Associazioni sportive dilettantistiche e fisco: analisi

Un’associazione sportiva dilettantistica ha ricevuto un avviso di accertamento per attività ritenute commerciali, come l’affitto di armadietti e la vendita di gettoni per l’illuminazione. La Corte di Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso, stabilendo un principio fondamentale: nel processo tributario è sempre possibile produrre nuovi documenti in appello. Di conseguenza, il caso è stato rinviato per un nuovo esame sulla base delle prove che erano state erroneamente escluse.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Associazioni Sportive Dilettantistiche: Fisco e Attività Commerciali

La gestione fiscale delle associazioni sportive dilettantistiche (ASD) rappresenta un terreno complesso, dove il confine tra attività istituzionale e commerciale è spesso sottile e oggetto di contestazione da parte dell’Agenzia delle Entrate. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione offre importanti chiarimenti su quali attività possano essere considerate commerciali e, soprattutto, ribadisce un principio processuale cruciale: la possibilità di produrre nuovi documenti in appello.

I Fatti del Caso

Un noto circolo tennistico, costituito come associazione sportiva dilettantistica, riceveva un avviso di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate. L’amministrazione finanziaria contestava la natura non commerciale di alcune attività svolte dal club, tra cui:

* La messa a disposizione di armadietti ai soci dietro pagamento di un corrispettivo annuo.
* La vendita di gettoni per l’illuminazione notturna dei campi da gioco.
* Gli incassi derivanti da inviti a persone non associate per accedere alla struttura.

Secondo il Fisco, tali attività configuravano un’attività commerciale a scopo di lucro, con la conseguenza di far perdere all’associazione i benefici fiscali previsti dalla legge n. 398/1991. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale davano ragione all’Agenzia delle Entrate.

L’Analisi della Cassazione e le Attività delle Associazioni Sportive Dilettantistiche

L’associazione ricorreva in Cassazione, sollevando diverse questioni. La Corte ha analizzato distintamente i motivi del ricorso, giungendo a conclusioni diverse per ciascuno di essi.

Attività Commerciali vs. Istituzionali: Il Nocciolo della Questione

Sul primo punto, relativo alla natura dell’affitto degli armadietti, la Corte ha confermato la decisione dei giudici di merito. È stato ritenuto che la messa a disposizione di un’area del circolo per la custodia di effetti personali, dietro pagamento di un corrispettivo specifico (100 euro all’anno), non fosse un’attività strettamente funzionale al raggiungimento degli scopi sociali, ma rientrasse in una logica commerciale. La valutazione del giudice di merito su questo punto è stata considerata incensurabile in sede di legittimità.

La Produzione di Nuovi Documenti in Appello

Il punto di svolta della decisione riguarda il terzo motivo di ricorso. L’associazione si doleva del fatto che la Commissione Tributaria Regionale avesse ritenuto tardiva la produzione di documenti in appello, volti a dimostrare che i ricavi dalla vendita dei gettoni per l’illuminazione non superavano i costi diretti sostenuti.

Su questo aspetto, la Cassazione ha dato piena ragione all’associazione, accogliendo il motivo. I giudici hanno riaffermato un principio consolidato: nel processo tributario, l’articolo 58 del D.Lgs. 546/1992 consente espressamente alle parti di produrre nuovi documenti in grado d’appello. Questi documenti possono costituire prova diretta o anche meri elementi indiziari. Di conseguenza, la Corte d’appello aveva commesso un errore di diritto nel dichiarare inammissibile tale produzione documentale.

Le Motivazioni della Corte

La Corte di Cassazione ha motivato la sua decisione distinguendo nettamente le valutazioni di fatto, non riesaminabili in sede di legittimità, dagli errori di diritto. La qualificazione dell’attività di noleggio armadietti come commerciale è stata considerata una valutazione di merito, adeguatamente motivata e quindi definitiva. Al contrario, il divieto di produrre nuovi documenti in appello è stato identificato come una palese violazione di una norma processuale (l’art. 58 del processo tributario). La Corte ha sottolineato come la sentenza impugnata non solo non avesse esaminato i documenti prodotti, ma avesse errato nel ritenere che la prova dovesse essere fornita esclusivamente ‘nei legittimi tempi del processo di primo grado’. Questa interpretazione restrittiva è stata censurata, poiché contraria al dettato normativo e alla costante giurisprudenza.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per le ASD

L’ordinanza ha due importanti implicazioni per le associazioni sportive dilettantistiche. In primo luogo, conferma che i servizi accessori forniti ai soci dietro corrispettivo specifico, se non strettamente legati all’attività sportiva istituzionale, possono essere facilmente ricondotti a un’attività commerciale, con le conseguenti implicazioni fiscali. In secondo luogo, e più importante, rafforza una garanzia processuale fondamentale per tutti i contribuenti: il diritto di presentare nuove prove documentali in appello. Questa facoltà è cruciale per poter difendere adeguatamente le proprie ragioni, anche correggendo eventuali dimenticanze o strategie del primo grado di giudizio. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio, e la Corte di giustizia tributaria regionale dovrà ora riesaminare la questione dei gettoni per l’illuminazione, tenendo conto dei documenti che aveva precedentemente ignorato.

L’affitto di armadietti ai soci da parte di un’associazione sportiva è considerato attività commerciale?
Sì. La Corte ha ritenuto che la messa a disposizione di armadietti dietro pagamento di un corrispettivo specifico rientri in una disciplina commerciale, in quanto non è un’attività strettamente funzionale al perseguimento degli scopi istituzionali dell’associazione, ma piuttosto un servizio aggiuntivo con finalità di lucro.

È possibile presentare nuovi documenti per la prima volta nel processo d’appello tributario?
Sì, è possibile. La Corte di Cassazione ha ribadito che l’articolo 58, comma 2, del D.Lgs. 546/1992 concede alle parti la facoltà di produrre nuovi documenti in grado d’appello. Ritenere tale produzione tardiva o inammissibile costituisce un errore di diritto.

Cosa succede quando la Cassazione accoglie solo uno dei motivi del ricorso?
La Corte annulla la sentenza impugnata (la ‘cassa’) solo per la parte relativa al motivo accolto e rinvia la causa a un altro giudice dello stesso grado (in questo caso, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado in diversa composizione). Questo nuovo giudice dovrà riesaminare la questione specifica attenendosi al principio di diritto enunciato dalla Cassazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 26541 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 26541 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/10/2025

Oggetto: RAGIONE_SOCIALE -avviso di accertamento

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22141/2020 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa, anche disgiuntamente, dall’AVV_NOTAIO e dall’AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO (indirizzi pec: EMAIL; EMAIL );

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO;

-resistente – avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Liguria n. 1359/5/2019 depositata il 20/11/2019, e non notificata.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 26 giugno 2025 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Liguria n. 1359/5/2019 depositata il 20/11/2019 veniva rigettato l’appello proposto dalla RAGIONE_SOCIALE avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Genova n. 2151/14/2015 con la quale era stato rigettato il ricorso proposto dalla contribuente avverso l’avviso di accertamento con il quale l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE accertava maggiori II.DD., IVA e sanzioni relativamente all’anno di imposta 2010.
L’amministrazione contestava che l’RAGIONE_SOCIALE svolgesse attività commerciale in violazione RAGIONE_SOCIALE prescrizioni previste dall’art. 148, commi 3 e 4, del TUIR, percependo compensi derivanti, tra l’altro, dal noleggio degli stipetti degli spogliatoi, vendita di gettoni per l’illuminazione e inviti ai non soci, e concludeva che non poteva beneficiare RAGIONE_SOCIALE agevolazioni di cui alla legge n.398/1991. L’Ufficio equiparava i suddetti i proventi dell’RAGIONE_SOCIALE a quelli derivanti

da attività commerciale, rideterminava le relative imposte e applicava le conseguenti sanzioni.

La CTR confermava la decisione resa dal giudice di prime cure ritenendo, anche sulla base RAGIONE_SOCIALE statuto dell’RAGIONE_SOCIALE, che la messa a disposizione degli associati degli stipetti/armadietti per il corrispettivo di 100 euro all’anno non fosse un’attività strettamente funzionale al conseguimento di scopi societari, bensì a scopo di lucro. Il giudice, inoltre, stabiliva che i gettoni per l’energia elettrica consumata dovessero essere tassati come corrispettivi per attività commerciale, non avendo la contribuente fornito la prova, in primo grado, che non eccedessero i costi di diretta imputazione.
Avverso la sentenza d’appello la contribuente ha proposto ricorso affidato a quattro motivi, che illustra con memoria ex art.380-bis.1. cod. proc. civ., cui replica l’RAGIONE_SOCIALE con controricorso.

Considerato che:

Con il primo motivo la ricorrente prospetta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., la violazione dell’art. 148, terzo comma, del d.P.R. n. 917/1986 per avere la CTR escluso che la messa a disposizione degli associati di una zona del circolo per la custodia dei propri effetti personali, le prestazioni effettuate conseguenti a inviti dati ai soci per far accedere al circolo giocatori di tennis non associati, nonché l’illuminazione notturna dei campi da tennis, possano configurare attività strettamente funzionali al conseguimento degli scopi sociali posti in essere dalla ricorrente.
1.1. La ricorrente contesta, in particolare, che i proventi correlati all’uso degli stipetti possano costituire introiti commerciali, come tali assoggettabili a tassazione, in quanto sarebbero stati conseguiti in diretta connessione al raggiungimento RAGIONE_SOCIALE scopo sociale, rilevando come tale attività non possa essere ricondotta ad alcuna RAGIONE_SOCIALE eccezioni elencate

nell’articolo 148, quarto comma, TUIR. Inoltre, la prestazione non potrebbe essere qualificata come oggetto di un contratto di deposito perché «non vi è alcuna consegna di un bene (che rimane sempre nella esclusiva disponibilità dell’ associato), non vi è alcun obbligo di custodia – tra l’altro è espressamente prevista l’esclusione della responsabilità del Circolo in caso di furto o danneggiamento della struttura, non c’è nessuna possibilità per il Circolo di servirsi della cosa, non c’è alcuna restituzione (non essendoci stata consegna), né infine la possibilità da parte del Circolo di richiedere all’associato di riprendersi la cosa» (cfr. pp. 10-11 ricorso).
Il motivo, afferente ad un vizio di sussunzione, è affetto da concorrenti profili di inammissibilità, come eccepito in controricorso, e di infondatezza.

2.1. Premesso che, con riferimento alla sussunzione nella norma rilevante operata dal giudice, ai fini della ricostruzione dell’accordo negoziale, la qualificazione del negozio mediante l’attribuzione di un nomen iuris , riconducendo quell’accordo negoziale ad un tipo legale è sindacabile in cassazione per violazione di legge, e segnatamente dei criteri ermeneutici indicati dagli artt. 1362 e ss. cod. civ. (cfr. Cass. n.3590 dell’11/2/2021), ai fini del giudizio tributario ciò che conta è l’essenza economica dell’operazione sottostante all’accordo negoziale.
La CTR, nel confermare la decisione di primo grado, ha ritenuto corretta la ricostruzione dell’Ufficio e, con motivazione ampia e articolata, ha valutato il fatto e preso in esame e posto in evidenza riferimenti circostanziati che emergono dal quadro istruttorio, considerando che nello «statuto dell’RAGIONE_SOCIALE (allegato ‘B’ al n. 26.987/L. 15.125 di repertorio) all’articolo 3 sono stabilite le finalità dell’RAGIONE_SOCIALE e dal detto articolo può stabilirsi che la concessione di stipetti agli associati, e gli inviti a non associati sono attività svolte al di fuori RAGIONE_SOCIALE finalità
istituzionali (…). La messa a disposizione dei propri associati di una zona del circolo per la custodia dei propri effetti personali, dietro il pagamento di corrispettivi specifici (euro 100 per anno) deve considerarsi rientrare in una disciplina commerciale indipendentemente da eventuali clausole restrittive RAGIONE_SOCIALE obbligazioni tipiche del contratto di deposito (ed esempio di limitazione o di esclusione della responsabilità del depositario per il furto o i danni subiti)» (cfr. pp. 2-3 sentenza).

2.2. Le doglianze della ricorrente nel motivo in disamina non sottopongono al giudizio della Corte circostanze decisive in rapporto alle circostanze del caso concreto ai fini della sussunzione della fattispecie nelle pertinenti norme di legge o, nei limiti in cui sia consentito in presenza di doppia conforme, per aggredire la motivazione della sentenza. Esse si risolvono in una mera contestazione della valutazione operata dal giudice degli elementi già sottoposti al vaglio del sindacato in primo e in secondo grado, ossia in una richiesta di revisione RAGIONE_SOCIALE valutazioni di merito confermate dal giudice di seconde cure. A fronte all’accertamento che in giudizio non sono stati introdotti elementi contrari decisivi, la ricorrente non contesta in modo specifico tale accertamento, ma chiede in questa sede un riesame del materiale probatorio già prodotto, riesame estraneo alla natura ed alla finalità del giudizio di legittimità.
Trova perciò anche accoglimento l’eccezione di inammissibilità della controricorrente, in ordine al non consentito sindacato in fatto che la ricorrente surrettiziamente invocherebbe con il vizio lamentato, in quanto la ricorrente richiede un apprezzamento di circostanze fattuali in merito al ricercato nesso con il fine istituzionale RAGIONE_SOCIALE attività in concreto esercitate. Infatti, va ribadito anche nel presente processo (cfr. Cass. sentenza del 28/11/2014 n. 25332 e giurisprudenza ivi citata) che la Corte di cassazione non è mai giudice del fatto in senso sostanziale ed esercita un controllo sulla legalità e logicità della decisione che
non consente di riesaminare e di valutare autonomamente il merito della causa. Ne consegue che la parte non può limitarsi a censurare la complessiva valutazione RAGIONE_SOCIALE risultanze processuali contenuta nella sentenza impugnata, contrapponendovi la propria diversa interpretazione, al fine di ottenere la revisione degli accertamenti di fatto compiuti.

Con il secondo motivo la ricorrente censura, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’ «omessa motivazione in merito all’assoggettamento a tassazione degli incassi legati agli inviti ai non soci» per avere la CTR ritenuto che anche gli introiti derivanti dagli importi corrisposti dai soci conseguenti ad inviti a non associati ad accedere al Circolo avrebbero natura commerciale e relativa disciplina.

Inoltre, anche se nella rubrica deduce il vizio di cui al n. 5 dell’art. 360, primo comma, cod. proc. civ., nel motivo si lamenta pure «l’insussistenza di qualsiasi motivazione».

Traendo le mosse da quest’ultimo profilo, la censura è innanzitutto infondata quanto alla deduzione di difetto assoluto di motivazione che, invece, sussiste come del resto riconosce la stessa censura che la impugna anche come vizio motivazionale relativo. Del resto, su di un piano logico, anche se destinatario dell’obbligo di pagamento per l’estraneo è il socio, comunque, non per questo l’importo viene incassato ed è destinato di per sé al conseguimento di scopi sociali.

4.1. Il motivo poi è inammissibile per doppia conforme con riferimento al paradigma del prospettato vizio motivazionale alla luce del doppio rigetto della prospettazione di parte contribuente sia in primo sia in secondo grado. Infatti, l’abrogazione dell’art. 348-ter cod. proc. civ., già prevista dalla legge delega n.206/2021 attuata per quanto qui interessa dal d.lgs. n.149/2022, ha comportato il collocamento all’interno dell’art. 360 cod. proc. civ. di un terzo comma, con il connesso

adeguamento dei richiami, il quale ripropone la disposizione dei commi quarto e quinto dell’articolo abrogato e prevede l’inammissibilità del ricorso per cassazione per il motivo previsto dal n. 5 dell’art. 360 citato, ossia per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti. Il ricorrente non ha dimostrato che le ragioni di fatto poste a base della decisione di primo grado e quelle poste a base della sentenza di rigetto dell’appello sono state tra loro diverse.
4.2 La censura è, altresì, inammissibile in quanto il paradigma motivazionale non è coerente con il vigente quadro normativo. L’art. 54, comma primo, lett. b), del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modificazioni dalla l. 7 agosto 2012, n. 134, ha riformato il testo dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., e si applica nei confronti di ogni sentenza pubblicata dal trentesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della legge di conversione del decreto e, dunque, dall’11 settembre 2012. La novella trova dunque applicazione nella fattispecie, in cui la sentenza impugnata è stata depositata il 20 novembre 2019 e, nel testo applicabile, il vizio motivazionale dev ‘ essere dedotto censurando l’«omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti» e non più l’«omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione» circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio come precedentemente previsto dal ‘vecchio’ n.5, con conseguente inammissibilità del motivo di ricorso il quale non ha tenuto conto del mutato quadro normativo processuale (cfr. Cass. Sez. U, Sentenza n. 19881 del 2014).
Con il terzo motivo la ricorrente prospetta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 58, secondo comma, del d.lgs. n. 546/1992 per avere la CTR ritenuto che in merito ai gettoni per l’energia elettrica consumata «doveva il contribuente for-

nire la prova che i corrispettivi non eccedevano i costi di diretta imputazione, prova che il contribuente non ha fornito nei legittimi tempi del processo di primo grado» (cfr. p. 4 sentenza).

5.1 La ricorrente, in buona sostanza, lamenta che il giudice di seconde cure abbia ritenuto tardiva la prova fornita nel ricorso in appello per mezzo della documentazione ivi allegata, che riproduce unitamente al ricorso per cassazione (docc. 5 e 6), riportando anche il contenuto dell’appello nella parte concernente la dimostrazione che i costi sostenuti eccedono i rimborsi percepiti dai soci.

6. Il motivo è fondato.

Questa Corte ha più volte ribadito (cfr. Cass. Sentenza n. 6772 del 7.3.2023 e giurisprudenza ivi citata; Cass. n.29568/2018 e Cass. n.12008/2011) che nel processo tributario, l’art. 58, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, in base al quale in grado d’appello è fatta salva la facoltà RAGIONE_SOCIALE parti di produrre nuovi documenti, è applicabile non solo allorché tali documenti costituiscano, di per sé, una prova ai sensi degli artt. 2699-2720 cod. civ., ma altresì quando i medesimi siano utilizzati quali meri elementi indiziari, che, da soli o unitamente ad altri, in quanto dotati RAGIONE_SOCIALE caratteristiche previste dall’art. 2729 cod. civ., siano idonei a fondare una praesumptio hominis .
Non vi sono ragioni per discostarsi nella fattispecie da tale consolidata interpretazione, e dalla motivazione della sentenza impugnata non solo non emerge alcun riferimento alla documentazione prodotta in appello dall’odierna ricorrente, né risulta alcuna argomentazione circa l’inidoneità della stessa a provare che i corrispettivi dei gettoni non eccedevano i costi di diretta imputazione, ma il giudice di seconde cure erra in diritto a ritenere che la prova dovesse essere fornita esclusivamente «nei legittimi tempi del processo di primo grado». È evidente che la
CTR, ritenendo così inammissibile la produzione documentale intervenuta in appello, non ha fatto corretta applicazione della norma posta a base del motivo in disamina, come interpretata dalla costante giurisprudenza di legittimità.

Il quarto motivo, di omessa pronuncia sulla domanda subordinata di riduzione RAGIONE_SOCIALE imposte, è rigettato essendo rinvenibile una pronuncia implicita di rigetto nella decisione di merito adottata dal giudice in senso pienamente sfavorevole all’RAGIONE_SOCIALE .

8 . La sentenza impugnata è perciò cassata e, per l’effetto, la controversia va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione al profilo, a quelli rimasti assorbiti, e per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

P.Q.M.

La Corte: accoglie il terzo motivo del ricorso, rigettati i restanti, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione al profilo, a quelli rimasti assorbiti, e per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 26 giugno 2025

Il Presidente

NOME COGNOME

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