Aliquota diritto di superficie: Cassazione fissa il 9%

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha stabilito che l’aliquota dell’imposta di registro per la costituzione di un diritto di superficie è del 9% e non del 15%. Il caso riguardava un avviso di liquidazione emesso dall’Agenzia delle Entrate per la registrazione di un’ordinanza giudiziale che costituiva un diritto di superficie su un terreno agricolo per un parco eolico. Le commissioni tributarie di primo e secondo grado avevano confermato l’aliquota del 15%, ma la Suprema Corte ha accolto il ricorso del contribuente. È stato chiarito che la costituzione di un diritto reale di godimento, come il diritto di superficie, non equivale a un trasferimento di proprietà e deve quindi essere tassata con l’aliquota più bassa, prevista per gli atti costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Aliquota Diritto di Superficie: la Cassazione Fa Chiarezza e Fissa il 9%

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha posto fine a un’importante controversia fiscale, stabilendo che l’aliquota del diritto di superficie ai fini dell’imposta di registro è del 9%, e non del 15% come sostenuto dall’Agenzia delle Entrate. Questa decisione rappresenta una vittoria significativa per i contribuenti e offre certezza giuridica in un settore, come quello immobiliare e delle energie rinnovabili, dove la costituzione di tali diritti è molto frequente. Analizziamo insieme i dettagli di questa pronuncia fondamentale.

I Fatti di Causa: Dalla Costituzione del Diritto all’Avviso Fiscale

La vicenda trae origine da un avviso di liquidazione notificato dall’Agenzia delle Entrate a un contribuente. L’atto fiscale richiedeva il pagamento delle imposte di registro, ipotecaria e catastale su un’ordinanza del Tribunale. Tale provvedimento giudiziale aveva dato esecuzione a un contratto preliminare non adempiuto, costituendo un diritto di superficie su un terreno agricolo destinato alla realizzazione di un impianto eolico.

L’Amministrazione Finanziaria aveva applicato l’aliquota del 15%, ritenendo l’operazione assimilabile a un trasferimento di proprietà. Il contribuente ha impugnato l’avviso, sostenendo l’erroneità del calcolo e, soprattutto, dell’aliquota applicata. Sia la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) che la Commissione Tributaria Regionale (CTR) hanno però respinto le ragioni del contribuente, confermando la legittimità dell’operato dell’Agenzia. Di qui, il ricorso finale alla Corte di Cassazione.

L’Applicazione dell’Aliquota sul Diritto di Superficie Secondo la Cassazione

Il contribuente ha basato il proprio ricorso in Cassazione su due motivi principali, ma quello decisivo riguardava la violazione delle norme sull’imposta di registro (D.P.R. 131/86). In particolare, si contestava l’errata applicazione dell’aliquota del 15% in luogo di quella corretta del 9%.

Secondo la tesi del ricorrente, l’atto in questione non comportava un trasferimento di proprietà, ma la semplice costituzione di un diritto reale di godimento su un bene immobile, ossia il diritto di superficie. Questa distinzione è cruciale ai fini fiscali, poiché la legge prevede aliquote diverse per le due fattispecie.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte di Cassazione ha accolto pienamente la tesi del contribuente, offrendo un’interpretazione chiara e definitiva della normativa. I giudici hanno spiegato che il termine “trasferimento”, utilizzato nella tariffa dell’imposta di registro, si riferisce esclusivamente agli atti che comportano il passaggio della proprietà di beni immobili o della titolarità di altri diritti reali da un soggetto a un altro.

Al contrario, gli atti che si limitano a costituire ex novo un diritto reale di godimento (come il diritto di superficie, l’usufrutto, l’uso, ecc.) non rientrano in tale categoria. Essi sono disciplinati da un’altra previsione normativa che stabilisce un’imposta proporzionale con l’aliquota del 9%.

Citando propri precedenti consolidati, la Corte ha ribadito che la costituzione di un diritto di superficie non è un “trasferimento”, bensì un atto “costitutivo” di un diritto reale immobiliare di godimento. Di conseguenza, l’aliquota corretta da applicare è quella del 9%. La sentenza della CTR, che aveva confermato l’aliquota del 15%, è stata quindi annullata (cassata).

Le Conclusioni

La decisione della Suprema Corte ha importanti implicazioni pratiche. Annullando la sentenza d’appello e decidendo direttamente nel merito, ha accolto l’originario ricorso del contribuente, stabilendo che l’imposta doveva essere ricalcolata applicando l’aliquota del 9%. Questo principio fornisce una guida sicura per tutti i contribuenti, le imprese e i professionisti che si trovano a redigere o registrare atti costitutivi di diritti di superficie. La chiarezza sull’aliquota del diritto di superficie riduce il rischio di contenzioso con il Fisco e garantisce una corretta pianificazione fiscale, specialmente in settori strategici come quello delle energie rinnovabili, dove questo strumento giuridico è ampiamente utilizzato per la realizzazione di impianti.

Qual è l’aliquota corretta per l’imposta di registro sulla costituzione di un diritto di superficie?
Secondo la Corte di Cassazione, l’aliquota corretta per l’imposta di registro sugli atti che costituiscono un diritto di superficie è del 9%.

Perché la Corte di Cassazione ha ritenuto errata l’applicazione dell’aliquota del 15%?
La Corte ha ritenuto errata l’aliquota del 15% perché questa si applica ai trasferimenti di proprietà. La costituzione di un diritto di superficie non è un trasferimento, ma un atto costitutivo di un diritto reale di godimento, soggetto a una diversa e più bassa tassazione.

La costituzione di un diritto di superficie è considerata un “trasferimento” ai fini dell’imposta di registro?
No. La giurisprudenza della Cassazione ha chiarito che il termine “trasferimento” indica il passaggio di proprietà o titolarità da un soggetto a un altro, mentre la costituzione del diritto di superficie è un atto che crea un nuovo diritto reale di godimento, non trasferisce uno esistente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21104 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 21104 Anno 2025

Presidente: COGNOME RAGIONE_SOCIALE

Relatore: LIBERATI NOME

Data pubblicazione: 24/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20165/2021 R.G. proposto da

COGNOME NOME COGNOME rappresentata e difesa da NOME (CODICE_FISCALE;

: ll’avvocato

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO);

-controricorrente-

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, sezione di SALERNO, n. 283/2021 depositata il 14/01/2021. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/04/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle Entrate ha notificato l’avviso di liquidazione n. 2015 002 OR 04643/001 (2015), relativo ad imposte di registro, ipotecaria e catastale dovute per la registrazione della ordinanza n. 2595/2016 emessa dal Tribunale di Avellino, costitutiva del diritto di superficie su area a destinazione agricola ex art 2932 cc. sulla base di contratto preliminare non eseguito.

Parte ricorrente ha impugnato l’avviso innanzi alla competente CTP, deducendo: (i) la nullità dell’atto per non tassabilità dell’ordinanza, stante la non definitività dello stesso provvedimento ancora sub iudice dinanzi alla Corte di Appello di Napoli e (ii) l’errato calcolo della base imponibile, essendo l’impianto eolico realizzabile per la potenza non superiore a 0,85 MW ai sensi dell’autorizzazione unica provinciale rilasciata per la realizzazione di un impianto eolico sui terreni de quibus , dovendosi calcolare la base imponibile sulla scorta della potenza installata sul sito.
La CTP di Avellino con sentenza n. 419/19 del 12/04/2019 ha rigettato il ricorso compensando le spese.

Parte contribuente ha proposto appello, eccependo, come ricostruito dal medesimo ricorrente (pag. 6 e 7 del ricorso): ‘1. la erronea tassazione dell’atto giudiziario soggetto a registrazione’ in quanto il medesimo atto non era allo stato definitivo ed anzi sottoposto a condizione sospe nsiva non ancora avveratasi; la ‘2. arbitraria determinazione della base imponibile, il difetto di istruttoria e i vizi i nullità dell’avviso n. 2015/002/OR/000004643/0/001’, nonché la ‘3. erronea determinazione dell’aliquota applicabile’ per una doppia ragione: la qualifica soggettiva di imprenditore agricolo di Petruzzo e la qualifica giuridica del contenuto dell’atto tassato che aveva ad oggetto la costituzione di un diritto di superficie e non il mero trasferimento di un diritto reale, come nel caso di una compravendita di terreni agricoli.
La CTR Campania -Sez. staccata di Salerno ha rigettato l’appello con sentenza n. 283/2020 depositata in segreteria il 14.01.2021, confermando la decisione di prime cure.

Avverso la suddetta sentenza di gravame la parte contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a n. 2 motivi, cui ha resistito con controricorso l’Agenzia delle Entrate

Successivamente parte ricorrente ha depositato memoria illustrativa.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso, si deduce la violazione o falsa applicazione dell’art. 20 d.P.R. n. 131/86 e dell’art. 1 comma 1 e art. 8 Tariffa prima parte d.P.R. n. 131/86, in relazione all’art. 360, n. 3, c.p.c.

1.1. La sentenza della Commissione Tributaria Regionale avrebbe erroneamente applicato l’aliquota del 15%, mentre l’aliquota corretta da applicare sarebbe stata del 9%, in quanto da riferire agli atti che costituiscono diritti reali di godimento su immobili, e considerato che l’atto in questione riguarda la costituzione di un diritto di superficie su un terreno agricolo per un parco eolico, e non un mero trasferimento di un diritto reale.

1.2. Va premesso che nel corpo del ricorso (fol. 4 s.) si fa riferimento ad una memoria ove si era dedotta la questione relativa all’aliquota applicabile (del 9%) e si fa altresì riferimento ai proposti motivi di appello (fol. 6 s.) che recano la riproposizione della questione sull’aliquota applicabile . Deve quindi ritenersi che non si tratti di questioni nuove, atteso anche che l’esame dell a citata memoria, e dell’appello, dà conto della proposizione delle questioni .

1 .3. In proposito, questa Corte ha rilevato che il divieto posto dal d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 57, riguarda le sole eccezioni in senso stretto, e non anche le eccezioni improprie o le mere difese, che sono sempre deducibili; per eccezioni in senso stretto devono

intendersi quelle attraverso le quali il contribuente fa valere, con i motivi di ricorso, un fatto giuridico avente efficacia modificativa, impeditiva od estintiva della pretesa fiscale, non potendo al contrario essere considerate tali – e non comportando pertanto il divieto di sollevare eccezioni nuove in appello, posto dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 57 – la deduzione, in grado di appello, di cosiddette eccezioni improprie, o mere difese, in quanto dirette a sollecitare il rilievo d’ufficio da parte del giudice della inesistenza dei fatti costitutivi del diritto dedotto in giudizio, ovvero, specularmente, in quanto volte alla mera contestazione delle censure mosse dal contribuente all’atto impugnato – con il ricorso introduttivo – ed alle quali rimane quindi circoscritta la indagine rimessa al giudice (Cass., 31 maggio 2016, n. 11223; Cass., 5 dicembre 2014, n. 25756).
1.4. Nella fattispecie, la questione relativa all’aliquota applicabile, secondo la tariffa allegata al TUR, art. 1, parte prima, costituiva mera difesa. Il presupposto della questione era acquisito al giudizio già con l’avviso di liquidazione che aveva riguardo alla costituzione del diritto superficie e, comunque, il giudice del gravame si è pronunciato ed ha rilevato che <>, sicché non si può ritenere che si tratti di questione nuova.
1.5. Ciò chiarito, quanto al merito della doglianza va rilevato che l’atto tassato era l’ordinanza n. 00000464312015 del 02/06/2016.

Il d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, tariffa parte prima, così dispone, quanto alle aliquote:

‘ 1. Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere e atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento, compresi la rinuncia pura e semplice agli stessi, i provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i trasferimenti coattivi 9 per cento (art. 1) ‘ ;

‘ 1. Atti dell’autorità giudiziaria ordinaria e speciale in materia di controversie civili che definiscono, anche parzialmente, il giudizio, compresi i decreti ingiuntivi esecutivi, i provvedimenti di aggiudicazione e quelli di assegnazione, anche in sede di scioglimento di comunioni, le sentenze che rendono efficaci nello Stato sentenze straniere e i provvedimenti che dichiarano esecutivi i lodi arbitrali:

recanti trasferimento o costituzione di diritti reali su beni immobili o su unità da diporto ovvero su altri beni e diritti; le stesse imposte stabilite per i corrispondenti atti (art. 8) ‘.

1.6. La giurisprudenza di questa Corte ha sul punto precisato che in tema di imposta di registro, il termine “trasferimento”, contenuto nell’art. 1 della tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, è stato adoperato dal legislatore per indicare tutti quegli atti che prevedono il passaggio da un soggetto ad un altro della proprietà di beni immobili o della titolarità di diritti reali immobiliari di godimento e non può essere riferito agli atti che costituiscono diritti reali di godimento (Cass., 4 novembre 2003, n. 16495 cui adde Cass., 11 febbraio 2021, n. 3461; Cass., 5 settembre 2019, n. 22198).
1.7. Ne consegue che, applicando il principio alla fattispecie, la stessa doveva essere tassata nella misura del 9%, trattandosi certamente di atti rientranti nell’ipotesi.

1.8. Il motivo va quindi accolto.

Con il secondo motivo di ricorso, parte ricorrente contesta il vizio di motivazione per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, in violazione dell’art. 34 D.Lgs 546/1992 in relazione all’art. 360 n. 5 c.p.c. La CTR non avrebbe fornito un’adeguata motivazione con riferimento alle argomentazioni ed alle eccezioni sollevate dalla ricorrente riguardo alla natura dell’atto e alla sua qualifica di imprenditrice agricola.

2.1. Il motivo deve ritenersi assorbito alla luce dell’esito del primo motivo di ricorso.

Il ricorso merita dunque accoglimento.

Pertanto, la sentenza impugnata va cassata e la causa, non necessitando di ulteriori accertamenti in fatto, può essere decisa nel merito con l’accoglimento dell’originario ricorso della società contribuente e conseguente applicazione della aliquota del 9%.

In una valutazione complessiva del giudizio, si ritiene sussistere giustificati motivi per compensare le spese dei gradi di merito.

Le spese di legittimità seguono la soccombenza e sono liquidate nella misura indicata in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata e, decidendo la causa nel merito, accoglie l’originario ricorso della parte contribuente , nei sensi di cui in motivazione.

Compensa le spese dei gradi di merito.

Condanna la controricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.000,00 per compensi oltre alle spese forfettarie nella misura del 15 per cento, agli esborsi liquidati in euro 200,00, ed agli accessori di legge.

Così deciso in Roma, il 10/04/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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