Aiuti di Stato: la Cassazione sul rimborso fiscale

Un contribuente, residente in un’area colpita da un sisma, aveva ottenuto in due gradi di giudizio il rimborso di imposte versate, basandosi su una legge nazionale di agevolazione. La Corte di Cassazione ha annullato la decisione, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Il motivo è che la legge nazionale è stata dichiarata dalla Commissione Europea come aiuto di Stato illegale. La Corte ha rinviato il caso al giudice di merito per verificare se il contribuente rientri nelle eccezioni previste dalla normativa UE, come la regola del ‘de minimis’ o il fatto di non essere un’impresa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 31 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Aiuti di Stato: Quando un Rimborso Fiscale Nazionale Viola le Norme UE

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio fondamentale nel rapporto tra diritto nazionale e diritto europeo: le norme comunitarie sugli aiuti di Stato prevalgono sulle leggi interne, anche quando queste ultime sono state emanate per sostenere cittadini colpiti da calamità naturali. La Corte ha annullato una sentenza che riconosceva un rimborso fiscale a un contribuente, rinviando il caso per nuove verifiche alla luce della normativa europea.

I Fatti del Caso

La vicenda ha origine dalla richiesta di un contribuente, residente in un comune della Puglia colpito dagli eventi sismici del 2002, di ottenere il rimborso del 60% delle imposte versate in un determinato periodo. La richiesta si basava su una legge nazionale che prevedeva agevolazioni fiscali per i residenti di quelle aree.

Di fronte al silenzio dell’Agenzia delle Entrate, che equivale a un diniego, il contribuente si è rivolto alla giustizia tributaria. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale gli hanno dato ragione, ordinando all’amministrazione finanziaria di procedere al rimborso.

L’Agenzia delle Entrate, tuttavia, ha impugnato la decisione davanti alla Corte di Cassazione, sostenendo che i giudici di merito avessero erroneamente ignorato una decisione della Commissione Europea. Tale decisione aveva classificato le agevolazioni fiscali in questione come aiuti di Stato illegali e incompatibili con il mercato interno.

La Decisione della Cassazione e la questione degli aiuti di Stato

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa a un nuovo giudice di secondo grado. Il cuore della decisione risiede nel principio della primazia del diritto dell’Unione Europea sul diritto nazionale.

I giudici supremi hanno chiarito che una decisione della Commissione UE che dichiara un regime di aiuti incompatibile con il mercato interno è vincolante per i giudici nazionali. Essi hanno l’obbligo di disapplicare la normativa interna contrastante, negando i benefici da essa previsti.

Le Eccezioni alla Regola e i Compiti del Giudice del Rinvio

La Cassazione ha però precisato che il divieto non è assoluto. La stessa decisione della Commissione Europea prevede delle eccezioni. Un beneficio può essere considerato legittimo se:
1. Il beneficiario non è un'”impresa” nel senso europeo del termine, ovvero non svolge un’attività economica.
2. L’aiuto rientra nella regola de minimis, cioè se l’importo totale degli aiuti ricevuti dal beneficiario in un triennio non supera una determinata soglia.
3. L’aiuto è destinato a compensare i danni causati da una calamità naturale, a condizione che vi sia un nesso diretto tra il danno subito e l’aiuto concesso, e che non si verifichi una sovracompensazione.

Di conseguenza, la Corte ha incaricato il giudice del rinvio di effettuare una serie di verifiche fattuali che erano state omesse nel precedente giudizio. Il giudice dovrà accertare se il contribuente svolgeva un’attività economica e, in caso affermativo, se l’aiuto richiesto rientra nei limiti del de minimis o in altre eccezioni.

Le Motivazioni della Corte

La motivazione della Cassazione si fonda sull’obbligo del giudice nazionale di agire come primo garante del diritto comunitario. Ignorare una decisione della Commissione Europea che ha giudicato una legge nazionale contraria ai trattati UE costituisce una violazione di legge. La Corte ha sottolineato che la nozione di “impresa” ai fini degli aiuti di Stato è molto ampia e include qualsiasi entità che eserciti un’attività economica, a prescindere dalla sua forma giuridica, includendo anche i liberi professionisti.

Inoltre, la Corte ha chiarito che l’onere di provare la sussistenza delle condizioni per rientrare nelle eccezioni (come il rispetto della soglia de minimis) spetta al soggetto che invoca il beneficio, cioè al contribuente. Grazie al principio dello ius superveniens (diritto sopravvenuto), rappresentato dalla decisione della Commissione emessa nel corso del giudizio, il contribuente avrà la possibilità di presentare in sede di rinvio la documentazione necessaria a tale scopo, anche se non era richiesta dalla disciplina precedente.

Conclusioni

Questa ordinanza è un importante monito sulla pervasività e sulla forza del diritto europeo, in particolare in materia di concorrenza e aiuti di Stato. Dimostra che anche le misure nazionali con finalità lodevoli, come il sostegno alle popolazioni colpite da disastri naturali, devono essere conformi alle regole del mercato unico. Per i contribuenti e le imprese, la decisione evidenzia la necessità di verificare attentamente non solo la legge nazionale, ma anche la sua compatibilità con il quadro normativo europeo prima di richiedere agevolazioni, poiché l’onere di dimostrare la legittimità dell’aiuto ricade, in ultima analisi, su chi ne beneficia.

Perché una legge nazionale che prevedeva rimborsi fiscali per le vittime di un terremoto è stata bloccata?
Perché la Commissione Europea ha stabilito che quel regime di rimborsi fiscali costituiva un aiuto di Stato illegale, in quanto potenzialmente lesivo della concorrenza nel mercato unico europeo. In base al principio di primazia del diritto UE, i giudici nazionali sono obbligati a non applicare la legge interna contrastante.

Un contribuente può comunque ottenere un’agevolazione fiscale dichiarata aiuto di Stato illegale?
Sì, ma solo a determinate condizioni. Il beneficio può essere concesso se il soggetto non è considerato un'”impresa” (cioè non svolge attività economica), oppure se l’aiuto rientra nei limiti della regola ‘de minimis’ (aiuti di piccolo importo), o ancora se serve a compensare un danno diretto da calamità naturale senza eccedere l’entità del danno stesso.

Chi deve dimostrare di avere diritto a un’eccezione alla regola sugli aiuti di Stato?
L’onere della prova ricade sul contribuente che richiede il beneficio. È lui che deve dimostrare al giudice di soddisfare i requisiti per rientrare in una delle eccezioni previste dalla normativa europea, ad esempio fornendo un’autocertificazione sugli aiuti ricevuti negli ultimi tre anni per verificare il rispetto della soglia ‘de minimis’.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16473 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16473 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 18/06/2025

DINIEGO RIMBORSO -IRPEF 2002.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20659/2016 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro-tempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege , -ricorrente – contro

NOMECOGNOME non costituito,

-intimato – avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Puglia -sezione staccata di Foggia n. 350/27/2016, depositata il 15 febbraio 2016;

udita la relazione della causa svolta nell’adunanza in camera di consiglio del 19 febbraio 2025 dal consigliere relatore dott. NOME COGNOME

Rilevato che:

NOME NOME, residente in Pietramontecorvino (FG), richiedeva, con istanza pervenuta all’Agenzia delle Entrate Direzione provinciale di Foggia il 16 febbraio 2011, il rimborso dei tributi pagati nel periodo di sospensione dal 31 ottobre 2002 al 28 gennaio 2009, nella misura del 60% versato, in forza di quanto previsto dall’ art. 6, comma 4bis , del d.l. 29 novembre 2008, n. 185, conv. dalla l. 28 gennaio 2009, n. 2 (richiamante l’art. 3 del d.l. 23 ottobre 2008, n. 162, conv. dalla l. 22 dicembre 2008, n. 201) per i residenti nei territori del Molise e della Puglia colpiti dagli eventi sismici del 31 ottobre 2002.
Formatosi, sull’istanza in questione, il silenzio-rifiuto, il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Foggia la quale, con sentenza n. 364/04/2012, depositata il 10 ottobre 2012, lo accoglieva, ordinando il rimborso richiesto.

Interposto gravame dall’Agenzia delle Entrate , la Commissione Tributaria Regionale della Puglia -sezione staccata di Foggia, con sentenza n. 350/27/2016, pronunciata il 4 dicembre 2015 e depositata in segreteria 15 febbraio 2016, rigettava l’appello, compensando le spese di lite.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, sulla base di un unico motivo (ricorso notificato il 12 settembre 2016).

NOME NOME è rimasto intimato.

Con decreto del 2 dicembre 2024 è stata fissata per la discussione del ricorso dinanzi a questa sezione l’adunanza in camera di consiglio del 19 febbraio 2025, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380bis .1 c.p.c.

– Considerato che:

1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 6, comma 4 -bis , del d.l. n. 185/2008, conv. dalla l. n. 2/2009, nonché della decisione della Commissione Europea C(2015)-5549 del 14 agosto 2015, Final , in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3), c.p.c.

Rileva, in particolare, l’Ufficio che erroneamente la C.T.R. aveva ritenuto che, nel caso di specie, non potesse applicarsi la normativa comunitaria in materia di aiuti di Stato, in quanto, al contrario, avrebbe dovuto disapplicare la normativa interna di cui all’art. 6, commi 4 -bis e 4ter , del d.l. n. 185/2008, conv. dalla l. n. 2/2009, in considerazione del principio di primazia del diritto comunitario, avendo la Commissione Europea ritenuto detta normativa incompatibile con il mercato interno.
2. Il motivo è fondato.

La Commissione UE, con la decisione del 14 agosto 2015, C(2015)-5549, Final (che il giudice nazionale deve attuare anche mediante disapplicazione di norme contrastanti; conf. Cass. 26 settembre 2017, n. 22377; Cass. 13 dicembre 2017, 29905), stabilisce all’art. 1 che «Le misure di aiuto di Stato in oggetto (L. 27 dicembre 2012, n. 289, art. 9, comma 17 e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 4, comma 90 e successive modifiche e integrazioni; L. 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, comma 363 e successive modifiche e integrazioni; L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 1011, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 109 e successive modifiche e integrazioni; D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 6, commi 4bis e 4ter , e successive modifiche e integrazioni;
l. 12 novembre 2011, n. 183, art. 33, comma 28 e successive modifiche e integrazioni; e tutti gli atti esecutivi pertinenti previsti dalle leggi sopraccitate), che riducono tributi e contributi dovuti da imprese in aree colpite da calamità naturali in Italia dal 1990 e cui l’Italia ha dato effetto in maniera illegale in violazione dell’art. 108, par. 3, del Trattato sul Funzionamento dell’Unione europea, sono incompatibili con il mercato interno».

E’ fatta salva l’ipotesi che si tratti di un “aiuto individuale” che «al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento (CE) n. 1407/2013 o dal regolamento (CE) n. 717/2014», ovvero dai regolamenti che prevedono gli aiuti c.d. de minimis (art. 2 dec. cit.), o che, «al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento adottato in applicazione dell’articolo 1 del regolamento (CE) n. 994/98» (sull’applicazione degli artt. 92 e 93 – ora artt. 87 e 88 – del Trattato a determinate categorie di aiuti di Stato orizzontati), «o da ogni altro regime di aiuti approvato», ma «fino a concorrenza dell’intensità massima prevista per questo tipo di aiuti» (art. 3 dec. cit.).
Secondo la Commissione UE, «una decisione negativa in merito ad un regime di aiuti non pregiudica la possibilità che determinati vantaggi concessi nel quadro dello stesso regime non costituiscano di per sé aiuti di Stato o configurino, interamente o in parte, aiuti compatibili con il mercato interno (ad esempio perché il beneficio individuale è concesso a soggetti che non svolgono un’attività economica e che pertanto non vanno considerati come imprese oppure perché il beneficio individuale è in linea (con) il regolamento de minimis
applicabile oppure perché il beneficio individuale è concesso in conformità di un regime di aiuto approvato o un regolamento di esenzione)» (p. 134 dec. cit.).

Orbene, la nozione comunitaria d’impresa include qualsiasi entità che eserciti un’attività economica a prescindere dallo status giuridico di detta entità e dalle sue modalità di finanziamento, laddove costituisce attività economica qualsiasi attività che consista nell’offrire beni o servizi su un determinato mercato (Corte di Giustizia CE 23 aprile 1991, COGNOME & COGNOME; 16 novembre 1995, Federation francaise des societes d’assurances; 11 dicembre 1997, Job Centre; 16 giugno 1987; Corte di Giustizia UE, Commissione vs. Italia, 1° luglio 2008, Motoe; 26 marzo 2009, RAGIONE_SOCIALE). Il che si raccorda sia con la normativa fiscale europea, laddove si stabilisce che è soggetto passivo d’imposta sul valore aggiunto «chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività» (art. 9, p.1, Direttiva UE, n. 2006/112/CE; conf. art. 4, Direttiva UE, n. 77/388/CE), sia con la normativa europea sugli appalti pubblici, laddove si stabilisce che «i termini imprenditore, fornitore e prestatore di servizi designano una persona fisica o giuridica o un ente pubblico o un raggruppamento di tali persone e/o enti che offra sul mercato, rispettivamente la realizzazione di lavori e/o opere, prodotti e servizi» (art. 1, p.8, Direttiva UE, n. 2004/18/CE). Il tutto è implicitamente recepito dalla ridetta decisione della Commissione UE, laddove si afferma che i «soggetti che non svolgono attività economica (…) non vanno considerati come imprese» (p. 134 dec. cit.). Il che significa che non importa
neppure che l’attività economica possa essere una libera professione regolamentata e che le prestazioni possano essere intellettuali, tecniche o specialistiche (v. Commissione UE, 30 gennaio 1995, n. 95/188/CE; conf. Corte Giustizia CE, 23 aprile 1991, Hoefner e 18 giugno 1998, Commissione vs. Italia).

Nel caso di specie, la C.T.R. avrebbe dovuto, quindi, per prima cosa appurare lo svolgimento di un’attività economica (commerciale o professionale) da parte del contribuente.

Una volta assodato lo svolgimento di tale attività, il medesimo giudice di merito è tenuto a verificare in concreto che il beneficio individuale sia in linea con il regolamento de minimis applicabile (artt. 2 e 3 dec. cit.), «tenendo conto, in specie, che la regola de minimis , stabilendo una soglia di aiuto al di sotto della quale l’art. 92, n. 1, TFUE, può considerarsi inapplicabile, costituisce un’eccezione alla generale disciplina relativa agli aiuti di Stato, per modo che, quando la soglia dell’irrilevanza dovesse essere superata, il beneficio dovrà essere negato nella sua interezza» (Cass., n. 22377/2017, cit.; conf. n. 29905/2017, cit.). In difetto, il giudice di merito deve valutare la sussistenza delle condizioni che, secondo la ridetta decisione della Commissione UE, fanno ritenere comunque compatibili gli aiuti in esame con il mercato interno, ai sensi dell’art. 107, par. 2, lett. b) TFUE, ovvero che si tratti di «aiuti destinati a compensare i danni causati da una calamità naturale» (p. 150, lett. b), dec. cit.), sempre che sussista «un nesso chiaro e diretto tra i danni subiti dalla singola impresa in seguito alle calamità naturali in oggetto e l’aiuto di Stato concesso a norma delle misure in esame» (p. 136 dec. cit.). Il che presuppone necessariamente (ma non unicamente) che il beneficiario abbia
sede operativa nell’area colpita dalla calamità naturale al momento dell’evento, e che sia evitata una sovracompensazione rispetto ai danni subiti dalla impresa, scorporando dal danno accertato l’importo compensato da altre fonti (assicurative o da altre misure di aiuto; p. 148 dec. cit.).

Inoltre, per il rispetto del principio de minimis , non basta che l’importo chiesto in rimborso ed oggetto del singolo procedimento sia inferiore alla soglia fissata del diritto dell’UE, dovendo invece la relativa prova riguardare l’ammontare massimo totale dell’aiuto rientrante nella categoria de minimis su un periodo di tre anni a decorrere dal momento del primo (Cass. 9 giugno 2017, n. 14465).

A tal proposito, è stato precisato che il giudice del merito dovrà, di conseguenza, verificare in concreto che il beneficio individuale sia in linea con il regolamento de minimis applicabile. A tal fine, egli dovrà: i ) non arrestarsi all’importo del rimborso che si domanda, essendo indispensabile richiedere al contribuente l’ulteriore e necessaria autocertificazione (dichiarazione di responsabilità) di non avere usufruito di altri aiuti ed agevolazioni nell’anno cui si riferisce la richiesta di rimborso e nei due precedenti; ii ) tenere presente che la regola de minimis , stabilendo una soglia di aiuto al di sotto della quale l’art. 92 T.F.U.E. può considerarsi inapplicabile, costituisce un’eccezione alla generale disciplina relativa agli aiuti di Stato, per modo che, quando la soglia dell’irrilevanza dovesse essere superata, il beneficio dovrà essere negato nella sua interezza; iii ) tenere conto, infine, del fatto che, per il rispetto del principio de minimis , non basta che l’importo chiesto in rimborso ed oggetto del singolo
procedimento sia inferiore alla soglia fissata del diritto dell’UE, dovendo invece la relativa prova riguardare l’ammontare massimo totale dell’aiuto rientrante nella categoria de minimis su un periodo di tre anni a decorrere dal momento del primo (Cass. 10 gennaio 2024, n. 935; Cass. 26 luglio 2022, n. 23379; Cass. 21 novembre 2019, n. 30373).

Al riguardo, occorre precisare che la prova delle suddette circostanze è a carico del soggetto che invoca il beneficio, ma, in sintonia con quanto affermato da Cass. n. 22377/2017, cit., l’applicazione dello ius superveniens (alla cui stregua va ricondotta la decisione della Commissione UE) consente, in sede di rinvio, l’esibizione di quei documenti prima non ottenibili ovvero l’accertamento di quei fatti che in base alla precedente disciplina non erano indispensabili, ma che costituiscono il presupposto per l’applicazione della nuova regola giuridica (cfr. in tal senso già Cass. 26 maggio 1998, n. 5224).
Nella specie, mancando agevolazioni concesse e da recuperare, è il contribuente stesso che, avendo assolto a suo tempo all’intera imposizione fiscale, chiede il rimborso dell’eccedenza versata rispetto al dovuto in applicazione del d.l. n. 185/2008, art. 6, commi 4bis e 4ter . Il che comporta che alcune verifiche fattuali, ora richieste dalla decisione della Commissione (come la circostanza che l’aiuto per importi e arco temporale sia in linea con il regolamento de minimis ), influiscono sulla valutazione finale della domanda .
Ovviamente l’onere di provare le suddette circostanze incombe al soggetto che invoca il beneficio. Tuttavia,

l’applicazione dello ius superveniens , rappresentato dalla vincolante decisione della Commissione UE (sopravvenuta nel corso del giudizio di appello), e la sua diretta incidenza sulla decisione della lite, nel determinare la cassazione della sentenza delle Corte regionale, consentono l’esibizione, in sede di rinvio, degli ulteriori documenti necessari per l’accertamento di quei fatti che, in precedenza, non erano indispensabili ai fini della decisione, ma che ora costituiscono il presupposto per l’applicazione della nuova regola giuridica dell’UE (Cass. 2 maggio 2018, n. 10450; Cass. 26 settembre 2017, n. 22377).
3. Il ricorso va, pertanto, accolto nei termini sopra enunciati, con cassazione della sentenza in relazione al motivo accolto e rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia -sezione staccata di Foggia, cui è demandato di procedere a nuovo esame in conformità ai superiori principi di diritto, osservando la decisione della Commissione UE del 14/08/2015, e di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, per nuovo giudizio, alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia -sezione staccata di Foggia, anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, il 19 febbraio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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