né del nominativo del soggetto delegato, né della durata della delega, che, pertanto, può estrinsecarsi attraverso ordini di servizio che individuino l’impiegato legittimato alla firma mediante l’indicazione della qualifica rivestita, idonea a consentire, ex post , la verifica del potere in capo al soggetto che abbia materialmente sottoscritto l’atto (Cass. n. 8814 del 29/03/2019).
1.3. Ne consegue che, correttamente, la CTR ha ritenuto che la specifica indicazione del nominativo del soggetto delegato non sia necessaria.

Con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2729 cod. civ., nonché dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto legittimo un avviso di accertamento privo dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dal menzionato art. 39, primo comma, lett. d), e in presenza di scritture contabili assolutamente regolari.

2.1. La censura dei ricorrenti riguarda, da un lato, l’insussistenza degli elementi indiziari per poter procedere ad accertamento analiticoinduttivo e, dall’altro, la metodologia di calcolo seguita dai verificatori, ritenuta corretta dalla CTR.

2.2. Il motivo è inammissibile sotto entrambi i profili.

2.3. In primo luogo, il motivo difetta del tutto di specificità, non avendo la ricorrente riprodotto, anche per riassunto, le parti salienti dell’avviso di accertamento e del processo verbale di constatazione, nonché le specifiche contestazioni formulate nei gradi di merito, segnalando specificamente la presenza di detti atti nel fascicolo relativo al giudizio di merito (Cass. S.U. n. 8950 del 18/03/2022; Cass. n. 12481 del 19/04/2022); questa Corte, pertanto, non è messa in grado di valutare i rilievi mossi dai contribuenti.
2.4. In secondo luogo (e con riferimento alla metodologia di calcolo seguita dai verificatori), società e soci tendono a mettere in discussione, con la formulazione di una censura di violazione di legge, l’accertamento in fatto compiuto dal giudice di merito, mirando alla rivalutazione dei fatti operata da quest’ultimo, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 3340 del 05/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del 13/10/2017; Cass. n. 8758 del 04/07/2017; Cass. n. 8315 del 05/04/2013).
Con il terzo motivo di ricorso si contesta la nullità della sentenza per inosservanza e falsa applicazione dell’art. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, degli artt. 115 e 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. e dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR reso motivazione apparente in ordine alla rilevata regolarità dei presunti acquisti di merce senza fattura e della conseguente insussistenza RAGIONE_SOCIALE vendite ‘in nero’ , censura
che la Corte avrebbe risolto validando acriticamente le risultanze del processo verbale di constatazione, senza soffermarsi sulle argomentazioni e prove esposte dai ricorrenti, in assenza di alcuna specifica deduzione dell’Ufficio sul punto.

3.1. Il motivo è infondato.

3.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo”, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture » (così Cass. S.U. n. 22232 del 03/11/2016; conf. Cass. n. 13977 del 23/05/2019).
3.3. Nel caso di specie, la motivazione della sentenza impugnata, di certo sintetica sul punto contestato, non può dirsi apparente, in quanto, il giudice di appello evidenzia che: i) gli acquisti di merce sono evincibili da documentazione extracontabile; ii) la riconciliazione della contabilità ordinaria con quella extracontabile ha fatto emergere la mancata emissione RAGIONE_SOCIALE fatture; iii) deve, pertanto, escludersi che di detti acquisti vi sia traccia in contabilità, diversamente da come ritenuto dai ricorrenti.
3.4. La superiore motivazione, infatti, dà puntualmente conto RAGIONE_SOCIALE ragioni logico-giuridiche sottese alla conferma della ripresa, con conseguente piena esplicitazione della ratio decidendi .

In conclusione, il ricorso va rigettato e i ricorrenti vanno condannati, in solido, al pagamento, in favore della controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, che si liquidano come in dispositivo, avuto conto di un valore della lite dichiarato di euro 44.345,00.

4.1. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto

-ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti al pagamento, in favore della controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del presente procedimento, che si liquidano in euro 4.300,00, oltre alle spese di prenotazione a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte dei ricorrenti del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, il 28/02/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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