Amministratore di fatto: la responsabilità tributaria

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza 9407/2024, ha stabilito che l’amministratore di fatto di una società utilizzata come “schermo” per una frode fiscale risponde personalmente sia dei debiti tributari che delle relative sanzioni. Il caso riguardava due individui che, pur non avendo cariche formali, gestivano una società nel settore edile per realizzare illeciti fiscali. La Corte ha rigettato il loro ricorso, confermando che lo scudo della personalità giuridica non opera quando l’ente è un mero strumento per il vantaggio personale dell’amministratore.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Amministratore di Fatto: Quando si Risponde dei Debiti Fiscali della Società?

La figura dell’amministratore di fatto è da sempre al centro di complesse questioni giuridiche, specialmente in ambito fiscale. Chi gestisce una società senza un’investitura formale può essere chiamato a rispondere dei debiti e delle sanzioni tributarie? Con la recente ordinanza n. 9407 del 8 aprile 2024, la Corte di Cassazione ha fornito una risposta netta, ribadendo che lo schermo della personalità giuridica non protegge chi utilizza l’ente per scopi fraudolenti e personali.

Il Caso: Una Frode Fiscale nel Settore Edilizio

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società a responsabilità limitata operante nel settore edile e, in solido, nei confronti di due persone fisiche. Secondo l’Amministrazione finanziaria, la società era una mera “società-schermo”, parte di un articolato meccanismo fraudolento.

Il sistema prevedeva la fornitura di manodopera ad altre imprese edili attraverso la società, la quale emetteva sistematicamente dichiarazioni fiscali infedeli, riportando costi e crediti IVA inesistenti. Questi crediti venivano poi utilizzati per compensare illecitamente le ritenute IRPEF e i contributi previdenziali e assistenziali dei dipendenti.

L’Agenzia ha ritenuto che i due soggetti, pur non ricoprendo cariche ufficiali, fossero i veri gestori dell’attività, ovvero gli amministratori di fatto, e come tali fossero responsabili in solido per il mancato pagamento dei debiti erariali.

La Responsabilità dell’Amministratore di Fatto secondo la Cassazione

I due presunti amministratori hanno impugnato l’atto, sostenendo di non essere i legali rappresentanti e di non poter essere ritenuti responsabili per le violazioni fiscali. Il loro ricorso, tuttavia, è stato rigettato in tutti i gradi di giudizio, fino alla decisione finale della Corte di Cassazione, che ha confermato la loro piena responsabilità.

La Prova della Gestione di Fatto

Uno dei punti chiave della difesa era l’assenza di prove sufficienti a qualificarli come amministratori di fatto. La Corte ha respinto questa tesi, chiarendo un principio fondamentale: per riconoscere la qualità di amministratore di fatto, non è necessario che il soggetto eserciti ‘tutti’ i poteri tipici dell’amministratore di diritto. È invece sufficiente che si inserisca nella gestione della società in modo sistematico e completo, impartendo direttive e condizionandone le scelte operative.

Nel caso specifico, le dichiarazioni dei clienti della società, i quali avevano affermato di aver trattato esclusivamente con i due ricorrenti per la definizione degli impegni, sono state considerate una prova decisiva del loro ruolo gestorio.

La Deroga al Principio di Responsabilità Esclusiva della Società per le Sanzioni

Un altro motivo di ricorso riguardava la responsabilità per le sanzioni. La difesa invocava la norma secondo cui le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale di società con personalità giuridica sono esclusivamente a carico dell’ente (art. 7, D.L. n. 269/2003).

Anche su questo punto, la Cassazione è stata inflessibile. La Corte ha spiegato che tale principio subisce una deroga fondamentale quando risulta che l’amministratore (di diritto o di fatto) ha agito nel proprio esclusivo interesse, utilizzando la società come un mero paravento per sottrarsi alle conseguenze degli illeciti tributari commessi a proprio vantaggio personale. In queste circostanze, la società viene utilizzata uti dominus (come se fosse cosa propria) e la responsabilità per le sanzioni viene ricondotta alla persona fisica autrice dell’illecito.

le motivazioni

La decisione della Suprema Corte si fonda sul principio della prevalenza della sostanza sulla forma. I giudici hanno ritenuto che non si possa permettere a chi gestisce effettivamente un’impresa e ne trae i benefici illeciti di nascondersi dietro la figura di un prestanome o dietro lo schermo formale della personalità giuridica. L’accertamento del ruolo di amministratore di fatto si basa su elementi concreti che dimostrano un’ingerenza continuativa e significativa nella vita societaria. La responsabilità solidale per i debiti tributari e la responsabilità personale per le sanzioni diventano la logica conseguenza quando l’ente societario è stato piegato all’interesse personale dell’amministratore occulto, perdendo la sua funzione economica e diventando uno strumento di frode.

le conclusioni

L’ordinanza in esame rafforza un orientamento consolidato e lancia un chiaro messaggio: la responsabilità fiscale persegue chi effettivamente prende le decisioni e beneficia degli illeciti. La figura dell’amministratore di fatto non è una zona grigia in cui agire impunemente. Le autorità fiscali e i giudici tributari sono legittimati a guardare oltre l’apparenza formale per individuare i veri responsabili delle violazioni, attribuendo loro non solo il debito d’imposta ma anche il carico sanzionatorio. Questa pronuncia rappresenta un importante baluardo a tutela dell’erario e un monito per chiunque pensi di poter sfruttare le strutture societarie per fini fraudolenti.

L’amministratore di fatto risponde personalmente dei debiti fiscali di una società?
Sì, la Cassazione ha confermato che l’amministratore di fatto risponde in solido con la società per i debiti tributari, specialmente quando emerge che ha partecipato attivamente a una frode fiscale orchestrata attraverso la società stessa.

L’amministratore di fatto è responsabile anche per le sanzioni amministrative fiscali?
Generalmente le sanzioni sono a carico della persona giuridica. Tuttavia, la sentenza chiarisce che questa regola non si applica se l’amministratore ha agito nel proprio esclusivo interesse, usando la società come uno “schermo” per commettere illeciti a proprio vantaggio. In tal caso, la sanzione colpisce la persona fisica autrice dell’illecito.

Come si prova il ruolo di un amministratore di fatto?
Secondo la sentenza, non è necessario dimostrare l’esercizio di tutti i poteri gestionali. È sufficiente provare un’ingerenza sistematica e continuativa nella gestione, come impartire direttive e condizionare le scelte operative. Nel caso di specie, le dichiarazioni di terzi (clienti) che trattavano esclusivamente con gli amministratori di fatto sono state ritenute prova sufficiente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9407 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 9407 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: LA COGNOME NOME

Data pubblicazione: 08/04/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20452/2016 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, COGNOME NOME , elettivamente domiciliati in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che li rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE);

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende;

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. MILANO n. 558/2016 depositata il 28/01/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20/12/2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

lette le conclusioni scritte del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO Generale NOME AVV_NOTAIO, che ha chiesto il rigetto del ricorso.

RILEVATO CHE

L’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE ha emesso avviso di accertamento per l’anno 2008 per debiti tributari della RAGIONE_SOCIALE, indirizzato anche a COGNOME NOME e COGNOME NOME, recante il recupero di materiale imponibile per l’anno 2008, con determinazione di maggiori IRES, IRAP e IVA e sanzioni, a seguito di una complessa indagine della Guardia di finanza dalla quale era emerso che il COGNOME e il NOME, con la complicità di terzi soggetti, sotto lo schermo della RAGIONE_SOCIALE e di altre società, avevano fornito manodopera ad imprese operanti nel settore edilizio realizzando sistematiche violazioni della normativa fiscale attraverso dichiarazioni fiscali infedeli riportanti costi e crediti IVA inesistenti, questi ultimi utilizzati in compensazione RAGIONE_SOCIALE ritenute IRPEF e dei contributi previdenziali e assistenziali per i dipendenti.
L’RAGIONE_SOCIALE ha concluso che la società era sostanzialmente cessata e che del mancato pagamento dei debiti erariali dovevano rispondere, in solido con l’ultimo rappresentante legale , anche i due amministratori di fatto COGNOME NOME e COGNOME NOME.

Costoro hanno proposto ricorso che la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) di Milano ha respinto.

L’appello è stato rigettato dalla Commissione Tributaria Regionale (CTR) della Lombardia con la sentenza in epigrafe.

5- La CTR ha respinto il motivo relativo all ‘ inesistenza della notifica dell’avviso di accertamento in quanto, pur trattandosi di atto ‘impoesattivo’ ex art. 29 d.l. n. 78/2010, la notifica poteva essere eseguita a mezzo servizio postale; ha disatteso, inoltre, la questione della motivazione per relationem dell’atto riportante comunque gli elementi essenziali, tratti dalla comunicazione di notizia di reato a seguito RAGIONE_SOCIALE indagini.

Nel merito, la CTR ha ritenuto che fosse stata raggiunta la prova della tesi dell’Ufficio e della realizzazione della frode attraverso svariate società, tra cui la RAGIONE_SOCIALE, amministrate da prestanome, con capitale minimo e senza beni aziendali, la cui sede

effettiva era presso lo studio del consulente NOME COGNOME, che provvedeva a redigere i bilanci e a tenere i rapporti con l’Erario e aveva creato un vero e proprio virtual office attraverso società di consulenza per la gestione RAGIONE_SOCIALE diverse società-schermo; sulla scorta RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni dei soggetti che avevano usufruito RAGIONE_SOCIALE prestazioni lavorative della RAGIONE_SOCIALE – i quali avevano riferito di « aver interloquito esclusivamente con gli appellanti concordando con loro le relative prestazioni» -la CTR ha affermato che i ricorrenti, che si erano ripartiti i cantieri della società per zone di competenza (il primo seguiva quelli della zona di Verona, il secondo si occupava della zona di Bergamo), erano coinvolti nella gestione, con assunzione della qualità di amministratori di fatto; a conferma di ciò, la CTR ha aggiunto che il suo amministratore legale (NOME COGNOME) era nullatenente e irreperibile presso l’ultimo domicilio fiscale e non aveva goduto dei « benefici fiscali scaturiti dall’evasione perpetrata », mentre il precedente amministratore legale (NOME COGNOME) era sconosciuto alle imprese che avevano appaltato alla RAGIONE_SOCIALE le prestazioni lavorative.
Il COGNOME e il COGNOME hanno proposto ricorso per la cassazione della sentenza fondato su sei motivi.

7 . Resiste con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. e omessa pronuncia sulla domanda di annullamento dell’avviso di accertamento perché notificato per la società, in violazione degli artt. 60 d.P.R. n. 600/1973 e 145 c.p.c., in persona dei due ricorrenti che non erano legali rappresentanti della RAGIONE_SOCIALE.

Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione degli artt. 60 e 62 del d.P.R. n. 600/1973, in quanto, laddove si dovesse ritenere il rigetto implicito

della domanda di annullamento di cui al motivo che precede, la decisione della RAGIONE_SOCIALE sarebbe comunque errata perché i ricorrenti sono estranei al rapporto giuridico dedotto che riguarda la società.

Con il terzo motivo si lamenta, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione dell’art. 2394 c.c. in quanto la responsabilità per mala gestio , fondata sull’inosservanza degli obblighi inerenti alla conservazione dell’integrità del patrimonio sociale e consistente, in questo caso, nella presentazione di infedeli dichiarazioni dei redditi e di condotte fiscalmente illecite, non poteva essere attribuita ai ricorrenti, che non erano stati autori materiali RAGIONE_SOCIALE violazioni né erano tenuti agli adempimenti fiscali essendo stato accertato dalla CTR che il rag. COGNOME aveva redatto i bilanci e tenuto i rapporti con l’Erario .
Con il quarto motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione dell’art. 16 del d.lgs. n. 472/1997 perché, laddove irroga le sanzioni nei confronti di un soggetto diverso dal contribuente , l’atto deve avere contenuto e forma di atto di contestazione ex art. 16 cit. che in questo caso difettano.

Con il quinto motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 42 d.P.R. n. 600/1973, 56 d.P.R. n. 633/1972, 2697 e 2639 c.c., laddove la CTR ha ritenuto che i ricorrenti avessero assunto la gestione di fatto della società; infatti, la CTR non aveva indicato le ragioni a base della decisione, aveva mal applicato la fattispecie astratta dell”amministratore di fatto’, contraddicendo l’affermazione secondo cui la RAGIONE_SOCIALE era « stata gestita tramite le società di consulenza riconducibili a NOME RAGIONE_SOCIALE » e non tenendo conto del fatto che i due ricorrenti avevano svolto soltanto mansioni tecniche e non si erano occupati della gestione né avevano firmato contratti o corrispondenza per la società o operato sui conti bancari; erroneamente, infine, la RAGIONE_SOCIALE aveva fondato
l’accertamento sulle dichiarazioni di terzi raccolte dai verbalizzanti che costituiscono meri indizi e devono essere supportate da riscontri oggettivi.

Con il sesto motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione degli artt. 7 d.l. n. 269/2003 e 11 d.lgs. n. 472/1997, in quanto gli amministratori non rispondono RAGIONE_SOCIALE sanzioni relative ai rapporti tributari propri RAGIONE_SOCIALE società e degli enti con personalità giuridica.

I primi due motivi possono essere esaminati congiuntamente e devono essere disattesi, una volta chiarito, come si desume dalla trascrizione in ricorso de ll’avviso impugnato , che l ‘atto ha attinto i due ricorrenti in proprio, come responsabili « per il mancato pagamento dei debiti erariali » in solido con il rappresentante legale della società, « che è sempre stata amministrata di fatto dai Sigg. COGNOME NOME NOME COGNOME NOME »; questa circostanza è del tutto pacifica, come si desume dal terzo motivo di ricorso con cui i ricorrenti contestano che « a loro carico ipotizzabile alcuna responsabilità solidale con la società ovvero con il suo amministratore di diritto» .
7.1. Non ricorre omessa pronuncia ma rigetto implicito della questione dell ‘ invalidità della notifica zione dell’atto che è incompatibile con la decisione assunta (Cass. n. 24953 del 2020); tale rigetto non merita censura, posto che ogni eventuale vizio della notifica risulta sanato dalla tempestiva proposizione del ricorso da parte dei due destinatari dell’atto (Cass. n. 2961 del 2021); quanto, poi, ai vizi della notifica nei confronti della società, l’eccezione è inammissibile atteso che gli amministratori di fatto non sono legittimati ad impugnare l’avviso di accertamento indirizzato alla società (Cass. n. 26702 del 2022) né è ravvisabile in capo ai predetti alcun interesse a sollevare questioni relative alla legittimità dell’atto riguardante la società, trattandosi di situazioni
giuridiche soggettive alle quali sono estranei (Cass. n. 29474 del 2021).

E’ inammissibile i l terzo motivo che , in disparte l’inconferente indicazione normativa riguardante le società per azioni, si pone in contrasto con i fatti accertati dalla CTR, la quale ha riconosciuto la partecipazione dei ricorrenti, quali amministratori di fatto, alla vasta e articolata frode fiscale e contributiva, realizzata attraverso lo schermo di diverse società fittizie, tra cui la stessa RAGIONE_SOCIALE, e in virtù della quale « l’Iva esposta nelle fatture è stata dedotta in compensazione dei contributi erariali e previdenziali con conseguente profitto fiscale »; in ogni caso, la tesi proposta, secondo cui va esclusa la loro responsabilità essendo rimasti estranei agli adempimenti fiscali della società, confligge con il principio della responsabilità solidale, ai sensi dell’art. 1292 cod. civ., degli amministratori di società, sia di diritto che di fatto, vincolo che sussiste anche se l’evento dannoso sia collegato da nesso eziologico a più condotte distinte, ciascuna RAGIONE_SOCIALE quali abbia concorso a determinarlo, restando irrilevante, nel rapporto col danneggiato, la diversa valenza causale (Cass. n. 16050 del 2009; Cass. n. 21567 del 2017).
9.1. Il quarto motivo è inammissibile perché la questione appare nuova e non risulta, né dalla sentenza impugnata né dal ricorso, che sia stata tempestivamente proposta nel giudizio di merito.

9.2. La doglianza, oltretutto, difetta di specificità e autosufficienza. Va premesso che « procedimento per irrogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni e procedimento di accertamento del tributo sono del tutto autonomi » (Cass. n. 17529 del 2012; Cass. n. 10778 del 2015), tanto che il primo non postula affatto la definitività del secondo (Cass. n. 20938 del 2013), e sono soggetti, pertanto, ad una disciplina del tutto differente e non sovrapponibile (Cass. n. 20864 del 2020); inoltre, le sanzioni amministrative collegate al
tributo e quelle accessorie possono essere irrogate unitamente all’avviso di accertamento ex art. 16 del d.lgs. n. 472 del 1997 o con distinto ed autonomo atto ai sensi del successivo art. 17 d.lgs. cit., purché tale atto sia emesso contestualmente al menzionato avviso (Cass. n. 30398 del 2021; Cass. n. 27315 del 2016). In questo caso l’atto impugnato è stato trascritto solo parzialmente e non è riportata la parte relativa alle sanzioni né si indicano precisi difetti o carenze dell’atto rispetto allo schema legale, rimettendosi al Giudice il compito di esaminare l’atto nella sua completezza e rilevare d’ufficio eventuali difformità o carenze.
10. Va disatteso, in quanto inammissibile e comunque infondato, anche il quinto motivo, che mescola doglianze eterogenee, dal vizio di motivazione, al l’errore di sussunzione, sino alla critica del ragionamento presuntivo, nel tentativo di rimettere in discussione l’accertamento in fatto della CTR, incensurabile nel giudizio di legittimità se correttamente motivato (Cass., sez. un., n. 34476 del 2019), quanto al riconoscimento del ruolo di amministratori di fatto assunto dai due ricorrenti.

10.1. Giova osservare che non è necessario, per il riconoscimento della qualità di amministratori di fatto, l’esercizio di ‘tutti’ i poteri attribuiti dalla legge agli amministratori, essendo sufficiente che il soggetto si sia inserito nella gestione della società stessa, impartendo direttive e condizionandone le scelte operative e che tale ingerenza, lungi dall’esaurirsi nel compimento di atti eterogenei ed occasionali, riveli avere caratteri di sistematicità e completezza (Cass. n. 4045 del 2016; Cass. n. 1546 del 2022); quindi, né il coinvolgimento di altri soggetti nella gestione né la mancanza della formalizzazione in atti scritti del loro ruolo gestorio precludono l’accertamento della qualità di amministratore di fatto, desunto in questo caso dalle dichiarazioni dei committenti – che hanno affermato di aver trattato per la definizione degli impegni esclusivamente con i due ricorrenti, che non svolgevano quindi
mansioni puramente tecniche nell’ambito dei cantieri . -e confermato dal dato oggettivo della sostanziale assenza dell’amministratore di diritto: il COGNOME, infatti, era irreperibile e il precedente amministratore (la COGNOME) era sconosciuto ai committenti.

10.2. Quanto, infine, alla forza probatoria di quegli elementi, nel processo tributario, le dichiarazioni di terzi acquisite in fase di accertamento hanno normalmente valore indiziario, e pur tuttavia, per il loro contenuto intrinseco ovvero per l’attendibilità dei riscontri offerti, possono assumere valore di presunzione grave, precisa e concordante ex art. 2729 c.c. (Cass. n. 16711 del 2016), concorrendo a formare il convincimento del giudice anche se non rese in contraddittorio con il contribuente, senza necessità di ulteriori indagini da parte dell’Ufficio (Cass. n. 6946 del 2015; Cass. n. 9316 del 2020).
11. Il sesto motivo, infine, è infondato.

11.1. L’art. 7 del d.l. n. 269 del 2003, convertito poi in l. n. 326 del 2003, secondo cui « le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica », non opera qualora risulti che il rappresentante o l’amministratore, anche di fatto, della società con personalità giuridica abbiano agito nel proprio esclusivo interesse, utilizzando l’ente quale schermo o paravento per sottrarsi alle conseguenze degli illeciti tributari commessi a proprio personale vantaggio; in questo caso viene meno la ragione che giustifica l’applicazione dell’art. 7, d.lgs. n. 269 del 2003, diretto a sanzionare la sola società con personalità giuridica, e deve essere ripristinata la regola generale secondo cui la sanzione amministrativa pecuniaria colpisce la persona fisica autrice dell’illecito (Cass. n. 1946 del 2023; Cass., 29038 del 2021; Cass. n. 12334 del 2019; Cass., n. 19716 del 2013; Cass. n. 5924 del 2017; Cass. n. 10975 del 2019), oltre a determinarsi la
traslazione del reddito d’impresa, e RAGIONE_SOCIALE relative imposte, laddove la società venga utilizzata uti dominus , come mera interposta, per il vantaggio personale dell’amministratore di fatto , quale interponente ed effettivo possessore del reddito della società interposta (Cass. n. 23231 del 2022).

Conclusivamente, il ricorso deve essere rigettato e le spese, liquidate come in dispositivo, vanno regolate secondo soccombenza.

P.Q.M.

rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 8.000,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito; a i sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.
Così deciso in Roma, il 20/12/2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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