Aiuti di Stato: onere della prova per il de minimis

Un contribuente ha richiesto il rimborso di imposte per gli anni 1990-1992 a seguito di un sisma. La Commissione Tributaria Regionale ha erroneamente concesso un rimborso per gli anni 2002-2005 per un evento vulcanico. La Corte di Cassazione ha annullato la sentenza, stabilendo che il giudice del rinvio dovrà verificare la compatibilità dell’agevolazione con le norme UE sugli aiuti di Stato, specificando che l’onere di provare il rispetto della regola “de minimis” spetta al contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 18 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Aiuti di Stato e Sgravi Fiscali: La Cassazione sull’Onere della Prova

L’intersezione tra la normativa fiscale nazionale e le regole europee sulla concorrenza è spesso complessa. Un’ordinanza della Corte di Cassazione ha recentemente fatto luce su un punto cruciale: l’onere della prova per beneficiare di agevolazioni fiscali che rientrano nella categoria degli aiuti di Stato. La Suprema Corte ha chiarito che spetta al contribuente dimostrare di rientrare nei limiti della regola de minimis per poter legittimamente usufruire del beneficio, anche a seguito di nuove normative europee intervenute in corso di causa.

I Fatti di Causa: Una Richiesta di Rimborso Travisata

Il caso ha origine dalla richiesta di un contribuente di ottenere il rimborso del 90% delle imposte IRPEF versate per gli anni 1990, 1991 e 1992. La richiesta si basava su una normativa speciale a favore dei soggetti colpiti da un evento sismico verificatosi in Sicilia nel 1990. Di fronte al silenzio dell’Amministrazione Finanziaria, il contribuente ha impugnato il diniego tacito.

La vicenda processuale ha preso una piega inaspettata davanti alla Commissione Tributaria Regionale. I giudici di secondo grado, infatti, hanno completamente travisato l’oggetto del contendere. Hanno accolto l’appello del contribuente, ma condannando l’Amministrazione a rimborsare il 50% delle imposte relative agli anni dal 2002 al 2005, a seguito di eventi vulcanici del 2002. In pratica, la Commissione ha emesso una pronuncia su una domanda mai formulata, basata su fatti e norme giuridiche del tutto estranee alla causa originaria.

L’Intervento della Corte di Cassazione e il Principio degli Aiuti di Stato

Sia l’Agenzia delle Entrate che il contribuente hanno presentato ricorso in Cassazione, concordando sull’errore macroscopico commesso dal giudice d’appello. La Suprema Corte ha accolto entrambi i ricorsi, annullando la sentenza impugnata per palese violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato (art. 112 c.p.c.).

Tuttavia, la Corte non si è limitata a censurare l’errore procedurale. Ha colto l’occasione per delineare il corretto quadro giuridico che il giudice del rinvio dovrà applicare, incentrato sulla compatibilità della normativa nazionale con il divieto europeo di aiuti di Stato.

Il Conflitto con la Normativa Europea sugli Aiuti di Stato

La normativa italiana che prevedeva lo sgravio fiscale è stata oggetto di una Decisione della Commissione Europea, la quale ha stabilito che tali misure costituiscono aiuti di Stato illegali, in quanto incompatibili con il mercato interno. La stessa Decisione, però, ha fatto salve le ipotesi in cui l’aiuto individuale rientri nei limiti del regolamento de minimis.

Questa regola consente agli Stati membri di erogare aiuti di piccola entità senza la preventiva autorizzazione della Commissione, a condizione che l’importo totale degli aiuti de minimis concessi a una singola impresa non superi una determinata soglia nell’arco di tre anni.

Le Motivazioni della Decisione

La Cassazione ha stabilito che la sentenza di secondo grado era radicalmente nulla, in quanto aveva deciso su una materia completamente diversa da quella oggetto della lite. Di conseguenza, ha cassato la decisione e rinviato la causa a un’altra sezione della Commissione Tributaria Regionale.

Il punto centrale delle motivazioni risiede nelle istruzioni fornite al giudice del rinvio. Quest’ultimo dovrà riesaminare la domanda originaria del contribuente (rimborso per il sisma 1990) alla luce del diritto europeo. La Decisione della Commissione Europea, essendo intervenuta successivamente all’instaurazione del giudizio, viene considerata ius superveniens, cioè un nuovo diritto applicabile alla controversia.

La Corte ha ribadito un principio fondamentale: poiché l’agevolazione richiesta è un aiuto di Stato, l’onere di dimostrare la sussistenza dei presupposti per l’applicazione dell’eccezione de minimis grava interamente sul contribuente che intende beneficiarne. Il contribuente, in sede di rinvio, avrà quindi la possibilità di fornire la prova, prima non richiesta, di non aver superato la soglia massima di aiuti consentita nel triennio di riferimento.

Conclusioni: L’Onere della Prova e le Implicazioni per i Contribuenti

Questa ordinanza rappresenta un monito importante per tutti i contribuenti e le imprese che beneficiano di agevolazioni fiscali. La decisione conferma che il rispetto della normativa nazionale non è sufficiente se il beneficio si configura come un aiuto di Stato. È indispensabile verificare la compatibilità con la normativa europea e, in particolare, essere pronti a dimostrare con documentazione adeguata di rientrare nei limiti previsti dalla regola de minimis. La sentenza sottolinea come l’onere della prova sia a carico del beneficiario, con la conseguenza che la mancata dimostrazione dei requisiti comporta la negazione del beneficio fiscale.

Chi deve provare che un’agevolazione fiscale rientra nella regola “de minimis” per essere considerata un aiuto di Stato legittimo?
Secondo la Corte di Cassazione, l’onere della prova spetta interamente al contribuente che intende beneficiare dell’agevolazione. Deve dimostrare di non aver superato la soglia massima di aiuti consentita in un periodo di tre anni.

Cosa succede se un giudice tributario emette una sentenza su una domanda diversa da quella presentata dalle parti?
La sentenza è radicalmente nulla per violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato (art. 112 c.p.c.). Di conseguenza, deve essere annullata dalla Corte di Cassazione con rinvio a un altro giudice per un nuovo esame della causa.

Una decisione della Commissione Europea sugli aiuti di Stato può applicarsi a cause già in corso?
Sì, una tale decisione è considerata “ius superveniens”, ovvero una nuova norma giuridica applicabile anche ai processi in corso. Il giudice è tenuto ad applicarla, e le parti devono avere la possibilità di presentare nuove prove che sono diventate necessarie in base alla nuova normativa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29366 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 29366 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 23/10/2023

ORDINANZA

sul ricorso n. 11886/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del direttore pro tempore , domiciliata ope legis in INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende.

-ricorrente – contro

COGNOME NOME , rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO, che dichiara di voler ricevere le comunicazioni al seguente indirizzo pec e che elegge domicilio in Paola NOME

INDIRIZZO alla INDIRIZZO, presso l’AVV_NOTAIO.

-controricorrente-

ricorrente incidentale – avverso la sentenza n. 10584/2021 della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Catania, depositata in data 26 novembre 2021 e non notificata.

tributi

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 10 ottobre 2023 dal consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE:

L ‘RAGIONE_SOCIALE ricorre con due motivi contro COGNOME NOME, che resiste con controricorso e spiega ricorso incidentale, avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, indicata in epigrafe, che ha accolto l’appello del contribuente, in controversia avente ad oggetto il dini ego tacito dell’istanza di rimborso del 90 per cento dell’ Irpef versata in conseguenza degli eventi sismici calamitosi verificatisi in Sicilia nel 1990.

Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 10 ottobre 2023, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380 -bis. 1 cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016, n.168, conv. dalla legge 25 ottobre 2016, n.197.

CONSIDERATO CHE:

1.1. Con il primo motivo del ricorso principale, l’RAGIONE_SOCIALE denunzia la violazione e/o falsa applicazione dell’articolo 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. , e l’omesso esame di fatti controversi e decisivi, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.

1.2. Secondo la ricorrente, dalla lettura della sentenza ci si accorge che la Commissione tributaria regionale avrebbe travisato i fatti oggetto del contendere e la domanda di parte appellata e conseguentemente avrebbe riconosciuto un rimborso mai chiesto in giudizio dal contribuente. Invero, sin dal primo grado di giudizio, il contribuente aveva impugnato il silenzio-rifiuto sulla domanda di rimborso del 90 per cento RAGIONE_SOCIALE imposte pagate per gli anni 1990, 1991 e 1992, in applicazione dell’articolo 9, comma 17, della legge 27 dicembre 2002, n.289. La Commissione aveva invece condannato l’Amministrazione Finanziaria al pagamento del 50 per cento di quanto
versato dal contribuente dal 2002 al 2005, ad esclusione dell’IVA, in applicazione dell’articolo 1, comma 1011, della legge 27 dicembre 2006, n.296. Inoltre, la Commissione tributaria regionale, affermando che risultavano provate e comunque non contestate la presentazione dell’istanza di rimborso RAGIONE_SOCIALE imposte pagate per gli anni 2002-2005, la residenza in uno dei comuni colpiti dagli eventi vulcanici del 2002 ed il pagamento integrale RAGIONE_SOCIALE imposte Irpef e Irap dovute per gli anni 2002, 2003, 2004 e 2005, ha completamente omesso di esaminare gli atti ed i fatti di causa, pronunciando una sentenza totalmente avulsa dall’oggetto del contendere e inconferente rispetto alla domanda di parte appellante e alle prove prodotte in giudizio.
La sentenza sarebbe per questi motivi radicalmente nulla.

1.2. Con il secondo motivo, l’RAGIONE_SOCIALE denunzia la violazione e falsa applicazione dell’articolo 9, comma 17, della legge 27 dicembre 2002, n.289; dell’articolo 1, comma 665, della legge 23 dicembre 2014, n.190, e successive modifiche e integrazioni; dell’articolo 112 del codice di procedura civile; degli articoli 107 e 108 del Trattato sul funzionamento dell’Unione Europea; dei principi stabiliti dalla Commissione Europea con Decisione (UE) 2016/195, C (2015) 5549 final , in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 3, del codice di procedura civile.
Ferma la radicale nullità della sentenza per i motivi già sopra espressi, la ricorrente rileva che, se la Commissione tributaria regionale avesse effettivamente esaminato gli atti e i fatti di causa, avrebbe dovuto confermare la sentenza di primo grado, avendo quest’ultima giustamente riconosciuto l’inapplicabilità dell’agevolazione tributaria invocata dal contribuente in quanto in contrasto con il divieto di aiuti di Stato, non essendo stata eccepita e provata tempestivamente dal Contribuente l’applicabilità al caso di specie del regime de minimis . Ed infatti, se è vero che la Corte di Cassazione ha riconosciuto che la
Decisione (UE) 2016/195 del 14 agosto 2015, notificata con il n. NUMERO_DOCUMENTO, della Commissione Europea deve essere considerata ius superveniens , con la conseguenza che deve essere consentita al contribuente la possibilità di provare quei fatti che in base alla precedente disciplina non erano indispensabili, è anche vero che, essendo l’eccezione di applicabilità del c.d. de minimis un’eccezione in senso stretto (che deve essere invocata e provata dalla parte che intende beneficiare dell’agevolazione, in deroga al divieto di aiuti di Stato), la possibilità di invocare la stessa successivamente alla proposizione del ricorso incontra il limite invalicabile dell’articolo 24, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n.546, il quale stabilisce che l’integrazione dei motivi di ricorso, se resa necessaria dal deposito di documenti non conosciuti, è ammessa entro il termine perentorio di sessanta giorni dalla data in cui l’interessato ha avuto notizia di tale deposito, e deve essere eseguita con le forme previste per il ricorso, cioè con notifica a controparte.
Il contribuente quindi, successivamente alla pubblicazione della Decisione della Commissione Europea del 14 agosto 2015, avrebbe dovuto entro sessanta giorni integrare i motivi di ricorso e la prova del regime agevolativo invocato.

1.3. Con l’unico motivo di ricorso incidentale, parte contribuente denunzia la violazione e falsa applicazione dell’art.112 cod. proc. civ., corrispondenza tra chiesto e pro nunciato, in relazione all’art.360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.; omesso esame di fatti decisivi ed oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art.360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.

Secondo parte contribuente la RAGIONE_SOCIALE ha completamente travisato il contenuto della domanda, riconoscendo il rimborso per gli anni dal 2002 al 2005, non oggetto di ricorso, facendo riferimento a norme mai richiamate dalla parte istante.

2.1. I motivi del ricorso principale e di quello incidentale, da esaminare congiuntamente perché connessi, sono fondati e vanno accolti nei sensi che seguono.

L’art. 138 legge 23 dicembre 2000, n. 388 individua i soggetti colpiti dal sisma del 13 e 16 dicembre 1990 ammessi ai benefici ivi previsti facendo riferimento all’art. 3 dell’ordinanza del 21 dicembre 1990, n. 2057 . Quest’ultima, a propria volta, contempla tra i beneficiari RAGIONE_SOCIALE agevolazioni i soggetti residenti nei Comuni interessati dal sisma (primo comma) ma anche i soggetti che svolgono nell’area di detti comuni la loro attività industriale, commerciale, artigiana ed agricola (secondo comma).
La Decisione della Commissione UE del 14/08/2015, C (2015) 5549 final, stabilisce all’art. 1 che «Le misure di aiuto di Stato in oggetto (L. 27 dicembre 2012, n. 289, art. 9, comma 17, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 4, comma 90, e successive modifiche e integrazioni; L. 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, comma 363, e successive modifiche e integrazioni; L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 1011, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 109, e successive modifiche e integrazioni; D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 6, colma 4-bis e 4-ter, e successive modifiche e integrazioni; L. 12 novembre 2011, n. 183, art. 33, comma 28, e successive modifiche e integrazioni; e tutti gli atti esecutivi pertinenti previsti dalle leggi sopraccitate), che riducono tributi e contributi dovuti da imprese in aree colpite da calamit à naturali in Italia dal 1990 e cui l’Italia ha dato effetto in maniera illegale in violazione dell’art.108, Par. 3, del trattato sul funzionamento dell’Unione europea, sono incompatibili con il mercato interno».
La medesima decisione, tuttavia, ha fatta salva l’ipotesi in cui si tratti di un «aiuto individuale» che «al momento sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento (CE) n. 1407/2013 o dal regolamento (CE) n. 717/2014», ovvero dai regolamenti che prevedono gli aiuti c.d. de minimis (art. 2 dec. cit.).

Ove, come nel caso di specie, sia pacifico lo svolgimento di un’attivit à̀ economica da parte del contribuente, il giudice di merito è tenuto a verificare in concreto che il beneficio individuale sia in linea con il regolamento de minimis applicabile (artt. 2 e 3 dec. cit.), «tenendo conto, in specie, che la regola, stabilendo una soglia di aiuto al di sotto della quale l’art. 92, n. 1, TFUE, può̀̀ considerarsi inapplicabile, costituisce un’eccezione alla generale disciplina relativa agli aiuti di Stato, sicché quando la soglia dell’irrilevanza dovesse essere superata, il beneficio deve essere negato nella sua interezza» (tra le più recenti Cass. 10/10/2022, n. 29503)
In difetto, il giudice di merito deve valutare la sussistenza RAGIONE_SOCIALE condizioni che, secondo la ridetta decisione della Commissione UE, fanno ritenere comunque compatibili gli aiuti in esame con il mercato interno, ai sensi dell’art. 107, par. 2, lett. b), TFUE, ovvero che si tratti di «aiuti destinati a compensare i danni causati da una calamit à naturale» (§ 150, lett. b), dec. cit.), sempre che sussista «un nesso chiaro e diretto tra i danni subiti dalla singola impresa in seguito alle calamit à naturali in oggetto e l’aiuto di Stato concesso a norma RAGIONE_SOCIALE misure in esame» (§ 136 dec. cit.). Il che presuppone necessariamente (ma non unicamente) che il beneficiario abbia sede operativa nell’area colpita dalla calamit à naturale al momento dell’evento, e che sia evitata una sovra-compensazione rispetto ai danni subiti dalla impresa, scorporando dal danno accertato l’importo compensato da altre fonti (assicurative o da altre misure di aiuto:§ 148 dec cit.).
Per il rispetto del principio de minimis , non basta che l’importo chiesto in rimborso ed oggetto del singolo procedimento sia inferiore alla soglia fissata del diritto dell’UE, dovendo invece la relativa prova riguardare l’ammontare massimo totale dell’aiuto rientrante nella categoria de minimis su un periodo di tre anni a decorrere dal momento del primo.

Le decisioni adottate dalla Commissione UE, nell’ambito RAGIONE_SOCIALE funzioni ad essa conferite dal Trattato CE sull’attuazione e lo sviluppo della politica della concorrenza nell’interesse comunitario, ancorché prive dei requisiti della generalit à̀ e dell’astrattezza, costituiscono fonte di produzione di diritto comunitario, anche con specifico riguardo alla materia degli aiuti di Stato, e quindi vincolano il giudice nazionale nell’ambito dei giudizi portati alla sua cognizione, obbligandolo a dare attuazione al diritto comunitario, se necessario anche attraverso la disapplicazione RAGIONE_SOCIALE norme interne che siano in contrasto con esso (Cass. 26/09/2017, n. 22377, in motivazione, ex plurimis ).
Al riguardo, premesso che la prova RAGIONE_SOCIALE suddette circostanze è a carico del soggetto che invoca il beneficio, in sintonia con quanto affermato da Cass. n. 22377 del 2017, deve ricordarsi anche il principio, al quale dovrà attenersi la Corte di Giustizia di secondo grado, secondo cui, «posto che l’invocazione dello ius superveniens » (alla cui stregua va ricondotta la decisione della Commissione UE) «e il giudizio positivo sulla idoneità della nuova disciplina giuridica ad incidere sulla decisione della lite costituiscono fattori sufficienti e determinanti per la cassazione della sentenza, dev’essere consentita, in sede di rinvio, l’esibizione di quei documenti prima non ottenibili ovvero l’accertamento di quei fatti che in base alla precedente disciplina non erano indispensabili, ma che costituiscono il presupposto per l’applicazione della nuova regola giuridica (cfr. in tal senso già Cass. n. 5224 del 1998, cit.).
Nel caso di specie, il giudice, qualificando erroneamente la fattispecie in esame, come si evince dalla documentazione allegata al ricorso (istanza di rimborso e ricorso introduttivo del giudizio) e dalla stessa epigrafe della sentenza impugnata, ha omesso qualsiasi verifica sui presupposti di applicazione dell’agevolazione richiesta e del rimborso del 90 per cento dei tributi versati negli anni 1990, 1991 e 1992.

Deve, dunque, cassarsi la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia per nuovo esame, dovendosi verificare, ai fini della spettanza a monte dell’agevolazione in questione, la prova che il beneficio individuale de quo sia in linea con il regolamento de minimis applicabile.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso principale e quello incidentale nei termini di cui in motivazione; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Catania, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma in data 10 ottobre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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