Amministratore di fatto: prova e onere del Fisco

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, confermando che per attribuire la qualifica di amministratore di fatto non bastano indizi generici sulla società. La sentenza impugnata non aveva una motivazione apparente, avendo spiegato adeguatamente perché le prove fornite non dimostravano il ruolo gestorio del contribuente. Il Fisco non può usare il ricorso per cassazione per ottenere una nuova valutazione delle prove.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Amministratore di fatto: La Cassazione fissa i paletti sulla prova a carico del Fisco

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale in materia tributaria: per considerare un soggetto amministratore di fatto di una società, e quindi ritenerlo responsabile per i debiti fiscali, l’Amministrazione Finanziaria deve fornire prove concrete e specifiche del suo ruolo gestorio. Non sono sufficienti indizi generici legati all’attività dell’azienda. Vediamo insieme i dettagli di questa importante decisione.

I Fatti del Caso: L’accusa di Amministrazione di Fatto

La vicenda ha origine da alcuni avvisi di accertamento con cui l’Amministrazione Finanziaria contestava a un contribuente imposte e sanzioni per gli anni 2013-2014. La tesi del Fisco era che il soggetto, pur non avendo cariche formali, fosse in realtà l’amministratore di fatto di una società a responsabilità limitata. La Commissione Tributaria di primo grado (CTP) aveva dato ragione al Fisco.

Il contribuente ha però impugnato la decisione e la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado (CGT) ha ribaltato il verdetto. I giudici d’appello hanno ritenuto che gli elementi indiziari portati dall’Ufficio fossero privi di gravità, precisione e concordanza, soprattutto a fronte della documentazione prodotta dal contribuente che smentiva le accuse. In particolare, veniva chiarito che un’operazione immobiliare, considerata dal Fisco come prova del ruolo gestorio, era in realtà l’acquisto di un terreno e non di un immobile già costruito, e che i rapporti con la società erano riconducibili a un contratto di agenzia e non a un ruolo direttivo.

Il Ricorso in Cassazione dell’Amministrazione Finanziaria

Non soddisfatta, l’Amministrazione Finanziaria ha presentato ricorso in Cassazione, basandolo su due motivi principali:
1. Nullità della sentenza per motivazione apparente: Secondo il Fisco, i giudici di appello non avevano spiegato in modo adeguato le ragioni della loro decisione, limitandosi a un’affermazione generica senza analizzare gli elementi a base degli atti di accertamento.
2. Omesso esame di un fatto decisivo: L’Ufficio sosteneva che la Corte di secondo grado avesse ignorato una serie di elementi di fatto (come il ritrovamento di timbri di altre società, documentazione contabile e chiavi di home banking) che avrebbero dimostrato il ruolo di amministratore di fatto del contribuente.

La Prova sull’Amministratore di Fatto secondo la Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato entrambi i motivi del ricorso. Sul primo punto, ha stabilito che la motivazione della sentenza d’appello non era affatto apparente. Al contrario, i giudici avevano spiegato chiaramente perché ritenevano infondata la pretesa del Fisco, analizzando sia l’operazione immobiliare sia la natura del rapporto tra il contribuente e la società. La motivazione, quindi, superava ampiamente il “minimo costituzionale” richiesto per la sua validità.

Il Principio dell’Onere della Prova e i Fatti Decisivi

Ancora più importante è la decisione sul secondo motivo. La Cassazione ha ricordato che il vizio di “omesso esame di un fatto decisivo” è molto specifico: riguarda l’aver ignorato un preciso accadimento storico, non la valutazione delle prove. Il tentativo del Fisco di elencare una serie di indizi (timbri, documenti, ecc.) è stato interpretato dalla Corte come un tentativo di ottenere un riesame del merito della causa, cosa non consentita in sede di legittimità.

Inoltre, la Corte ha sottolineato un aspetto cruciale: i fatti indicati dall’Amministrazione Finanziaria riguardavano la condotta generale della società, non specificamente il ruolo svolto dal contribuente al suo interno. Di conseguenza, tali elementi erano privi del requisito della “decisività”, ovvero non erano in grado, da soli, di dimostrare che quella specifica persona fosse l’amministratore di fatto.

Le Motivazioni della Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso basandosi su principi consolidati. In primo luogo, ha chiarito che la motivazione di una sentenza è nulla solo quando è graficamente esistente ma incomprensibile nel suo iter logico-giuridico. Nel caso di specie, la Corte di merito aveva fornito una spiegazione chiara e logica del perché le prove del Fisco non fossero sufficienti.

In secondo luogo, ha ribadito la natura del giudizio di legittimità: la Cassazione non può riesaminare le prove e sostituire la propria valutazione a quella del giudice di merito. Il vizio di omesso esame riguarda un fatto storico preciso e non generiche argomentazioni difensive o elementi probatori che il giudice ha, implicitamente o esplicitamente, già considerato e ritenuto non rilevanti.

Infine, e questo è il punto centrale, la Corte ha implicitamente confermato che l’onere di provare il ruolo di amministratore di fatto grava interamente sull’Amministrazione Finanziaria. Tale prova deve essere rigorosa, specifica e direttamente collegata all’attività gestoria della persona accusata, non potendo basarsi su elementi generici relativi alla vita aziendale.

Le Conclusioni

Questa ordinanza è di grande importanza pratica perché rafforza le garanzie del contribuente. Stabilisce che per essere ritenuti responsabili dei debiti fiscali di una società come amministratore di fatto, non basta essere coinvolti a vario titolo nelle sue vicende. L’Amministrazione Finanziaria deve dimostrare, con fatti concreti e inequivocabili, che il soggetto ha esercitato poteri di gestione in modo sistematico e continuativo. In assenza di tale prova specifica, la pretesa fiscale è illegittima. La decisione rappresenta un monito per gli Uffici a costruire le proprie accuse su fondamenta probatorie solide, anziché su semplici congetture.

Quando la motivazione di una sentenza tributaria è considerata “apparente”?
Una motivazione è considerata apparente, e quindi la sentenza è nulla, solo quando è talmente generica, contraddittoria o illogica da non far comprendere il ragionamento del giudice. Non è apparente se, come nel caso esaminato, spiega in modo chiaro, anche se sintetico, perché le prove presentate da una parte sono state ritenute insufficienti.

Cosa deve dimostrare il Fisco per provare il ruolo di amministratore di fatto?
L’Amministrazione Finanziaria deve fornire prove specifiche, precise e concordanti che dimostrino che un soggetto ha esercitato in modo continuativo e significativo i poteri di gestione tipici di un amministratore. Elementi generici relativi all’attività della società, come il ritrovamento di documenti aziendali, non sono sufficienti a provare il ruolo di una specifica persona.

È possibile chiedere alla Corte di Cassazione di rivalutare le prove?
No, la Corte di Cassazione non è un terzo grado di giudizio dove si possono riesaminare i fatti e le prove. Si può denunciare l’omesso esame solo se il giudice di appello ha completamente ignorato un fatto storico specifico e decisivo, non se ha semplicemente valutato le prove in un modo che la parte ricorrente non condivide.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 24500 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 24500 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 04/09/2025

ordinanza

sul ricorso iscritto al n. 2827/2024 R.G. proposto da

Agenzia delle Entrate , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso cui è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

– ricorrente –

Contro

NOME COGNOME rappresentato e difeso dagli avvocati NOME COGNOME NOME COGNOME, NOME COGNOME, NOME COGNOME in virtù di procura speciale allegata al ricorso per cassazione.

PEC: NOMEEMAIL EMAIL

-controricorrente –

Oggetto:

Tributi

avverso la sentenza della Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, n. 3686/23/2022 depositata il 28.09.2022, notificata il 30.12.2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del l’ 11 giugno 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

La CTP di Bergamo, previa riunione, rigettava i ricorsi proposti dal contribuente avverso distinti avvisi di accertamento e atti di contestazione di sanzioni, relativi ad imposte dirette, Iva e altro per gli anni di imposta 2013-2014;

con la sentenza indicata in epigrafe, la CGT-2 accoglieva l’appello del contribuente, osservando, per quanto qui rileva, che:

-il primo giudice si era soffermato esclusivamente su una ‘ presunta operazione di compravendita immobiliare avente ad oggetto un immobile ubicato in Comune di Casirate d’Adda a sede operativa della società RAGIONE_SOCIALE, valorizzando l’acquisto da parte del COGNOME di un immobile per l’importo di euro 252.330,00, destinato di fatto ad uso della RAGIONE_SOCIALE e dopo quattro anni alla stessa venduto al prezzo di euro 900.000,00, per desumerne il ruolo di amministratore di fatto della predetta società e, quindi, corresponsabile delle violazioni tributarie commesse dalla persona giuridica;
-gli elementi indiziari forniti dall’Ufficio erano privi della connotazione di gravità, precisione e concordanza a fronte della puntuale smentita desumibile dalla documentazione fornita dal contribuente, da cui si evinceva che l’immobile era detenuto dalla società in forza di un contratto preliminare di vendita del 19.04.2013 e che il COGNOME non aveva acquistato l’immobile al prezzo di euro 252.330,00, ma il terreno sul quale tale immobile era stato poi realizzato;

il COGNOME aveva documentato sia la natura dei rapporti intercorsi con la RAGIONE_SOCIALE dapprima in forza di un contratto di agenzia e poi quale

dipendente responsabile delle vendite, sia le causali delle somme versategli dalla RAGIONE_SOCIALE per complessivi euro 187.000,00, da ricondursi alle somme pattuite per il contratto preliminare di acquisto dell’immobile, poi risolto in sede transattiva con successiva stipula di un contratto di locazione, e dell’importo di euro 40.000,00 versato all’amministratore e socio unic o della RAGIONE_SOCIALE, NOME COGNOME, per l’acquisto di alcuni beni mobili di valore, dallo stesso utilizzato per sostenere l’aumento di capitale della società ;
-nella specie, quindi, difettava totalmente la prova, seppur presuntiva, del ruolo di amministratore di fatto del COGNOME, a fronte della puntuale smentita desumibile dalla documentazione in atti, non vagliata dal primo giudice e neppure adeguatamente contestata e confutata dall’Ufficio ;

-l’Agenzia delle Entrate impugnava la sentenza della Commissione tributaria regionale con ricorso per cassazione, affidato a due motivi;

NOME COGNOME resisteva con controricorso.

CONSIDERATO CHE

-Preliminarmente va rigettata l’eccezione di inammissibilità, per tardività, del ricorso per cassazione, proposta dal controricorrente;

la notifica di detto ricorso è stata effettuata in data 26.01.2024, come si evince dalla ricevuta di consegna della PEC, depositata dalla ricorrente;

-il comma 199 dell’art. 1 della l. n. 197 del 2022 stabilisce che: « Per le controversie definibili sono sospesi per undici mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore della presente legge e il 31 ottobre 2023 »;

il periodo di undici mesi deve essere aggiunto al termine computato secondo le ordinarie regole processuali (Cass. n. 7510 del 2024) e la

sospensione straordinaria delle liti definibili non si cumula con quella dei termini processuali nel periodo feriale, nei casi di coincidenza o sovrapposizione dei relativi periodi (Cass. n. 3598 del 2023, con riguardo all’art. 6, comma 11, del d.l. n. 119 del 2018, e Cass. n. 19078 del 2025, con riguardo all’art. 1, comma 199, della l. n. 197 del 2022);

poichè il termine di sessanta giorni di cui all’art. 325, comma 2, cod. proc. civ. per proporre impugnazione, decorrente nella specie dal 30.12.2022 (data di notifica della sentenza di appello, depositata il 28.09.2022), sarebbe scaduto martedì 28.02.2023 e, quindi, tra la data di entrata in vigore della predetta legge (1.01.2023) e il 31.10.2023), l’ulteriore termine di undici mesi, aggiunto ai sensi dell’art. 1, comma 199, della l. n. 197 del 2022 e succ. modifiche, andava a scadere in data 29.01.2024 (lunedì), trattandosi di sospensione prevista per tutte le controversie definibili, a prescindere dalla presentazione della domanda di definizione;
tanto premesso, con il primo motivo, l’Agenzia delle entrate denuncia la nullità della sentenza per violazione degli artt. 61 e 36, comma 1, n. 4 d.lgs. n. 546/1992, 132 n. 4 cod. proc. civ. e 118 disp. att. cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cod. proc. civ., per avere la CTR fondato la pronuncia su una motivazione apparente consistente in un’affermazione apodittica dalla quale è impossibile desumere l’iter logico attraverso il quale il giudice è pervenuto alla decisione, non essendosi soffermato sui principali elementi posti a base degli atti di contestazioni emessi nei confronti del contribuente;
– il motivo è infondato;

va ribadito il principio secondo il quale ‘la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perchè affetta da “error in procedendo”, quando, benchè graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante

argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture ‘ (Cass., Sez. U. 3.11.2016, n. 22232);

la motivazione della sentenza impugnata non rientra affatto nei paradigmi invalidanti indicati nel citato, consolidato e condivisibile, arresto giurisprudenziale, in quanto spiega chiaramente le ragioni per le quali COGNOME NOME non è stato ritenuto amministratore di fatto della RAGIONE_SOCIALE, sia con riferimento all’operazione riguardante l’immobile presso il quale la predetta società aveva la propria sede, sia in relazione al rapporto intercorso tra il COGNOME e la RAGIONE_SOCIALE, dovendosi ritenere che il giudice tributario di appello abbia assolto, per detta parte, il proprio obbligo motivazionale al di sopra del “minimo costituzionale” (cfr. Sez. U. 7.04.2014, n. 8053).
-con il secondo motivo, deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, ai sensi de ll’art. 360, comma 1, n. 5 cod. proc. civ., per avere la CTR omesso di esaminare gli elementi di fatto evidenziati nelle motivazioni degli atti di contestazione, che qualificavano il contribuente come amministratore di fatto della RAGIONE_SOCIALE e che portavano indirettamente a concludere che lo stesso utilizzava lo schermo societario per ottenere benefici economici diretti; in particolare, non sono stati considerate le circostanze indicate alle pagine 6 e seguenti delle controdeduzioni in appello, quali il rinvenimento nei locali aziendali in sede di accesso, di n. 12 timbri riportanti i dati societari di soggetti economici nazionali ed esteri, asseriti fornitori della RAGIONE_SOCIALE e di numerosa documentazione contabile, amministrativa e bancaria inerente ai rapporti intrattenuti con diversi operatori economici, nazionali ed esteri, comprese le chiavi home banking per la gestione specifica
degli stessi conti correnti, da cui si evinceva la possibilità per la RAGIONE_SOCIALE di attribuire a società cartiere pagamento di forniture di merci e servizi, mai effettuati; l’emissione ed il ricevimento di fatture per prestazioni mai effettuate ed il successivo riciclaggio transnazionale dei proventi di tale attività delittuosa; il ruolo di schermo della RAGIONE_SOCIALE; le somme versate dal COGNOME all’amministratore della RAGIONE_SOCIALE NOME COGNOME erano servite per effettuare un aumento di capitale sociale della predetta società;
il motivo è inammissibile;

al riguardo occorre premettere che con l’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, che ha modificato l’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., è stato introdotto nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia);
si tratta di censura che, tuttavia, impone a chi la denunci di indicare, nel rigoroso rispetto delle previsioni degli artt. 366, comma 1, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., il “fatto storico”, il cui esame sia stato omesso, il “dato”, testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il “come” e il “quando” tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua “decisività” ( ex multis , Cass. Sez. U. n. 8053/2014 cit.);

resta fermo che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato

conto di tutte le risultanze probatorie ( ex plurimis , Cass. Sez. U. n. 8053/2014 cit.);

-nel richiedere che il vizio riguardi l’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, ossia un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico – naturalistico, la cui esistenza risulti dalla sentenza o dagli atti processuali che hanno costituito oggetto di discussione tra le parti avente carattere decisivo, l’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., nella sua nuova formulazione, esclude le mere questioni o argomentazioni difensive, quali quella formulata con la terza censura (riguardante il metodo di ricostruzione delle rimanenze), che non costituiscono “fatto storico” (Cass. n. 13024 del 26/04/2022);
-la sentenza impugnata ha ritenuto, anche a fronte della documentazione prodotta dal contribuente, che non fossero stati indicati elementi idonei a qualificare il COGNOME, neppure in via presuntiva, come amministratore di fatto della RAGIONE_SOCIALE;

a prescindere dal fatto che la ricorrente ha censurato, nella sostanza, una insufficiente ed erronea motivazione della sentenza impugnata in ordine ad alcuni aspetti di valutazione delle prove, con ciò attingendo l’apprezzamento e l’articolata motivazione del giudice di merito, al fine di provocare un nuovo accertamento in fatto, non consentito in questa sede, occorre evidenziare che i fatti indicati dalla ricorrente come non esaminati dal giudice di appello attengono, in realtà, alla condotta della RAGIONE_SOCIALE e non specificatamente al ruolo svolto dal COGNOME all’interno di detta società, essendo, quindi, comunque carenti del requisiti della decisività;
in conclusione, il ricorso va rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento, in favore del controricorrente, delle spese del presente giudizio, liquidate come in dispositivo.

La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore del controricorrente, delle spese del giudizio, che si liquidano in euro 10.000, per compensi, oltre ad € 200,00 per esborsi, il 15% sul compenso per rimborso forfettario delle spese generali ed accessori di legge.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale dell’11 giugno 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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