Atto enunciato: no a imposta se le parti son diverse

La Corte di Cassazione ha stabilito che l’imposta di registro su un atto enunciato, come una cessione di credito menzionata in un decreto ingiuntivo, non è dovuta se le parti dell’atto originario non sono le stesse parti del procedimento giudiziario. L’Agenzia delle Entrate aveva richiesto la tassazione, ma il ricorso è stato respinto per la mancanza del requisito dell’identità soggettiva, fondamentale per l’applicazione dell’art. 22 del Testo Unico sull’Imposta di Registro.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Atto Enunciato e Imposta di Registro: La Cassazione Fissa i Paletti

Quando un documento legale, come un decreto ingiuntivo, menziona un contratto precedente non registrato, sorge una domanda cruciale: questo atto enunciato deve essere sottoposto a imposta di registro? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha fornito un chiarimento fondamentale, stabilendo un principio di rigore a tutela del contribuente: senza la perfetta identità delle parti tra i due atti, nessuna imposta è dovuta. Analizziamo questa importante decisione.

I Fatti del Caso: Una Cessione di Credito “Enunciata”

La vicenda trae origine da un’operazione di finanziamento tra una società finanziaria e un privato. Successivamente, il credito derivante da questo finanziamento veniva ceduto a una banca. Quest’ultima, a sua volta, nominava una società di gestione del credito come sua procuratrice per agire legalmente al fine di recuperare le somme dovute.

La società procuratrice otteneva un decreto ingiuntivo contro il debitore. Nell’atto giudiziario veniva menzionata (o “enunciata”) la precedente cessione del credito. A seguito di ciò, l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di liquidazione, pretendendo il pagamento dell’imposta di registro in misura fissa sia sul decreto ingiuntivo sia sull’atto di cessione enunciato, basandosi sull’art. 22 del Testo Unico dell’Imposta di Registro (d.P.R. 131/1986).

La Tassazione dell’Atto Enunciato Secondo la Cassazione

Il cuore della controversia risiede nell’interpretazione dell’art. 22 del Testo Unico, il quale prevede che se in un atto vengono enunciate disposizioni di altri atti non registrati, l’imposta si applica anche a queste ultime, a condizione che siano state poste in essere “fra le stesse parti intervenute nell’atto che contiene la enunciazione”.

L’Agenzia delle Entrate sosteneva una lettura estensiva di questa norma, ritenendo che la corrispondenza delle parti dovesse essere intesa in senso sostanziale. La Corte di Cassazione, tuttavia, ha respinto categoricamente questa interpretazione, aderendo a un consolidato orientamento giurisprudenziale.

L’Importanza Cruciale dell’Identità Soggettiva

La Corte ha stabilito che il presupposto dell’identità soggettiva è imprescindibile e deve essere interpretato in modo rigoroso. Nel caso di specie, le parti del decreto ingiuntivo (l’atto enunciante) erano la società procuratrice della banca e il debitore. Le parti della cessione del credito (l’atto enunciato) erano invece la finanziaria originaria e la banca cessionaria.

È evidente che non vi è coincidenza tra i soggetti. La Corte ha sottolineato che l’autonomia delle diverse situazioni giuridiche non consente di applicare un “significato lato e sostanziale” del termine “parte”. Di conseguenza, venendo a mancare il requisito della medesimezza dei soggetti, non può trovare applicazione la tassazione dell’atto enunciato.

Le motivazioni

La Corte di Cassazione ha rigettato i motivi di ricorso dell’Agenzia delle Entrate, chiarendo in primo luogo un aspetto procedurale. Anche se la motivazione della sentenza di secondo grado era carente, la Corte Suprema può, in virtù della sua funzione nomofilattica e dei principi di economia processuale, correggere la motivazione quando la decisione nel merito è giuridicamente corretta e non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto.

Nel merito, la motivazione centrale si fonda sulla mancanza del presupposto soggettivo richiesto dall’art. 22 del d.P.R. 131/1986. I giudici hanno ribadito che la norma richiede una perfetta coincidenza tra le parti dell’atto enunciante e quelle dell’atto enunciato. Nel caso analizzato, le parti del giudizio monitorio (la società di recupero crediti e il debitore) erano diverse da quelle del contratto di cessione del credito (la banca e la finanziaria originaria). Questa divergenza impedisce l’applicazione dell’imposta sull’atto enunciato.

Infine, la Corte ha accolto parzialmente il quarto motivo del ricorso, cassando la sentenza senza rinvio limitatamente alla debenza dell’imposta fissa sul decreto ingiuntivo. Poiché la contribuente non aveva contestato tale imposta nel suo ricorso originario, la questione non poteva più essere messa in discussione.

Le conclusioni

La decisione della Cassazione rafforza un principio di certezza giuridica fondamentale in materia tributaria. L’enunciazione di un atto in un documento successivo non comporta automaticamente una nuova imposizione fiscale. Le imprese che operano nel settore delle cessioni di credito e del recupero giudiziale possono quindi fare affidamento su un criterio chiaro: l’imposta di registro sull’atto enunciato scatta solo se i soggetti coinvolti nei due atti sono esattamente gli stessi. Questa pronuncia impedisce interpretazioni estensive da parte dell’amministrazione finanziaria, limitando la tassazione ai soli casi espressamente previsti dalla legge e garantendo una maggiore prevedibilità per gli operatori economici.

Quando si applica l’imposta di registro su un atto enunciato?
L’imposta di registro su un atto enunciato (cioè menzionato in un altro atto) si applica, secondo l’art. 22 del d.P.R. 131/1986, solo se l’atto enunciato non è stato registrato e se è stato posto in essere tra le stesse identiche parti che intervengono nell’atto che lo enuncia.

Perché la Corte di Cassazione ha respinto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate in questo caso?
La Corte ha respinto il ricorso perché mancava il requisito fondamentale dell’identità soggettiva. Le parti del decreto ingiuntivo (la società di recupero crediti e il debitore) non erano le stesse parti della cessione del credito (la finanziaria originaria e la banca cessionaria). Questa differenza rende inapplicabile la tassazione dell’atto enunciato.

Cosa succede se la motivazione di una sentenza è mancante ma la decisione è corretta?
La Corte di Cassazione ha il potere di correggere o integrare la motivazione di una sentenza impugnata, anche in caso di omissione (error in procedendo), se la decisione finale è giuridicamente corretta e la questione non richiede nuovi accertamenti di fatto. Questo potere deriva dalla funzione nomofilattica della Corte e dai principi di economia processuale e ragionevole durata del processo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 32224 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 32224 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso 8919/2022 proposto da:

Agenzia delle Entrate (C.F.: 06363391001), in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato (C.F.: NUMERO_DOCUMENTO) e presso la stessa domiciliata in Roma alla INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE

-intimata –

-avverso la sentenza n. 637/2021 emessa dalla CTR Abruzzo in data 30/09/2021 e non notificata;

udita la relazione della causa svolta dal Consigliere Dott. NOME COGNOME

Rilevato che

RAGIONE_SOCIALE (quale procuratrice della BPER Banca Popolare

Avviso liquidazione imposta registro -Atto enunciato -Cessione credito

RAGIONE_SOCIALE cessionaria del credito scaturente dal contratto di finanziamento intercorso tra s.p.aRAGIONE_SOCIALE e INDIRIZZO ) impugnava l’avviso di liquidazione dell’imposta di registro in misura fissa (in applicazione del principio di alternatività IVA-registro) relativa ad un decreto ingiuntivo (concernente il credito derivante dal suddetto contratto di finanziamento ) e all’enunciato (ai sensi dell’art. 22 dPR n. 131/1986) atto di cessione di credito con cui la BPER Banca Popolare Emilia Romagna (EuropeRAGIONE_SOCIALE era subentrata nella posizione dell’originaria creditrice RAGIONE_SOCIALE
La CTP di Pescara accoglieva il ricorso, ritenendo insussistente il presupposto dell’identità delle parti ai fini della tassazione dell’atto enunciato.

Sull’appello dell’Agenzia delle Entrate, la CTR dell’Abruzzo rigettava il gravame, evidenziando, per quanto qui ancora rileva, che l’enunciazione di cui all’art. 22 dPR n. 131/1986 doveva contenere tutti gli elementi essenziali del contratto enunciato che servissero ad identificare la natura ed il contenuto in modo tale che lo stesso potesse essere registrato come atto a sé stante.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate sulla base di quattro motivi. La RAGIONE_SOCIALE non ha svolto difese.

Considerato che

Con il primo motivo la ricorrente deduce la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 132 n. 4 c.p.c., 36 n. 4 d.lgs. n. 546/1992 e 22 dPR n. 131/1986, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4), c.p.c., per aver la CTR reso una motivazione apparente in ordine al rigetto del gravame.

Con il secondo motivo la ricorrente lamenta violazione e/o falsa applicazione degli artt. 22 dPR n. 131/1986 e 1260-1265 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., per aver la CTR illegittimamente, a suo dire, preteso un onere ‘aggravato’ di descrizione dell’atto enunciato, essendo, invece, sufficiente l’indicazione degli elementi essenziali per l’individuazione delle causali sulla base delle quali si ingiungeva il

pagamento delle somme richieste.

3. Con il terzo motivo la ricorrente si duole della violazione e/o falsa applicazione degli artt. 22, 37 e 40 dPR n. 131/1986, 3 e 10 dPR n. 633/1972 e 12601265 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., per non aver la CTR considerato che la corrispondenza tra le parti intervenute nell’atto enunciato e in quello enunciante, di cui all’art. 22 citato, deve reputarsi riferita anche a tutti i soggetti (ivi compreso il cessionario del credito) che, pur non essendo intervenuti nell’atto e pur non avendolo sottoscritto, risentono direttamente dei suoi effetti.
I motivi, che vanno esaminati congiuntamente, perché connessi, non meritano accoglimento.

4. Effettivamente nella sentenza impugnata manca la motivazione, ossia l’esplicazione delle ragioni poste a fondamento della decisione concernente la questione controversa della sussistenza o meno del requisito soggettivo dell’identicità dei soggetti della disposizione enunciata ex art. 22, comma 1, del TUR (sebbene, in relazione ad analoghe pronunce, e tra le stesse parti, questa Corte abbia ritenuto che il mero riferimento in sentenza agli “stessi contraenti” dell’atto in cui il richiamo è contenuto, valga a spiegare la ragione per cui la CTR ha ritenuto non applicabile l’art. 22 del d.P.R. 131/86 al caso di specie: v. Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 18091 del 6/6/2022; Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 24969 del 19/8/2022).
Va, tuttavia, ribadito che la mancanza di motivazione su questione di diritto e non di fatto deve ritenersi irrilevante, ai fini della cassazione della sentenza, qualora il giudice del merito sia comunque pervenuto ad un’esatta soluzione del problema giuridico sottoposto al suo esame. In tal caso, la Corte di cassazione, in ragione della funzione nomofilattica ad essa affidata dall’ordinamento, nonché dei principi di economia processuale e di ragionevole durata del processo, di cui all’art. 111, comma 2, Cost., ha il potere, in una lettura costituzionalmente orientata dell’art. 384 c.p.c., di correggere la motivazione anche a fronte di un error in procedendo , quale la motivazione omessa, mediante l’enunciazione delle ragioni che giustificano in diritto la decisione assunta, sempre che si tratti di questione
che non richieda ulteriori accertamenti in fatto (tra varie, Cass., Sez. Trib., Sentenza n. 29538 del 15/11/2024, punto 2.1.; Cass. Sez. U., Sentenza n. 2731 del 2/2/2017).

Orbene, il terzo motivo (con il quale si sollecita una interpretazione estensiva del concetto di medesimezza sul piano soggettivo) è destituito di fondamento; il che priva di rilevanza il primo e il secondo.

Invero, è fuor di dubbio che le parti del giudizio monitorio (RAGIONE_SOCIALE, quale procuratrice generale della BPER Banca Popolare Emilia Romagna (Europe) -creditore procedente -e COGNOME Teresa -debitrice ingiunta -) sono in parte diverse da quelle del contratto di finanziamento (RAGIONE_SOCIALE -mutuante -e COGNOME Teresa -mutuataria -), così come autonome e distinte sono le situazioni giuridiche sottese all’atto enunciato, di cessione del credito, e a quello enunciante (va segnalato, al riguardo, che l’Agenzia, sebbene a pag. 22 del ricorso sostenga che l’atto enunciato sottoposto a tassazione fosse l’originario contratto di finanziamento e non già la cessione del credito, a pag. 3, nel descrivere il contenuto dell’avvi so di liquidazione, espone che l’imposta in misura fissa sul titolo posto a base dell’ingiunzione di pagamento concerneva l’ <>) . Ad ogni modo, l’autonomia de lle situazioni giuridiche comunque implicate non consente di applicare il ‘significato lato e sostanziale’ del termine “parte”, utilizzato dall’art. 22 TUR, secondo i chiarimenti resi da questa Corte (Cass., Sez. U., Sentenza n. 14432 del 24/5/2023).
Ragion per cui in ogni caso difetta il presupposto soggettivo per valorizzare l’atto ‘enunciato’, rappresentato dalla medesimezza dei soggetti rispetto a quello enunciante.

In base all’art. 22 del dPR 26/04/1986 n. 131, <>.

Rappresenta un principio consolidato quello secondo cui, in tema di imposta di registro, ove un decreto ingiuntivo richiami un contratto di cessione del credito, pur evidenziando una enunciazione indiretta di atti, l’assenza di identità tra i soggetti dell’atto enunciato e dell’atto enunciante comporta la non imponibilità dell’atto enunciato (tra le più recenti, Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 8669 del 29/03/2021; Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 14417 del 25/5/2021, nonché Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 18091 del 6/6/2022 e Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 24969 del 19/8/2022, sopra citate).
La censura complessivamente proposta è respinta.

5. Con il quarto motivo la ricorrente denuncia la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 7 d.lgs. n. 546/1992, 37 dPR n. 131/1986 e 8 della Tariffa allegata al detto dPR, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., per non aver la CTR considerato che, ove non avesse riconosciuto la corretta applicazione del principio di enunciazione né l’identità sostanziale tra l’originario creditore ed il soggetto richiedente il d.i., non avrebbe potuto trovare applicazione il principio di alternatività IVA/registro di cui all’art. 40 TUR, col conseguente assoggettamento dell’atto giudiziario a imposta di registro nella misura fissa; e ciò perché l’operazione soggetta ad IVA (vale a dire, il finanziamento concesso dalla Fiditalia s.p.a. alla Vianale o l’atto di cessione del credito) non era stata posta in essere dal soggetto che aveva richiesto ed ottenuto il d.i. in proprio favore. Aggiunge, peraltro, che, anche a voler ritenere applicabile la tassazione in misura fissa, il giudice del gravame avrebbe dovuto dichiarare dovuta l’imposta sull’atto enunciante. 5.1. Il motivo è fondato per quanto di ragione.
Quanto al profilo concernente la non inquadrabilità dell’operazione in ambito IVA, con conseguente non applicabilità del principio di alternatività IVA/registro , va rilevato che la stessa Agenzia riferisce che con l’avviso di liquidazione era stata applicata l’imposta in misura fissa sia per l’atto enunciante, sia per l’atto enunciato; d’altronde, anche in ricorso (v. pag. 3) si accomunano atto enunciante e atto enunciato, quanto al fondamento della tassazione, giustappunto mediante il richiamo all'<> ; e, ancora, l’Agenzia, nel riferire della fase di gravame dinanzi alla Commissione tributaria regionale, espone di aver impugnato la sentenza di primo grado -soltanto<>.
La questione dell’applicabilità del principio di alternatività, dunque, è fuori dalla materia giustiziabile.

5.2. Avuto riguardo, invece, all’applicabilità, con riferimento all’atto enunciante, almeno dell’imposta in misura fissa, va evidenziato che i l processo tributario non è diretto alla mera eliminazione giuridica dell’atto impugnato, ma ad una pronuncia di merito, sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente che dell’accertamento dell’ufficio. Ne consegue che il giudice tributario, ove ritenga invalido l’avviso di accertamento per motivi di ordine sostanziale (e non meramente formali), è tenuto ad esaminare nel merito la pretesa tributaria e a ricondurla, mediante una motivata valutazione sostitutiva, alla corretta misura, entro i limiti posti dalle domande di parte (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 6918 del 20/03/2013; Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 26157 del 21/11/2013; Cass., Sez. 5, Sentenza n. 19750 del 19/09/2014).
Nel caso di specie, la doglianza si rivela fondata, atteso che la contestazione della contribuente era limitata all’applicabilità dell’imposta di registro nella misura fissa di euro 200,00 alla ‘disposizione enunciata’ (vale a dire, alla cessione del credito), non estendendosi altresì alla debenza della medesima imposta, sempre nella misura fissa, al decreto ingiuntivo.

Alla stregua delle considerazioni che precedono, in accoglimento del quarto motivo, la sentenza impugnata va cassata senza rinvio, ex art. 382 c.p.c., perché il processo non poteva essere proseguito con riguardo alla debenza, non impugnata, quanto all’atto ‘enunciante’ (vale a dire, il decreto ingiuntivo) dell’imposta di registro nella misura fissa .

L’esito complessivo del giudizio comporta la compensazione delle spese riguardanti le fasi di merito e l’irripetibilità di quelle inerenti al giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie, nei limiti di cui in parte motiva, il quarto motivo del ricorso, rigetta i restanti; cassa senza rinvio la sentenza impugnata in relazione alla debenza dell’imposta di registro in misura fissa relativa al decreto ingiuntivo. Compensa le spese concernenti le fasi di merito e dichiara irripetibili quelle inerenti al giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio tenutasi in data 29.11.2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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