Amministratore di fatto: la prova non è confessione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate contro un presunto amministratore di fatto. La Corte ha stabilito che le dichiarazioni accusatorie del legale rappresentante di una società non costituiscono confessione contro un terzo, ma al massimo un indizio. Inoltre, ha ribadito che il giudizio di legittimità non consente una nuova valutazione delle prove già esaminate dal giudice di merito, confermando così l’annullamento degli avvisi di accertamento.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Amministratore di Fatto: Quando la Dichiarazione di un Terzo non è Prova Legale

L’identificazione dell’amministratore di fatto è una delle questioni più complesse nel diritto tributario e societario. Spesso, l’amministrazione finanziaria basa i propri accertamenti su dichiarazioni di terzi, come quelle del legale rappresentante. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha però messo dei paletti chiari sul valore probatorio di tali dichiarazioni, escludendo che possano essere considerate una confessione.

I Fatti del Caso: L’accusa di Amministrazione di Fatto

La vicenda trae origine da una serie di avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di un contribuente per gli anni d’imposta dal 2003 al 2008. L’Ufficio lo riteneva l’amministratore di fatto di una società a responsabilità limitata, ritenendolo quindi responsabile per l’omessa dichiarazione dei redditi (Ires, Irap e Iva) e irrogando le relative sanzioni.

La tesi dell’Agenzia si fondava principalmente sulle dichiarazioni rese durante le indagini dal legale rappresentante pro tempore della società, il quale aveva indicato nel contribuente la figura che gestiva di fatto l’impresa. Dopo un primo giudizio favorevole all’amministrazione finanziaria, la Commissione Tributaria Regionale aveva ribaltato la decisione, accogliendo l’appello del contribuente e ritenendo insufficienti le prove a suo carico. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione.

La Questione Giuridica: Provare il ruolo di amministratore di fatto

Il cuore della controversia verteva su due punti principali sollevati dall’Agenzia:
1. Il valore legale delle dichiarazioni rese dal rappresentante legale della società, che secondo l’Agenzia avrebbero dovuto essere considerate come una confessione stragiudiziale, e quindi come prova piena.
2. L’omesso esame, da parte del giudice d’appello, di altri elementi indiziari, come il rinvenimento di documenti societari presso l’abitazione del presunto amministratore di fatto.

La Corte di Cassazione è stata chiamata a decidere se una dichiarazione accusatoria, proveniente da un soggetto potenzialmente in conflitto di interessi, possa vincolare il giudice e costituire prova legale contro un terzo.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato entrambi i motivi di ricorso dell’Agenzia, fornendo chiarimenti fondamentali sul piano probatorio.

La Confessione non può Riguardare Terzi

Sul primo punto, la Corte ha affermato un principio cardine: la confessione è una dichiarazione su fatti sfavorevoli a chi la rende e favorevoli alla controparte. Non può, quindi, acquisire valore di prova legale quando riguarda fatti sfavorevoli a un soggetto terzo ed estraneo al rapporto processuale.

Nel caso specifico, il legale rappresentante della società, accusando il contribuente, stava di fatto trasferendo su di lui la responsabilità per l’evasione fiscale, alleggerendo la propria posizione. Questa situazione configura un evidente conflitto di interessi che impedisce di attribuire alle sue dichiarazioni il valore di confessione. Tali affermazioni, ha specificato la Corte, possono essere considerate al massimo come meri indizi, liberamente valutabili dal giudice di merito insieme a tutte le altre prove.

Limiti al Sindacato di Legittimità sulla figura dell’amministratore di fatto

Anche il secondo motivo è stato giudicato inammissibile. La Corte ha ricordato che, a seguito della riforma del processo civile, il vizio di motivazione è stato limitato all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, che sia stato oggetto di discussione e risulti decisivo. L’Agenzia, invece, non lamentava un’omissione, ma chiedeva una diversa valutazione delle prove già esaminate dalla Commissione Tributaria Regionale.

La Cassazione ha ribadito di non essere un terzo grado di merito e di non poter sostituire la propria valutazione a quella del giudice precedente, il quale aveva analizzato gli elementi (incluso il rinvenimento dei documenti) e li aveva ritenuti, con motivazione logica, inidonei a provare il ruolo di amministratore di fatto.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame rafforza un principio di garanzia fondamentale: la responsabilità di un amministratore di fatto non può essere affermata sulla base di semplici dichiarazioni accusatorie di terzi, specialmente se questi hanno un interesse a scaricare la propria responsabilità. La prova di un ruolo gestorio occulto deve basarsi su un quadro indiziario grave, preciso e concordante, che il giudice di merito ha il compito di valutare in modo complessivo e con adeguata motivazione. Questa decisione sottolinea l’importanza di un rigoroso accertamento probatorio, tutelando i contribuenti da accuse basate su elementi deboli o potenzialmente inquinati da conflitti di interesse.

Le dichiarazioni del legale rappresentante di una società, che accusa un’altra persona di essere l’amministratore di fatto, valgono come confessione?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito che tali dichiarazioni non hanno valore di confessione legale. La confessione produce effetti solo contro chi la rende e sui fatti a sé sfavorevoli, non contro terzi. In questo caso, il dichiarante aveva un conflitto di interessi, poiché accusando un altro alleggeriva la propria posizione.

Quale valore probatorio hanno le dichiarazioni di un terzo in un processo tributario per identificare un amministratore di fatto?
Possono avere un valore di mero indizio. Il giudice può apprezzarle liberamente e trarne elementi di giudizio, ma non hanno il valore di prova legale (come la confessione) e non possono prevalere su prove dirette. Devono essere valutate nel contesto di tutti gli altri elementi probatori.

La Corte di Cassazione può riesaminare le prove valutate dal giudice di merito?
No, di norma non può. La Corte ha ribadito che il suo compito non è quello di svolgere un nuovo giudizio sui fatti (terzo grado di merito). Non può rivalutare le prove già esaminate dal giudice d’appello se la motivazione di quest’ultimo è logica e sufficiente. Il suo controllo è limitato alla legittimità della decisione, non al merito della stessa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3784 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3784 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 14/02/2025

Iva, Ires, Irap -avviso di accertamento -societàamministratore di fatto.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11376/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende,

-ricorrente –

contro

NOME, elettivamente domiciliato in Roma, INDIRIZZO presso lo studio dell’Avv. NOME COGNOME che lo rappresenta e difende,

-controricorrente – avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LAZIO, n. 5597/2015, depositata il 27/10/2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 26 novembre 2024 dal consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

L’Agenzia delle Entrate r icorre nei confronti di NOME COGNOME che resiste con controricorso, avverso la sentenza in epigrafe. Con quest’ultima la C.t.r. ha accolto l’appello del COGNOME avverso la sentenza della C.t.p. di Roma che aveva rigettato il ricorso spiegato avverso gli avvisi di accertamento con i quali, per gli anni di imposta dal 2003 al 2008, l’Ufficio aveva recuperato nei suoi confronti, in qualità di amministratore di fatto della RAGIONE_SOCIALE, Ires, Irap ed Iva ed irrogato le conseguenti sanzioni.
1.1. L’Ufficio verificava che detta società – per la quale si erano succeduti quali rappresentati legali, nel periodo in accertamento, tali NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME – aveva omesso di presentare la dichiarazione dei redditi. Espletava, pertanto, indagini bancarie, ex art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973, che portavano al processo di constatazione del 7 ottobre 2010, dalle quali desumeva che coloro che apparivano come rappresentanti legali della società fossero meri prestanomi e che NOME COGNOME fosse l’artefice di un sistema evasivo in base al quale i profitti illeciti derivanti dall’evasione fiscale venivano reinvestiti in attività imprenditoriali ad alto reddito.
1.2. Avverso detti avvisi di accertamento NOME COGNOME spiegava separati ricorsi che, previa riunione, venivano rigettati dalla C.t.p. co n sentenza riformata in appello e qui impugnata dall’Uffic io.

La C.t.r. affermava che il COGNOME aveva provato l’ estraneità ai fatti contestati; che gli accertamenti nei suoi confronti erano stati emessi sulla base delle dichiarazioni resa dal COGNOME – cognato del primo ed amministratore della società negli anni in rilievo – le quali, al di là della querela di falso che non era stata presentata, non avevano fede privilegiata; che il COGNOME aveva dimostrato l’ inattendibilità delle dette dichiarazioni, come confermato anche da quelle rese dell’altro
socio, NOME COGNOME che invece, ne aveva escluso il coinvolgimento nella gestione della società. Aggiungeva che il rinvenimento in casa del COGNOME di documentazione relativa alla società – per altro marginale – non era fatto idoneo a desumere un coinvolgimento nella gestione, apparendo verosimile che la stessa fosse stata dimenticata dal COGNOME in occasione di qualche riunione; che a ciò si aggiungevano le ulteriori circostanze addotte dal COGNOME a sostegno del la sua estraneità tre le quali l’in sussistenza di movimentazioni bancarie in suo favore e di anomali incrementi del suo patrimonio.
2. Il contribuente ha depositato memoria con la quale ha formulato le seguenti conclusioni: « a ) in via principale, rigettare il ricorso per cassazione dell’Agenzia delle Entrate perché inammissibile e palesemente infondato; b ) in via subordinata, nella denegata ipotesi di accoglimento del ricorso, rinviare la causa al merito per la trattazione anche dei motivi rimasti assorbiti con la sentenza impugnata; c ) sempre in via subordinata, accertare l’applicabilità, alla fattispecie de qua , dello ius superveniens di cui all’art. 2, D.Lgs. n. 87 del 2024, con conseguente irrogazione, in applicazione del principio del favor rei di cui all’art. 3, co. 3, D.Lgs. n. 472 del 1997, delle sanzioni amministrative secondo quanto previsto dai novellati artt. 1, co. 1, 5, co. 4 e 6, co. 1, 4, 5 e 8, D.Lgs. n. 471 del 1997, come modificati dall’art. 2, D.Lgs. n. 87 del 2024, ricalcolate in considerazione del regime del cumulo giuridico di cui all’art. 12, D.Lgs. n. 472 del 1997, come novellato dall’art. 3, D.Lgs. n. 87 del 2004, e previa disapplicazione della norma di cui all’art. 5, D.Lgs. n. 87 del 2024 e/o declaratoria di rilevanza e non manifesta infondatezza della questione di legittimità costituzionale di detta norma per violazione degli artt. 76, 3 e 117 Cost. in relazione agli artt. 6 e 7 CEDU e all’art. 49 C.D.F.U.E. , sospensione del presente giudizio e rimessione degli atti alla Corte
Costituzionale; d ) in via ulteriormente subordinata, disporre il rinvio a nuovo ruolo della causa in attesa della pronuncia di codesta Ecc.ma Corte sulla questione indicata sub c ) nel giudizio R.G. n. 180/2016; e ) in ogni caso, condannare controparte al rimborso delle somme percette nel corso del giudizio, aumentate degli interessi di legge, ed al pagamento delle spese, competenze ed onorari di lite di tutti i gradi del presente giudizio, ivi compreso il contributo unificato di iscrizione a ruolo»
Considerato che:

Con il primo motivo l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. , violazione e falsa applicazione degli artt. 2730, 2731, 2733 e 2735 cod. civ.

Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha affermato che le dichiarazioni rese da NOME COGNOME -riportate nel p.v.c. -in ordine all’attività svolta dal COGNOME «al di là della querela di falso non presentata» non erano coperte da fede privilegiata ed avevano mero valore indiziario. Osserva che per giurisprudenza consolidata le dichiarazioni rese dal contribuente (e in caso di società dal legale rappresentate) in sede di verbale di constatazione costituiscono confessione stragiudiziale.
Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. l’ omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti.

Censura la sentenza impugnata per aver trascurato di considerare le seguenti circostanze ritenute decisive: A) che l’esistenza di un ruolo gestionale del COGNOME trovava riscontro, non solo dalle dichiarazioni del COGNOME ma anche dalle indagini condotte dalla Polizia Giudiziaria; B) che n ell’abitazione del COGNOME era stata rinvenuta documentazione della società; D) che le dichiarazioni del COGNOME, anche prescindendo dal loro valore confessorio, erano indizi fortemente significativi del ruolo

svolto dal COGNOME; E) che la mancata prova di movimentazioni finanziarie in capo al COGNOME non poteva essere considerato elemento decisivo; F) che la dichiarazione resa dal COGNOME non poteva avere alcun rilievo.

Il primo motivo è infondato.

3.1. La confessione, giudiziale o stragiudiziale, secondo l’art. 2730 cod. civ. è la dichiarazione che una parte fa della verità di fatti ad essa sfavorevoli e favorevoli alla controparte. La stessa, pertanto, produce effetti nei confronti della parte che la fa e della parte che la provoca, ma non può acquisire il valore di prova legale nei confronti di persone diverse dal confitente, in quanto costui non ha alcun potere di disposizione relativamente a situazioni giuridiche facenti capo ad altri, distinti soggetti del rapporto processuale; se anche il giudice ha il potere di apprezzare liberamente la dichiarazione e trarne elementi indiziari di giudizio nei confronti delle altre parti, tali elementi non possono prevalere rispetto alle risultanze di prove dirette (Cass. 06/12/2021 n. 38626). Ai fini dell’attribuzione di valore confessorio ad una dichiarazione, per «fatto sfavorevole» alla parte che la rende deve intendersi il fatto contestato che nuoce ad un interesse giuridico vantato dal confitente nei confronti della controparte processuale cui, al contempo, giova, nell’ambito del solo rapporto obbligatorio intercorrente con il destinatario; infatti, l’ordinamento non tollera che taluno possa incidere negativamente sulla sfera giuridica altrui con una propria dichiarazione unilaterale, salvi i casi di soggezione espressamente previsti dalla legge. (Cass. 14/06/2024, n. 16669).
3.2. La ricorrente, con il motivo in esame, pretende di attribuire valore legale alle dichiarazioni rese da NOME COGNOME – formalmente investito del ruolo di rappresentate legale della società -sebbene sfavorevoli, non al medesimo e nemmeno alla società rappresentata, ma ad un terzo soggetto , il COGNOME per l’appunto , in quanto volte ad

attribuire a quest’ultimo l’amministrazione di fatto della società e, conseguentemente, la responsabilità pe r l’evasione fiscale contestata, contemporaneamente sgravandosi della stessa.

La C.t.r., invece, attenendosi ai principi esposti, ha correttamente escluso la valenza confessoria della dichiarazione, rilevando che il COGNOME era in conflitto di interessi con il COGNOME avendo motivo di attribuire a quest’ultimo la responsabilità dell’evasione fiscale per alleggerire la propria posizione.

Il secondo motivo è inammissibile.

4.1. Poichè la sentenza impugnata è stata pubblicata il 27 ottobre 2015 , trova applicazione l’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., nella formulazione novellata dal comma 1, lett. b), dell’art. 54, d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modifiche dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, che si applica alle sentenze d’appello pubblicate dall’11 settembre 2012, donde l’inammissibilità delle censure prospettate secondo la precedente disciplina del vizio di motivazione.

4.2. La Corte, a sezioni unite, (Cass. Sez. U. 07/04/2014, n. 8053), ha chiarito che l’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., così come da ultimo riformulato, introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso e same di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia). Ne consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni degli artt. 366, primo comma, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., il ricorrente deve indicare il «fatto storico», il cui esame sia stato omesso, il «dato», testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il «come» e il «quando» tale fatto sia stato oggetto di discussione
processuale tra le parti e la sua «decisività (tra le tante, Cass. 13/06/2022 n. 19049).

4.3. Il motivo in esame difetta dell’indicazione di tali elementi .

Più precisamente, il fatto di cui alla lettera B) è stato espressamente preso in considerazione dalla C.t.r. la quale lo ha valutato, ritenendolo inidoneo a corroborare la qualità di amministratore di fatto del COGNOME.

Le ulteriori circostanze, invece, non si riferiscono a fatti storici ma alla valutazione complessiva che la C.t.r. ha fatto delle prove acquisite, sicché la censura, se pure ricondotta al paradigma dell’omesso esame di fatti decisivi, tende alla revisione del ragionamento decisorio che ha portato ad escludere in capo al COGNOME il ruolo di amministratore di fatto. Così facendo la ricorrente, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, realizzando una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. 04/07/ 2017, n. 8758). Oggetto del giudizio che si vorrebbe demandare a questa Corte è, dunque, l’apprezzamento delle prove che, invece, è rimesso alla valutazione del giudice di merito (Cass. 13/05/2022, n. 17744, Cass. 05/02/ 2019, n. 3340; Cass. 14/01/ 2019, n. 640; Cass. 13/10/ 2017, n. 24155; Cass. 04/04/ 2013, n. 8315).
Va rammentato che il giudice di merito è libero di attingere il proprio convincimento da quelle prove o risultanze di prove che ritenga più attendibili ed idonee alla formazione dello stesso. Non si richiede, invece, che egli dia conto dell’esame di tutte le prove prodotte o comunque acquisite e di tutte le tesi prospettate dalle parti. È, infatti, necessario e sufficiente che esponga, in maniera concisa, gli elementi in fatto ed in diritto posti a fondamento della sua decisione, offrendo una motivazione logica ed adeguata, evidenziando le prove ritenute idonee a confortarla. Invece, devono reputarsi per implicito disattesi
tutti gli argomenti, le tesi e i rilievi che, seppure non espressamente esaminati, siano incompatibili con la soluzione adottata e con l’iter argomentativo seguito. In altre parole, il giudice di merito non ha l’obbligo di soffermarsi a dare conto di ogni singolo dato indiziario o probatorio acquisito in atti, potendo egli invece limitarsi a porre in luce, in base al giudizio effettuato, gli elementi essenziali ai fini del decidere, purché tale valutazione risulti logicamente coerente. Di conseguenza, il controllo di legittimità è incompatibile con un controllo sul punto, perché il significato delle prove lo deve stabilire il giudice di merito. La Corte compirebbe un non consentito giudizio di merito se, confrontando la sentenza con le risultanze istruttorie, prendesse in considerazione fatti probatori diversi o ulteriori rispetto a quelli assunti dal giudice di appello a fondamento della sua decisione (cfr. tra le tante, Cass. 20/02/2024, n. 4583, Cass. 15/09/2022, n. 27250, Cass. 11/12/2023, n. 34374 Cass. 21/01/2015, n. 961).
5. In conclusione, il ricorso va complessivamente rigettato.

Alla soccombenza segue la condanna dell’Agenzia delle entrate al pagamento delle spese del giudizio.

Risultando soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13 comma 1quater , d.P.R., 30 maggio 2002, n. 115.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente a corrispondere al controricorrente le spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 200,00 per esborsi, euro 17.200,00 per compensi, oltre il 15 per cento per rimborso spese generali, i.v.a. e c.p.a. come per legge.

Così deciso in Roma, il 26 novembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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