Avviso accertamento digitale: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di una contribuente contro un avviso di accertamento digitale che revocava le agevolazioni fiscali “prima casa”. La Corte ha stabilito la piena validità degli atti firmati digitalmente, ha ritenuto sufficiente la motivazione che indicava la mancata trasferenza della residenza e ha chiarito che la contestazione della conformità di una copia cartacea deve essere specifica e non generica, anche in assenza di attestazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Validità dell’Avviso di Accertamento Digitale: La Cassazione Chiarisce

L’evoluzione tecnologica ha trasformato le interazioni tra cittadini e Pubblica Amministrazione, e il settore fiscale non fa eccezione. L’avviso di accertamento digitale è diventato uno strumento comune, ma la sua validità formale è spesso oggetto di contenzioso. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali su questioni come la firma digitale, la motivazione e la conformità delle copie cartacee, rafforzando la legittimità di questi atti.

I Fatti di Causa: La Revoca dei Benefici “Prima Casa”

Una contribuente ha impugnato due avvisi di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate revocava importanti agevolazioni fiscali. Il primo avviso annullava l’aliquota IVA agevolata al 4% per l’acquisto di un’abitazione non di lusso, mentre il secondo revocava l’aliquota ridotta dell’imposta sostitutiva su un finanziamento collegato. La ragione della revoca era semplice e fattuale: la contribuente non aveva trasferito la propria residenza nell’immobile acquistato entro i termini previsti dalla legge.

L’Appello e i Motivi del Ricorso in Cassazione

Dopo la reiezione del ricorso in primo grado, anche la Commissione Tributaria Regionale (CTR) ha dato torto alla contribuente. Quest’ultima ha quindi presentato ricorso in Cassazione, basandosi su tre motivi principali:
1. Inapplicabilità della firma digitale: Sosteneva che gli avvisi di accertamento cartacei non potessero essere firmati digitalmente.
2. Difetto di motivazione: Lamentava che gli atti si limitassero a un riferimento astratto alla norma, senza specificare le circostanze del caso concreto.
3. Illegittimità per omessa attestazione di conformità: Contestava la validità delle copie cartacee notificate perché prive dell’attestazione di conformità all’originale digitale e della firma su ogni pagina.

L’Avviso di Accertamento Digitale e la Validità della Firma

La Corte di Cassazione ha respinto il primo motivo, ritenendolo infondato. Ha chiarito che, sebbene la normativa escludesse l’uso di strumenti informatici per le attività ispettive e di controllo fiscale fino al 2017, tale limitazione non si estendeva agli atti impositivi come gli avvisi di accertamento. Pertanto, un avviso di accertamento firmato digitalmente, anche nel periodo contestato, è pienamente valido e non nullo per difetto di sottoscrizione.

La Motivazione dell’Atto Impositivo: Chiarezza e Diritto di Difesa

Anche il secondo motivo relativo al difetto di motivazione è stato giudicato infondato. La Corte ha ribadito che l’obbligo di motivazione deve garantire al contribuente il diritto di difesa. Nel caso di specie, gli avvisi erano sufficientemente chiari. Indicavano espressamente che la revoca delle agevolazioni derivava dal mancato trasferimento della residenza nei tempi previsti. Questa enunciazione, sebbene sintetica, conteneva sia i presupposti di fatto (il mancato trasferimento) sia le ragioni giuridiche (la violazione della norma che concede il beneficio), permettendo alla contribuente di comprendere pienamente la pretesa e di difendersi. Non è necessario, secondo la Corte, un dettaglio prolisso quando il fatto contestato è specifico e inequivocabile.

Le motivazioni

Il cuore della decisione della Cassazione risiede nel bilanciamento tra la digitalizzazione dei processi amministrativi e la tutela dei diritti del contribuente. Sul terzo motivo, riguardante la conformità della copia cartacea, la Corte ha offerto una lezione di pragmatismo processuale. Ha spiegato che, in base al Codice dell’Amministrazione Digitale (CAD), la copia analogica di un documento informatico ha la stessa efficacia probatoria dell’originale se la sua conformità non è “espressamente disconosciuta”.
Questo significa che non è l’assenza dell’attestazione di conformità a rendere invalido l’atto. Piuttosto, spetta al contribuente che ne contesta la validità l’onere di effettuare un disconoscimento specifico e circostanziato. Non basta una lamentela generica; è necessario indicare quali parti del documento sarebbero difformi dall’originale e perché. In assenza di una tale contestazione puntuale, la copia notificata si presume conforme e l’atto produce pienamente i suoi effetti.

Le conclusioni

Con questa ordinanza, la Corte di Cassazione consolida un orientamento favorevole alla validità degli atti fiscali digitali. La decisione stabilisce tre principi chiave: primo, la firma digitale è un metodo valido per sottoscrivere gli avvisi di accertamento; secondo, la motivazione è adeguata quando espone chiaramente il fatto e la norma violata, senza necessità di dettagli superflui; terzo, per contestare la copia di un atto digitale, il contribuente deve sollevare dubbi specifici e concreti, non potendosi limitare a una contestazione generica sulla mancanza di attestazioni formali. Questa pronuncia rappresenta un passo importante verso la certezza giuridica nell’era della fiscalità digitale, semplificando le procedure per l’amministrazione senza sacrificare il diritto di difesa del cittadino.

Un avviso di accertamento firmato digitalmente è valido?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che l’avviso di accertamento firmato digitalmente è valido. La normativa che limitava l’uso di strumenti informatici per le attività di controllo fiscale non si estende agli atti impositivi in generale.

È sufficiente che la motivazione di un avviso indichi solo la norma violata?
No, ma è sufficiente che indichi chiaramente il presupposto di fatto che ha portato alla contestazione (es. il mancato trasferimento della residenza) e la ragione giuridica (la norma che prevede la perdita del beneficio). L’atto non deve essere eccessivamente dettagliato, ma deve consentire al contribuente di comprendere la pretesa e difendersi.

La copia cartacea di un avviso di accertamento digitale è nulla se manca l’attestazione di conformità?
No, la sua validità non viene meno per la sola assenza dell’attestazione di conformità. Se un contribuente vuole contestare la conformità della copia ricevuta rispetto all’originale digitale, deve farlo in modo specifico e puntuale, indicando le presunte differenze. Un disconoscimento generico non è sufficiente a inficiare l’atto.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 32253 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 32253 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 13/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24122/2021 R.G. proposto da:

MACERA NOME , elettivamente domiciliata in SAN GIORGIO A INDIRIZZO INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE che la rappresenta e difende;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende;

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. ROMA n. 1027/2021 depositata il 17/02/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 02/07/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

NOME COGNOME ha impugnato con unico ricorso l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO con il quale l’Agenzia delle

entrate revocava l’aliquota Iva agevolata al 4% prevista per l’acquisto di case di abitazione non di lusso, e l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO con il quale revocava l’aliquota ridotta dell’imposta sostitutiva sulle operazioni di credito a medio e lungo termine finalizzate all’acquisto, alla costruzione e alla ristrutturazione di immobili ad uso abitativo e relative pertinenze, entrambi notificati il 27.7.2017.

La ricorrente ha dedotto , tra l’altro, l’illegittimità degli atti perché sottoscritti digitalmente, carenti di motivazione e privi dell’attestazione di conformità e di sottoscrizione in ogni pagina.

La CTP di Roma ha rigettato il ricorso.

La CTR del Lazio, con la sentenza in epigrafe, ha rigettato l’appello della contribuente.

Sui motivi di gravame la CTR ha osservato che il ricorso alla firma digitale sostituisce tutti gli adempimenti previsti per asseverare la conformità degli atti trasmessi ad un asserito documento originale. In ogni caso, un’eventuale contestazione di conformità doveva essere specifica, indicando i singoli passi del documento e i motivi di una asserita non conformità, Inoltre, non sussisteva il difetto di motivazione, in quanto il provvedimento indicava espressamente che la residenza della contribuente non risultava trasferita nell’immobile acquistato nei tempi previsti, con conseguente perdita del beneficio dell’aliquota agevolata.
COGNOME ha proposto per ricorso per la cassazione di questa sentenza affidandosi a tre motivi.

Ha resistito con controricorso l’Agenzia delle entrate.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si deduce «Violazione degli art. 42 del dpr.600/73, art. 56 del dpr 633/72, art. 20 del dpr. 601/73, art. 21 septies della L. 241/90, artt. 23 e 2 del D.Lgv. 82/2005 (CAD) in

relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.: inapplicabilità della firma digitale ad avvisi di accertamento cartacei ».

1.1. Il motivo è infondato.

1.2. L’avviso di accertamento firmato digitalmente nel regime di cui all’art. 2, comma 6, d.lgs. n. 82 del 2005 (vigente, ratione temporis , dal 14 settembre 2016 fino al 26 gennaio 2018), non è nullo per difetto di sottoscrizione, posto che l’esclusione dell’utilizzo di strumenti informatici, prevista per l’esercizio delle attività e funzioni ispettive fino all’entrata in vigore del d.lgs. n. 217 del 2017, riguarda la sola attività di controllo fiscale e non può estendersi agli avvisi di accertamento ed in genere agli atti impositivi (Cass. n. 32692 del 2021; Cass. n. 1556 del 2021; Cass. n.10829 del 2024).
Con il secondo motivo si deduce « Violazione degli art. 56 del dpr. 633/1972, dell’art. 20 del dpr 601/73 dell’art. 7 della L.212/2000, dell’art. 3 della L. 241/90, in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c. Difetto di motivazione degli avvisi di accertamento impugnati », perché gli atti impugnati facevano riferimento alla fattispecie astratta prevista dalla normativa vigente senza evidenziare alcuna circostanza relativa al caso di specie.

2.1. Il motivo è infondato.

2.2. Va chiarito che, come rilevato in sentenza con riferimento al l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO relativo all’aliquota agevolata IVA per l’acquisto di casa di abitazione non di lusso, « il provvedimento indica espressamente che la residenza della contribuente non risulta trasferita nell’immobile acquistato nei tempi previsti, con conseguente perdita del beneficio dell’aliquota agevolata »; l’altro avviso , riguardante l’aliquota ridotta dell’imposta sostitutiva sul contratto di finanziamento relativo alla compravendita dell’immo bile ad uso abitativo, afferma che non ricorrono « le condizioni di cui alla nota II bis dell’art. 1 della Tariffa
parte prima allegata al Decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131 sulla compravendita cui si riferisce detto finanziamento»; si noti che la norma citata, alla lett. a), richiede « che l’immobile sia ubicato nel territorio del comune in cui l’acquirente ha o stabilisca entro diciotto mesi dall’acquisto la propria residenza ».

2.3. In base alla previsione generale di cui all’articolo 7 legge 212/00, l’atto dell’amministrazione finanziaria deve essere motivato alla stregua dei provvedimenti amministrativi, ex art. 3 legge 241/90, indicando « i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che determinano la decisione dell’amministrazione. Se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama ». La motivazione dell’avviso di accertamento costituisce requisito formale di validità dell’atto impositivo, idoneo a delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’ufficio nell’eventuale fase contenziosa e a consentire al contribuente l’esercizio del diritto di difesa, distinto da quello dell’effettiva sussistenza degli elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria, l’indicazione dei quali è disciplinata dalle regole processuali dell’istruzione probatoria operanti nell’eventuale giudizio avente ad oggetto detta pretesa (Cass. n. 4639 del 2020). L’obbligo di motivazione non può essere inteso in senso formalistico e va reso coerente con il principio di collaborazione e buona fede nei rapporti tra amministrazione finanziaria e contribuente (art.10, comma 1 l. n. 212/2000); ne segue che, allorquando il contribuente deduca il mancato assolvimento dell’obbligo motivazionale gravante sull’amministrazione finanziaria, la valutazione di fondatezza di questa deduzione richiede una globale valutazione di sufficienza circa l’indicazione degli elementi essenziali (sia normativi sia applicativi, v. Cass.n.13402 del 2020; Cass. n. 26340 del 2021).
2.4. In tema di registro, poi, la C orte ha statuito che l’obbligo in questione deve ritenersi adempiuto mediante l’enunciazione del criterio astratto in base al quale la rettifica è stata operata, laddove (solo) nella eventuale fase contenziosa viene in considerazione l’onere dell’Amministrazione di provare l’effettiva sussistenza dei presupposti fattuali per l’applicazione del criterio prescelto, fase, questa, nella quale il contribuente ha la possibilità di contrapporre altri elementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri (v. già Cass., sez, un., n. 5783 del 1988, cui adde, ex plurimis , Cass. n. 24449 del 2022; Cass., n. 1961 del 2018; Cass., n. 11560 del 2016; Cass., n. 6914 dl 2011; Cass., n. 25624 del 2006; Cass., n. 7231 del 2003; Cass., n. 12774 del 2001; Cass., n. 3419 del 2001).
2.5. La CTR ha fatto buon governo di questi principi: trattandosi di atti distinti ma relativi alla medesima vicenda contrattuale, ha svolto una ‘ globale valutazione’ e correttamente ha escluso che l’e nunciazione astratta del fatto imputato alla contribuente implichi il mancato assolvimento dell’obbligo motivazionale gravante sull’amministrazione finanziaria, in assenza di specifici elementi di dubbio e di non comprensibilità della pretesa.

Con il terzo motivo si deduce « Violazione degli artt. 23 e 24 del D.Lgv. 82/2005 e art. 18 del Dpr 445/2000, art. 42 del Dpr. 600/73, art. 56 del Dpr 633/72, art. 20 del Dpr. 601/73, art. 21 septies della L. 241/90 in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c.: illegittimità degli avvisi impugnati per omessa attestazione di conformità e per difetto di sottoscrizione in ogni loro pagina ». In particolare, si deduce violazione dell”art. 23 del d.lgs. n. 82/2005 (Codice dell’Amministrazione Digitale), secondo cui « Le copie su supporto analogico di documento informatico, anche sottoscritto con firma elettronica avanzata, qualificata o digitale, hanno la stessa efficacia probatoria dell’originale da cui sono tratte se la loro conformità all’originale in tutte le sue componenti è attestata da un
pubblico ufficiale a ciò autorizzato» , posto che in questo caso tale attestazione era mancante.

3.1. Il motivo non coglie la ratio decidendi della sentenza ed è comunque infondato.

3.2. La CTR ha osservato che « In ogni caso, un’eventuale contestazione di conformità deve essere specifica, indicando i singoli passi del documento e i motivi di una asserita non conformità. La Corte di Cassazione ha più volte statuito che la contestazione di conformità deve espressamente indicare specifiche differenze legate ad evidenti alterazioni del documento, salvo che non si neghi la stessa esistenza di quest’ultimo». In altri termini, secondo i Giudici d’appello, il difetto di attestazione di conformità di per sé non inficia l’atto, richiedendosi la contestazione della conformità che deve essere resa in termini specifici e puntuali.
3.3. Tale motivazione è in linea con i principi in materia, venendo in evidenza il successivo comma 2 dell’art. 23, del CAD, nella versione applicabile ratione temporis, secondo cui « Le copie e gli estratti su supporto analogico del documento informatico, conformi alle vigenti regole tecniche, hanno la stessa efficacia probatoria dell’originale se la loro conformità non è espressamente disconosciuta. Resta fermo, ove previsto, l’obbligo di conservazione dell’originale informatico ». La differenza tra le due fattispecie, quella al primo e quella al secondo comma dell’art. 23 cit., consiste nel fatto che, in presenza di una attestazione di conformità, per inficiare il documento sarà necessaria la querela di falso (Cass. n. 11306 del 2021; Cass. n. 15074 del 2017) mentre, in mancanza, è sufficiente il disconoscimento della conformità, per il quale, però, si richiedono particolari modalità.
3.4. Infatti, deve farsi riferimento all’art. 2712 c.c. (Cass. n. 2607 del 2024 in motivazione, par. 5.9.1.; Cass. n.11606 del 2018) che, secondo consolidata giurisprudenza, richiede un disconoscimento

c hiaro, circostanziato ed esplicito, che deve concretizzarsi nell’allegazione di elementi attestanti la non corrispondenza tra l ‘originale e la riproduzione (Cass. 12794 del 2021; Cass. n.17526 del 2016).

Le spese, liquidate come in dispositivo, vanno regolate secondo soccombenza.

P.Q.M.

rigetta il ricorso;

condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 2.400,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito; ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.
Così deciso in Roma, il 02/07/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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