Amministratore di fatto sanzioni tributarie: la guida

La Corte di Cassazione ha confermato la responsabilità di un soggetto identificato come amministratore di fatto di una società cooperativa fittizia, utilizzata come schermo per una frode IVA. La decisione stabilisce che l’amministratore di fatto sanzioni tributarie risponde personalmente dei debiti e delle pene pecuniarie quando è il reale dominus dell’attività, in quanto l’imputazione del reddito avviene per interposizione fittizia.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 21 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Responsabilità dell’amministratore di fatto sanzioni tributarie

Nel panorama del diritto societario e fiscale, la figura dell’amministratore di fatto sanzioni tributarie riveste un ruolo di primaria importanza, specialmente quando si verificano contestazioni legate a frodi IVA e società cosiddette ‘cartiere’. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha gettato ulteriore luce sulla responsabilità personale di chi gestisce nell’ombra realtà aziendali create al solo scopo di evadere il fisco.

Il caso analizzato dalla Corte

La vicenda trae origine da una complessa indagine della Guardia di Finanza su un consorzio e diverse società cooperative ad esso aderenti. L’Agenzia delle Entrate aveva emesso avvisi di accertamento nei confronti di una cooperativa in liquidazione, recuperando costi indebitamente dedotti e IVA detratta su operazioni oggettivamente inesistenti. Tali atti erano stati notificati non solo al rappresentante legale formale, ma anche a un soggetto identificato come il vero orchestratore della frode.

Quest’ultimo veniva qualificato come amministratore di fatto, in quanto dai documenti e dai computer sequestrati emergeva chiaramente che impartiva direttive, gestiva i flussi finanziari e beneficiava dei vantaggi economici derivanti dall’evasione. Il contribuente ha impugnato gli atti sostenendo di non avere alcuna qualifica formale e lamentando la mancata applicazione di procedure specifiche per l’imputazione del reddito.

La decisione dei giudici di legittimità

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso, confermando la legittimità degli accertamenti. I giudici hanno chiarito che, ai fini della qualifica di amministratore di fatto sanzioni tributarie, non è necessaria una nomina formale se si accerta che il soggetto si è inserito sistematicamente nella gestione della società, condizionandone le scelte operative.

In presenza di una ‘società fittizia’ o ‘interposta’, il fisco può imputare i redditi direttamente al possessore effettivo (l’interponente), ovvero il dominus che si cela dietro lo schermo societario. In questo scenario, non operano le limitazioni di responsabilità previste per le persone giuridiche, poiché il rapporto fiscale viene riferito direttamente alla condotta personale dell’individuo che ha agito per proprio vantaggio.

Implicazioni pratiche sulla responsabilità

L’aspetto più rilevante riguarda il superamento dello schermo societario. Quando una società è costruita artificiosamente per frodare l’erario, l’amministratore di fatto risponde delle sanzioni tributarie al pari dell’amministratore di diritto. La Corte ha inoltre precisato che non vi è alcuna duplicazione di sanzioni se gli atti impositivi contestano ruoli diversi (ad esempio, uno come amministratore e l’altro come autore effettivo della violazione), purché il fine sia colpire la condotta evasiva reale.

Le motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sull’applicazione dell’art. 37, terzo comma, del d.P.R. n. 600/1973. Tale norma permette di imputare al contribuente i redditi che appaiono intestati ad altri soggetti quando sia dimostrato che egli ne è l’effettivo possessore per interposta persona. La prova di tale ‘possesso’ può essere fornita anche tramite presunzioni gravi, precise e concordanti, come il rinvenimento di istruzioni operative e organigrammi gestionali nella disponibilità del dominus. Inoltre, la Corte ha ribadito che il giudice ha il potere-dovere di assegnare una corretta qualificazione giuridica ai fatti (principio dello iura novit curia), potendo qualificare la fattispecie come interposizione fittizia anche se l’ufficio aveva inizialmente usato terminologie differenti, purché i fatti materiali rimangano i medesimi.

Le conclusioni

Le conclusioni confermano un orientamento rigoroso: chi esercita poteri di gestione effettiva senza investitura formale non può sottrarsi alle conseguenze degli illeciti tributari commessi. La figura dell’amministratore di fatto sanzioni tributarie diventa il perno attorno al quale ruota l’azione di recupero del fisco nelle frodi carosello e nelle interposizioni fittizie. La responsabilità non è limitata alla sola società, ma si estende al patrimonio personale del dominus, il quale viene considerato l’effettivo trasgressore e beneficiario dell’evasione, rendendo inefficace ogni tentativo di utilizzare schermi societari di comodo per evitare il prelievo fiscale.

Quando l’amministratore di fatto risponde dei debiti fiscali della società?
L’amministratore di fatto risponde personalmente quando la società è considerata una struttura fittizia o uno schermo creato al solo scopo di evadere le tasse, rendendolo l’effettivo possessore del reddito.

Come viene provata la qualifica di amministratore di fatto in un processo tributario?
La prova si basa sull’esercizio sistematico di atti di gestione, direttive ai collaboratori e controllo dei flussi finanziari, dimostrabili anche tramite documenti sequestrati o prove indiziarie gravi e precise.

È possibile essere sanzionati sia come amministratore che come autore della frode?
Sì, se le sanzioni riguardano profili di responsabilità diversi, ma la giurisprudenza esclude la duplicazione se l’annullamento di un atto per carenza di prove su una qualifica elimina il rischio di doppia sanzione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5659 Anno 2026

Oggetto: Tributi Relatore: COGNOME DI COGNOME NOME

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5659 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/03/2026

600/73- interposizione fittiziaamministratore di fatto art. 37, comma 3, del d.PR n.

ORDINANZA

Sul ricorso n. 10408 del ruolo generale dell’anno 202 4 proposto

NOME COGNOME , rappresentato e difeso, in forza di procura speciale notarile (rep. n. 4105 del 9.4.2024) allegata al ricorso, dall’AVV_NOTAIO e dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliato presso gli indirizzi di posta elettronica dei difensori (PEC): EMAIL; EMAIL;

-ricorrente –

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, presso cui è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

– controricorrente- per la cassazione della sentenza della Corte di Giustizia di II grado della Lombardia n. 3228/02/2023, depositata in data 31 ottobre 2023;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 gennaio 2026 dal Consigliere NOME COGNOME NOME COGNOME di Nocera;

FATTI DI CAUSA

Dalla sentenza e dagli atti di causa si evince, in punto di fatto, che: 1) previo p.v.c. della Guardia di Finanza, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE aveva emesso: a) nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE , esercente l’attività di RAGIONE_SOCIALE logistici relativi alla distribuzione RAGIONE_SOCIALE merci (estinta in data 18.7.2019), quattro avvisi di accertamento con i quali venivano recuperati per gli anni 2016-2018, i costi dedotti, ai fini Ires e Irap, e detratti ai fini Iva, in relazione a fatture afferenti ad operazioni ritenute oggettivamente inesistenti emesse nell’ambito di una complessa frode fiscale, oltre sanzioni e due atti di contestazione sanzioni per omesso versamento RAGIONE_SOCIALE ritenute -tutti notificati a NOME COGNOME, nella sua qualità di legale rappresentante della suddetta società, e a NOME COGNOME, nella qualità di amministratore di fatto; 2) avverso i suddetti atti impositivi NOME COGNOME aveva proposto ricorsi dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milano che, con sentenza n. 3827/06/2021, previa riunione, li aveva rigettati; 3)avverso la sentenza di primo grado il contribuente aveva proposto appello cui aveva controdedotto l’RAGIONE_SOCIALE chiedendone il rigetto; 4) la Corte di Giustizia di II grado della Lombardia, con la sentenza n. n. 3228/02/2023, depositata in data 31 ottobre 2023, aveva rigettato il gravame confermando la legittimità degli atti impositivi impugnati.
Nella suddetta sentenza, per quanto di interesse, in punto di diritto, la CGT di II grado ha osservato che: 1) atteso che non operava l’art. 7 del d.l. n. 269/2003

circa la riferibilità RAGIONE_SOCIALE sanzioni esclusivamente alla persona giuridica nell’ipotesi di società artificiosamente costituita allo scopo di creare uno schermo per sottrarsi alle conseguenze degli illeciti tributari commessi dal rappresentante o amministratore della società agente per proprio personale vantaggio (è richiamata Cass. n. 10975 del 2019), nella specie, NOME COGNOME, quale amministratore di fatto della società RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, rispondeva RAGIONE_SOCIALE sanzioni tributarie al pari dell’amminist ratore di diritto, essendo stata detta società costituita fittiziamente al solo scopo di evadere i tributi e di percepire indebiti rimborsi tributari; 2) in particolare, dalle risultanze RAGIONE_SOCIALE indagini della GDF era emers a l’esistenza di un vasto giro fraudolento di società RAGIONE_SOCIALE aderenti a l RAGIONE_SOCIALE, organizzato dal COGNOME il quale non versava le imposte dovute dal RAGIONE_SOCIALE e, tantomeno, quelle dovute dalle RAGIONE_SOCIALE da lui gestite tramite amministratori di paglia; 3) il COGNOME non aveva mai contestato i rilievi dell’Ufficio – divenuti definitivi- nei confronti RAGIONE_SOCIALE società RAGIONE_SOCIALE (tra cui la RAGIONE_SOCIALE), limitandosi ad eccepire soltanto l’inesistenza del rapporto di amministrazione di fatto con la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE; 4) dagli atti era risultato che RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE fatturava al RAGIONE_SOCIALE che, a sua volta, fatturava al RAGIONE_SOCIALE, con articolato schema fraudolento costituito al fine di evadere il pagamento dei tributi e di ottenere indebiti rimborsi Iva; 5) come risultato dai documenti sequestrati dai militari (tra cui un dettagliato elaborato in cui erano indicate le RAGIONE_SOCIALE e gli organigrammi con le diverse attività svolte e le istruzioni operative volte a frodare il Fisco) nonché dagli stessi computers controllati dai verificatori, l’articolato schema fraudolento posto in essere con la costituzione fittizia RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE aderenti al RAGIONE_SOCIALE faceva capo al contribuente che impartiva direttamente le relative direttive; 6) tenuto conto del fatto che RAGIONE_SOCIALE era risultata una società fittizia, costituita al solo fine di evadere i tributi e incassare indebiti rimborsi, direttamente collegata con le altre RAGIONE_SOCIALE e il RAGIONE_SOCIALE, gestito da COGNOME, quale artefice della complessa frode fiscale e diretto destinatario dei relativi vantaggi, andavano confermati nei suoi confronti gli impugnati accertamenti.
3 . Avverso la suddetta sentenza NOME COGNOME propone ricorso per cassazione affidato a cinque motivi.

Resiste con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE.

Entrambe le parti hanno depositato memorie illustrative.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.Va preliminarmente disattesa la richiesta avanzata dal ricorrente, in memoria, di applicazione dell’art. 21 bis D.Lgs. n. 74/2000 avuto riguardo alla sentenza penale divenuta irrevocabile (il 15.10.2024) del Tribunale di Bergamo n. 1412/2024 che aveva assolto il COGNOME, ai sensi dell’art. 530, comma 2, c.p.p., per non avere commesso il fatto (anche) per i reati di cui alle lettere M ed N (ai sensi degli artt. 110 c.p. e 10quater del d.lgs. n. 74/2000) a lui contestati, quale concorrente, nella presunta qualità di amministratore di fatto della RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE .
1.1. Invero, l’operatività dell’art. 21-bis cit. è da escludere in quanto – premesso che l’art. 21bis cit. postula che la sentenza irrevocabile di assoluzione sia ‘pronunciata … sugli stessi fatti materiali’ oggetto del giudizio tributario (v. anche Cass. n. 14338/25) – nella specie: 1) la mera allegazione che la sentenza penale n. 1412/2024 emessa dal Tribunale di Bergamo, aveva assolto NOME COGNOME (‘per non avere commesso il fatto’) e che essa riguardava i medesimi fatti oggetto del giudizio tributario non può considerarsi sufficiente, essendo necessario che siano indicati gli specifici fatti ed elementi – oggetto di puntuale accertamento nella sentenza penale – rispetto ai quali viene ravvisata l’identità e per i quali, dunque, viene invocato il giudicato; 2) in ogni caso, difetta una ‘identità di fatti materiali’ laddove nella sentenza penale si fa riferimento all’imputazione del reato di indebita compensazione di cui all’art. 10-quater del d.lgs. n. 74/2000, per gli anni 2017-2018, in capo a NOME COGNOME quale amministratore di fatto a titolo di concorrente ai sensi dell’art. 110 c.p. (‘ posto che NOME COGNOME non rivestiva alcuna qualifica formale gestoria all’interno di nessuna RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di cui si discute, l’unica qualifica soggettiva a lui riferita tra quelle indicate in imputazione idonea ad assumere
penale rilevanza in relazione ai reati contestati ex art. 10 quater cit. è quella di amministratore di fatto RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE alle quali di volta in volta si riferiscono le indebite compensazioni. Infatti, né la qualifica in sé di Presidente del RAGIONE_SOCIALE– carica peraltro per i capi fino ad I- che il COGNOME assunse in periodo successivo al tempus commissi delicti, né quella di membro del relativo comitato direttivo né ancora di eventuale amministratore di fatto di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE con riguardo ai capi M e N sono idonee di per sè ad integrare in concreto la qualifica soggettiva del reato proprio di cui all’art. 10 quater che può essere commesso soltanto dal contribuente tenuto a presentare il moRAGIONE_SOCIALE F24 e legittimato, ex art. 17 ss del d.lgs. n. 241 del 1997, ad effettuare pagamenti di imposta utilizzando in compensazione crediti verso l’Erario, soggetto che è individuabile nel caso di specie unicamente nella RAGIONE_SOCIALE interessata. D’altronde, un ipotetico concorso esterno -pur ipotizzabile senza mutazione del fatto contestato- presupponendo comunque che l’extraneus abbia fornito il proprio contributo causale consapevole all’indebita compensazione … avrebbe richiesto la specifica descrizione in imputazione della tipologia di un siffatto contributo partecipativo ovvero la sua chiara emersione dall’istruttoria, aspetti la cui mancanza in concreto induce a soffermarsi nella valutazione dell’autoria delittuosa esclusivamente sulla qualifica di amministratore di fatto della RAGIONE_SOCIALE ‘, v. pag.5 della sentenza penale allegata) mentre la presente controversia involge la sostanziale contestazione in capo a NOME COGNOME, per gli anni 2016-2018, RAGIONE_SOCIALE condotte evasive della società RAGIONE_SOCIALE , non nella posizione di (mero) amministratore di fatto ma quale dominus dell’intero meccanismo fraudatorio ed effettivo trasgressore, con conseguente imputazione a quest’ultimo dei redditi maturati dall’ente e RAGIONE_SOCIALE relative imposte nonché irrogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni (quale ‘concorrente’ ai sensi dell’art. 9 del d.lgs. n. 472/97). Questa mancanza di identità tra i fatti materiali nei due giudizi osta ab origine all’applicabilità dell’art. 21bis cit. senza che nella fattispecie in esame rilevi la questione da ultimo rinviata a nuovo ruolo dalle Sezioni Unite con ordinanza interlocutoria n. 31961 del 2025.
2.Va, altresì, rigettata l’eccezione dell’efficacia di giudicato esterno formatosi (come da attestazione in atti di cui all’art. 124 disp. att. c.p.c) con riguardo alla sentenza n. 411/2023 della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia che, ad avviso della contribuente, avrebbe escluso la qualifica di amministratore di fatto attribuita in capo a NOME COGNOME per la società RAGIONE_SOCIALE (una RAGIONE_SOCIALE società interessate dallo stesso PVC) in ordine agli stessi fatti oggetto del presente giudizio. Invero, premesso che, in materia tributaria, l’effetto vincolante del giudicato esterno opera nel caso di giudizi identici – per soggetti, causa petendi e petitum – ma nei soli limiti dell’accertamento RAGIONE_SOCIALE questioni di fatto e non anche in relazione alle conseguenze giuridiche (Sez. 5, Ord. n. 6405 del 11/03/2025), nella specie trattasi di controversia avente ad oggetto l’impugnativa di diversi atti impositivi; in ogni caso, la sentenza n. 411/2023 (che aveva annullato definitivamente l’atto di contestazione n. NUMERO_DOCUMENTO con cui era stata contestata la responsabilità di COGNOME per le violazioni tributarie commesse dalla RAGIONE_SOCIALE, nel presupposto che questi fosse amministratore di fatto della società) riguarda questioni non decisive nel presente giudizio, ossia il ruolo di amministratore di fatto del COGNOME e il titolo di responsabilità concorsuale RAGIONE_SOCIALE stesso laddove la sostanziale contestazione mossa con gli atti impositivi oggetto dell’impugnativa nel presente giudizio involge la posizione del COGNOME, quale dominus dell’intero meccanismo fraudolento (interponente) ed effettivo trasgressore e, dunque, il titolo di responsabilità in proprio RAGIONE_SOCIALE stesso.
Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n.3 cpc, la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2639 c.c. e 62 DPR n. 600/73 per avere la Corte di II grado qualificato il contribuente come amministratore di fatto della società RAGIONE_SOCIALE senza avere accertato ed indicato quali fossero gli specifici atti di gestione compiuti onde stabilirne la continuatività e la significatività ai fini della detta qualificazione.

3.1. Il motivo è infondato.

3.2. Questa Corte ha condivisibilmente affermato che «In tema di società, la persona che, benché priva della corrispondente investitura formale, si accerti essersi inserita nella gestione della società stessa, impartendo direttive e condizionandone le scelte operative, va considerata amministratore di fatto ove tale ingerenza, lungi dall’esaurirsi nel compimento di atti eterogenei ed occasionali, riveli avere caratteri di sistematicità e completezza » (Cass., 01/03/2016, n. 4045; Sez. 5, Ordinanza n. 1546 del 19/01/2022; Cass. n. 8837 del 2024); peraltro, si è chiarito come, pur richiedendo in linea di massima per la configurabilità dell’amministratore di fatto una ingerenza nella gestione completa e sistematica (Cass. 9795/1999, 16184/2016, 21730/2020), il requisito della sistematicità non sia necessario nel caso di compimento di atti di assoluta rilevanza per la vita dell’impresa, tali da potersi giustificare solo grazie all’effettivo inserimento nella gestione (Cass. 2952/2015; Sez. 1, Ordinanza n. 23213 del 13/08/2025).
3.3. Nella sentenza impugnata, la CGT di II grado -in ossequio ai suddetti principi – ha ritenuto comprovata, in base alle risultanze RAGIONE_SOCIALE indagini della GDF, (e, in particolare, in base alla documentazione sequestrata e al contenuto dei computers controllati dai verificatori) la qualità di amministratore di fatto della società RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE in capo a NOME COGNOME avuto riguardo al ruolo RAGIONE_SOCIALE stesso di ‘ artefice ‘ della complessa frode all’Erario, perpetrata negli anni 2016-2018, mediante la predisposizione di una struttura consortile (RAGIONE_SOCIALE) che si avvaleva, per l’esecuzione di prestazioni di manodopera ai clienti/committenti, di fittizie consorziate RAGIONE_SOCIALE, dedite all’evasione dei tributi e dei contributi previdenziali. In base a tale articolato schema fraudolento, nel quale era inserita anche la società RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, quest’ultima fatturava al RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE che, a sua volta, fatturava al RAGIONE_SOCIALE, al solo fine di evadere il pagamento dei tributi e di incassare indebiti rimborsi Iva, e il RAGIONE_SOCIALE (per il tramite del RAGIONE_SOCIALE) attraverso l’emissione di fatture false da parte di RAGIONE_SOCIALE JOB, conseguiva illeciti rimborsi Iva per prestazioni di lavoro mai eseguite. Pertanto, la valutazione positiva circa il
ruolo di amministratore di fatto della società RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE in capo al COGNOME è stata compiuta dal giudice di appello sulla base dell’emersa concreta gestione di fatto in toto, pluriennale, da parte di quest’ultimo dell’attività del RAGIONE_SOCIALE, schermo RAGIONE_SOCIALE attività RAGIONE_SOCIALE singole RAGIONE_SOCIALE e, dunque, anche della società RAGIONE_SOCIALE, in quanto inserita in tale schema fraudolento. Tale giudizio di merito, formulato, come detto, nel rispetto dei principi nomofilattici affermati da questa Corte, non è evidentemente sindacabile in questa sede di legittimità.
Con il secondo motivo si denuncia , in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 7 D.L. n. 269/2003, 2, 9 e 11 D.Lgs. n. 472/97, 37 DPR n. 600/73, nonché la violazione del principio del ne bis in idem stante l’applicazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni due volte per il medesimo fatto, per avere la Corte di II grado confermato la legittimità (anche) RAGIONE_SOCIALE sanzioni ‘ imputate ‘ (ai sensi dell’art. 9 del d.lgs. n. 472/97) al ricorrente per la sua presunta qualifica di amministratore di fatto relative ai quattro avvisi di accertamento e ai due atti di irrogazione di sanzioni, sebbene, per quelle stesse sanzioni, l’Ufficio avesse emesso, in via diretta, nei confronti di COGNOME NOME autonomo atto di contestazione (sempre ai sensi dell’art. 9 del d.lgs. n. 472/97) avente il n. NUMERO_DOCUMENTO, notificato in data 26.05.2021 successivamente alla notifica dei quattro avvisi di accertamento e dei due atti di irrogazione in questione, e annullato dalla Corte di Giustizia di secondo grado della Lombardia con la sentenza n. 411/2023, depositata il 03.02.2023 (asseritamente passata in giudicato per mancata impugnazione con ricorso per cassazione da parte dell’Ufficio) , prodotta dal contribuente nel giudizio in esame con la memoria in vista della udienza del 23.10.2023 e non esaminata dal giudice di appello.
5 . Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione di legge processuale (artt. 7 D.L. n. 269/2003, 2, 9 e 11 D.Lgs. n. 472/97, 37 DPR n. 600/73 nonché la violazione del principio del ne bis in idem per essere state le medesime sanzioni applicate

due volte, riproponendo le medesime censure prospettate con il secondo motivo sotto il profilo della violazione di legge processuale ( error in procedendo ).

Il secondo e il terzo motivo – da trattare congiuntamente per connessione in quanto prospettano, sotto profili diversi ( error in iudicando e error in procedendo ), la medesima questione – si profilano infondati.

6.1. In particolare, il ricorrente si duole di un’asserita duplicazione di sanzioni in quanto le sanzioni sarebbero state applicate al D’COGNOME , ai sensi dell’art. 9 D.Lgs. n. 472/97, una prima volta nei quattro avvisi di accertamento e nei due atti di irrogazione sanzioni che formano oggetto del presente giudizio e, poi, una seconda volta , sempre ai sensi dell’art. 9, con l’atto di contestazione n. NUMERO_DOCUMENTO (notificato il 26.5.2021), annullato dalla Corte di secondo grado di Milano con sentenza n. 411/2023. In disparte il rilievo che, in tale caso, l’atto emesso, in ipotesi, in violazione del principio del ne bis in idem sarebbe il secondo (n. NUMERO_DOCUMENTO), nella specie, mentre con gli atti impositivi impugnati nella presente controversia viene contestata la responsabilità di COGNOME per le violazioni tributarie commesse dalla società RAGIONE_SOCIALE, quale dominus dell’intera operazione fraudolenta, con traslazione in capo allo stesso dei redditi della società e RAGIONE_SOCIALE relative imposte, nell’atto di contestazione n. NUMERO_DOCUMENTO l’Amministrazione aveva contestato la responsabilità concorsuale di COGNOME quale (mero) amministratore di fatto della società RAGIONE_SOCIALE.
6.2. In ogni caso , proprio l’annullamento dell’atto di contestazione oggetto della sentenza della CGT2 Lombardia n. 411/2023 (per mancata prova della qualità di amministratore di RAGIONE_SOCIALE in capo a COGNOME) ha escluso in radice il rischio di duplicazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni.

Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cpc, la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2909 c.c., 112 c.p.c. per avere la Corte di II grado, in relazione agli obblighi del pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte da parte del COGNOME, riformato totalmente la statuizione contenuta nella sentenza di

primo grado favorevole al COGNOME, senza che l’Ufficio avesse proposto appello, violando così il giudicato interno che si era formato sul punto, con esclusione dell’obbligo di pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte, e pronunciando ultra petita . In particolare, ad avviso del ricorrente, nella sentenza n. 3827/06/2021, la CTP di Milano avrebbe escluso chiaramente l’accertamento di imposte nei confronti di COGNOME (‘ Gli atti di accertamento e quello di recupero d’imposta risultano invero emessi nei confronti della società e notificati all’amministratore di fatto, senza alcun diretto accertamento d’imposta nei suoi confronti ‘ pag. 4; ‘ Per quanto invece concerne l’eccezione del ricorrente in ordine all’inesistenza di una norma che contempli la responsabilità dell’amministratore di fatto per le obbligazioni tributarie riferibili a società di capitali, la stessa è infondata in quanto, coma sopra evidenziato, l’Ufficio non ha direttamente accertato alcuna imposta nei confronti del ricorrente, avendo irrogato nei confronti di quest’ultimo solo il trattamento sanzionatorio ‘, pag. 5 della sentenza di primo grado), senza che avverso tali statuizioni l’Ufficio avesse proposto appello, con conseguente formazione di giudicato interno sul punto a favore del contribuente.
7.1. Il motivo è infondato.

7.2. Questa Corte ha precisato che in tema di appello, la mancata impugnazione di una o più affermazioni contenute nella sentenza può dar luogo alla formazione del giudicato interno soltanto se le stesse siano configurabili come capi completamente autonomi, avendo risolto questioni controverse che, in quanto dotate di propria individualità ed autonomia, integrino una decisione del tutto indipendente, e non anche quando si tratti di mere argomentazioni oppure della valutazione di presupposti necessari di fatto che, unitamente ad altri, concorrano a formare un capo unico della decisione ( ex plurimis , Cass. n. 21566 del 2017; Cass. 04/10/2018, n. 24358; Cass. 31/01/2018, n. 2379); sicché l’acquiescenza alle parti della sentenza non impugnata non si verifica quando queste si pongano in nesso conseguenziale con altra e trovino in essa il suo presupposto (Cass. 23/09/2016, n. 18713; Cass. 25/06/2020, n. 12649).
7.3. Nella specie, avuto riguardo al contenuto della sentenza di primo grado allegata al ricorso in ossequio al principio di autosufficienza – le statuizioni della CTP per cui ‘ gli atti di accertamento e quello di recupero d’imposta risultano invero emessi nei confronti della società e notificati all’amministratore di fatto, senza alcun diretto accertamento d’imposta nei suoi confronti ‘ (pag. 4) e ‘ l’Ufficio non ha direttamente accertato alcuna imposta nei confronti del ricorrente, avendo irrogato nei confronti di quest’ultimo solo il trattamento sanzionatorio ‘ (pag. 5), lungi dal concretare capi completamente autonomi, suscettibili di dare luogo alla formazione di un giudicato interno, costituiscono mere argomentazioni del giudice di primo grado che, nel confermare conclusivamente la legittimità degli atti impositivi impugnati rigettando i ricorsi riuniti, ha osservato che pur non avendo l’Ufficio effettuato ‘alcun diretto accertamento d’imposta nei confronti ‘, NOME COGNOME che non aveva, in sostanza, contestato i rilievi operati nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE, negando soltanto la propria qualità di amministratore di fatto della stessa e che era risultato dalle indagini della GDF ‘orchestratore’ dell’attività del RAGIONE_SOCIALE attraverso cui veniva perpetrata la frode fiscale – fosse responsabile (anche) per le obbligazioni tributarie e sanzionatorie della società, quale amministratore di fatto (anche) della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, risultata dalle indagini della GDF società meramente fittizia (‘ inserita in uno schema fraudolento ai fini tributari il cui scopo era produrre fatture per operazioni inesistenti per consentire a terzi – e in particolare al RAGIONE_SOCIALE‘evasione dell’Iva e dei contributi previdenziali oltre a trattenere per sé l’Iva incassata sulle fatture per prestazioni inesistenti ‘, pag.5), con conseguente presunzione di costituzione della stessa quale strumento per commettere gli illeciti tributari dell’effettivo dominus e sostanziale imputabilità all’amministratore di fatto della responsabilità ex art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1970, quale effettivo possessore del reddito della società interposta.
7.4. Ne consegue che la mancata impugnazione da parte dell’Ufficio RAGIONE_SOCIALE affermazioni contenute nella sentenza di primo grado concernenti il mancato diretto accertamento di alcuna imposta nei confronti del COGNOME non ha

comportato la formazione dell’assunto giudicato interno, non trattandosi di questione dotata di una propria individualità o autonomia né tantomeno è configurabile un vizio di extrapetizione del giudice di appello nell’avere confermato la legittimità degli atti impositivi impugnati e dunque la responsabilità ex art. 37, comma 3, cit. del contribuente (anche) per le obbligazioni tributarie e sanzionatorie della società.

8. Con il quinto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 9 del D.Lgs. n. 472/97, 37, comma 3 DPR n. 600/73 per avere la Corte di II grado, sia in relazione all’obbligo di pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte che in relazione al trattamento sanzionatorio di cui agli atti impositivi impugnati, imputato il reddito di RAGIONE_SOCIALE JOB al COGNOME come effettivo possessore RAGIONE_SOCIALE stesso senza che, sotto entrambi i profili, fosse mai stata attivata, in sede amministrativa, la procedura dell’art. 37, comma 3 DPR n. 600/73 ai fini RAGIONE_SOCIALE spostamento del reddito da un soggetto (che lo aveva dichiarato, nel caso di specie, la società) ad un altro soggetto (COGNOME) e senza che nel processo fossero emersi i presupposti per l’attivazione di tale procedura. Il ricorrente evidenzia, al riguardo, che l’Ufficio, lungi dall’applicare l’art. 37, comma 3, cit., aveva emesso nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE JOB, per gli anni 2016-2018, regolari accertamenti ai fini Ires, Irap e Iva, oltre sanzioni, applicando, invece, al COGNOMECOGNOME, a titolo di concorrente, le sanzioni ai sensi dell’art.9 del D.lgs. n. 472/97. Ciò posto, ad avviso del ricorrente, l’applicabilità della disciplina di cui all’art. 37, comma 3, del DPR n. 600/73 competeva in via esclusiva all’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e, in ogni caso, l’Ufficio non aveva offerto la prova ‘puntuale e circostanziata’ circa l’imputazione del reddito della società in capo al COGNOME.
8.1. Il motivo è infondato.

8.2. Il meccanismo che, nel nostro ordinamento, mira a riallineare l’attività svolta da un altro soggetto sull’effettivo percettore dei redditi è quello previsto dall’art. 37, terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973 che dispone: «In sede di rettifica o di accertamento d’ufficio sono imputati al contribuente i redditi di cui

appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l’effettivo possessore per interposta persona». Per la sua ampia latitudine, l’applicazione di questa norma non è limitata dalla tipologia di reddito oggetto di accertamento e, dunque, si estende anche al reddito d’impresa e all’ipotesi in cui l’interposto sia una società di capitali, salva la necessaria specifica verifica della relazione di fatto tra contribuente e reddito per operare la traslazione del reddito d’impresa prodotto all’effettivo titolare. Si è, quindi, affermato che «in tema di accertamento sulle imposte dirette e sull’Iva, nei confronti del soggetto che abbia gestito uti dominus una società di capitali si determina, ai sensi dell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1973, la traslazione del reddito d’impresa, e RAGIONE_SOCIALE relative imposte, in quanto effettivo possessore del reddito della società interposta; inoltre, in tale ipotesi, tra i due soggetti si instaura un rapporto di mandato senza rappresentanza, dove il mandatario è il gestore uti dominus e la mandante è la società, sicché, ove le prestazioni di servizi cui il primo abbia partecipato per conto della seconda siano soggette a IVA, pure il rapporto giuridico tra il mandatario e la società interposta è soggetto all’IVA; a tali fini incombe sull’Amministrazione finanziaria l’onere di provare, anche solo in via indiziaria, il totale asservimento della società interposta all’interponente, spettando quindi al con tribuente l’onere di fornire la prova contraria dell’assenza di interposizione ovvero della mancata percezione dei redditi del soggetto interposto » (Cass. n. 23231 del 2022). L’oggetto della prova incombente sull’Amministrazione finanziaria non attiene agli elementi costitutivi dell’interposizione; quel che rileva è che il soggetto nei confronti del quale è rivolto l’accertamento sia l’effettivo possessore del reddito per interposta persona. La funzione della norma, dunque, è quella di evitare che il contribuente (effettivo possessore) si sottragga al prelievo occultando all’Amministrazione finanziaria la propria identità di contribuente, ricorrendo a interposizioni tali da attribuire a terzi il possesso del reddito. In altri termini, il possesso del reddito «per interposta persona» costituisce il fatto ignoto oggetto della prova logica a carico dell’Ufficio, quale elemento che lega il reddito prodotto dal soggetto interposto al titolare effettivo.
La rilevanza dell’effettivo possesso del reddito rispetto alla sua titolarità formale sancisce la prevalenza della sostanza (possesso del reddito) sulla forma (titolarità del reddito) e della realtà sull’apparenza, dovendosi individuare non la natura fittizia o ingannevole della titolarità del reddito, bensì l’effettività dell’esercizio del possesso del reddito a prescindere dalla sua formale titolarità (Cass. 25/07/2022, n. 23231; Cass., sez. 5, n. 1369 del 2024).

8.3.Ciò che rileva ai fini tributari è, pertanto, che l’interponente disponga RAGIONE_SOCIALE risorse del soggetto interposto uti dominus; infatti, è nella prova della relazione dell’interponente con la fonte di reddito del soggetto interposto che si risolve la prova del «possesso» del reddito. Inoltre, trattandosi di possesso come situazione di fatto tale da comportare l’individuazione di un titolare effettivo del reddito complessivo diverso e divergente dal titolare formale è coerente che la prova sia affidata anche a circostanze di carattere indiziario. (Cass. 17/02/2022, n. 5276).
8.4. Coerentemente con la funzione della previsione, la disciplina dell’interposizione non prevede una responsabilità aggiuntiva dell’interposto oltre a quella dell’interponente, poiché la norma ha la funzione di attribuire l’onere del pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte a carico dell’effettivo titolare dei redditi, mentre l’interposto non è soggetto passivo di imposta in quanto non ha il possesso dei redditi; se quindi risulta accertato che il possessore del reddito è l’interponente, che si cela all’Erario nascondendosi dietro l’interposto, è esclusivamente in capo a questi che va determinato il reddito, attribuendogli anche quanto solo in apparenza conseguito dall’interposto (Cass. 23/06/2021, n. 29228).
8.5. Costituisce, inoltre, principio consolidato quello per cui la disciplina prevista dall’art. art. 37 cit. non presuppone necessariamente un comportamento fraudolento da parte del contribuente, essendo sufficiente un uso improprio, ingiustificato o deviante di un legittimo strumento giuridico, che consenta di eludere l’applicazione del regime fiscale costituente il presupposto d’imposta (Cass. 27/04/2021, n. 11055; da ultimo, Cass., sez. 5, n. 1369 del 2024).

8.6. Questo inquadramento ha immediate conseguenze anche sul piano sanzionatorio. L’irrogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni, difatti, trova il suo diretto riferimento nella condotta dell’interponente, il quale è sanzionato in proprio, in relazione all’avvenuta traslazione del reddito e dei relativi tributi dell’ente collettivo, con conseguente imputazione anche RAGIONE_SOCIALE condotte evasive . La fattispecie è esterna al perimetro dell’art. 7 d.l. n. 269 del 2003, perché il rapporto fiscale che viene in considerazione non è quello, previsto dalla citata norma, «proprio di società o enti con personalità giuridica» ma, in conseguenza della traslazione del reddito all’effettivo possessore ex art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1970, quello specifico e proprio dell’interponente. Il contribuente non riveste, in questo caso, la posizione di amministratore ma è l’effettivo possessore dei redditi formalmente intestati alla società come se fossero stati da lui prodotti, sicché assume rilievo, anche per tale versante, il suo rapporto fiscale, con le correlate sanzioni per gli inadempimenti e le violazioni che lo caratterizzano, e non quello della società (Cass., sez. 5, n. 23149 del 2025; Cass., sez. 5, n. 33434 del 2022).
8.7. Nella sentenza impugnata la CGT di II grado – attenendosi ai suddetti principi – a fronte della emissione da parte dell’Ufficio nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di quattro avvisi di accertamento, per gli anni 2016-2018, ai fini Ires, Irap e Iva afferenti ad operazioni ritenute inesistenti in ordine alla complessa frode emersa dalle indagini della GdF e di due atti di contestazione sanzioni per omesso versamento RAGIONE_SOCIALE ritenute – tutti notificati (anche) a NOME COGNOME, quale amministratore di fatto – ha confermato la legittimità degli atti impugnati ritenendo – posto la mancata contestazione da parte del contribuente dei rilievi effettuati nei confronti RAGIONE_SOCIALE società RAGIONE_SOCIALE comprovato dall’Ufficio – in base agli elementi indiziari, stimati gravi, precisi e concordanti, emersi dall’indagine condotta dalla GDF denotanti la gestione di fatto in toto da parte di COGNOME dell’attività della struttura consortile costituente lo schermo RAGIONE_SOCIALE singole RAGIONE_SOCIALE (tra cui RAGIONE_SOCIALE JOB), quali società fittizie inserite nello schema fraudolento finalizzato a fare conseguire al RAGIONE_SOCIALE, attraverso l’emissione di fatture per operazioni inesistenti, l’evasione
dell’Iva e dei contributi previdenziali oltre il trattenimento dell’Iva incassata sulle dette fatture – il totale asservimento della società RAGIONE_SOCIALE interposta (RAGIONE_SOCIALE JOB) all’interponente con effettivo possesso, per interposta società, dei redditi formalmente intestati a quest’ultima (‘ la partecipazione attiva del sig. COGNOME risulta dalle indagini effettuate dai militari della Guardia di Finanza che hanno ricostruito l’articolato schema fraudolento posto in essere con la costituzione RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE che facevano capo al contribuente come dimostrato dai documenti sequestrati; tra i documenti sequestrati è stato rinvenuto, nella scrivania del contribuente, un dettagliato elaborato in cui sono indicate le RAGIONE_SOCIALE e gli organigrammi con le diverse attività svolte e le istruzioni operative volte e frodare il fisco e a conseguire illeciti rimborsi come risulta altresì dai computers controllati dai verificatori in cui è stato rilevato lo stretto collegamento tra il consorzio e le RAGIONE_SOCIALE fittiziamente costituite a cui le direttive venivano date direttamente dal sig. COGNOME ‘).
8.8. Va, infine, ribadito che nel procedimento civile – così come in quello tributario, non sussistendo sul punto preclusione di compatibilità – l’applicazione del principio “iura novit curia”, di cui all’art. 113, comma primo, cod. proc. civ., fa salva la possibilità-doverosità per il giudice di assegnare una diversa qualificazione giuridica ai fatti ed ai rapporti dedotti in lite, nonché all’azione esercitata in causa; ricercando, a tal fine, le norme giuridiche applicabili alla concreta fattispecie sottoposta al suo esame, e ponendo a fondamento della sua decisione disposizioni e princìpi di diritto eventualmente anche diversi da quelli erroneamente richiamati dalle parti. Con il solo limite di trattarsi, appunto, di qualificazione giuridica del rapporto, e non di immutazione della fattispecie con conseguente violazione – in ultra ovvero extrapetizione – del principio di correlazione tra il chiesto ed il pronunciato ex art.112 cod.proc.civ. (Cass. 25140/10; Cass. 12943/12; Sez. 5, Ord. n. 11629 del 11/05/2017; sez. 6 -1, n. 8645 del 09/04/2018). Nella specie, la CGT ha ritenuto legittimi gli atti impositivi impugnati limitandosi a qualificare autonomamente la fattispecie posta a fondamento della pretesa fiscale (incluso il profilo sanzionatorio) in termini di sostanziale interposizione fittizia ex art. 37, terzo
comma, d.P.R. n. 600 del 1970, senza eccedere il thema decidendum e alterare la sostanza dell’accertamento fondato sulla contestazione, solo formalmente ascritta alla società, della frode emersa dalle indagini della RAGIONE_SOCIALE con l’evidente ruolo di organizzatore della stessa in capo al COGNOME, amministratore di fatto RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE quali società fittizie operanti sotto lo schermo del RAGIONE_SOCIALE.

In conclusione il ricorso va rigettato.

Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.

P.Q. M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità che si liquidano in euro 30.0000,00 per compensi oltre spese prenotate a debito.

Dà atto, ai sensi dell’art.13 comma 1quater D.P.R. n.115/2002, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello, ove dovuto, per il ricorso a norma del comma 1-bis RAGIONE_SOCIALE stesso articolo 13.

Così deciso in Roma il 15 gennaio 2026

Il Presidente NOME COGNOME

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