Agevolazioni IRES enti ecclesiastici: sanzioni nulle

Un ente ecclesiastico si vede negare le agevolazioni IRES per attività commerciali. La Cassazione conferma l’imposta ma annulla le sanzioni, riconoscendo l’oggettiva incertezza della legge all’epoca dei fatti. La Corte chiarisce i limiti procedurali dell’appello e i presupposti per la disapplicazione delle sanzioni.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Agevolazioni IRES Enti Ecclesiastici: La Cassazione Annulla le Sanzioni per Incertezza Normativa

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, è intervenuta su un tema di grande interesse per il terzo settore: le agevolazioni IRES per enti ecclesiastici. La pronuncia chiarisce non solo i requisiti per beneficiare dell’aliquota ridotta, ma stabilisce anche un importante principio sulla non applicabilità delle sanzioni in presenza di una oggettiva incertezza normativa, offrendo spunti fondamentali per la difesa del contribuente.

I Fatti di Causa

Un noto istituto religioso, operante anche nel settore alberghiero, si è visto notificare un avviso di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate. L’amministrazione finanziaria contestava l’applicazione dell’aliquota IRES ridotta al 50%, beneficio previsto dall’art. 6 del d.p.r. n. 601/1973 per gli enti con fini di beneficenza o istruzione, categoria a cui sono equiparati gli enti ecclesiastici.

Il contribuente ha impugnato l’atto, ma sia la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) che la Commissione Tributaria Regionale (CTR) hanno respinto le sue ragioni, confermando la legittimità della pretesa fiscale. Di qui il ricorso per cassazione, basato su tre motivi principali: l’erronea applicazione dell’aliquota ordinaria all’attività di vendita di oggetti religiosi, la violazione delle norme che regolano il collegamento tra attività commerciale e fine istituzionale, e infine la richiesta di disapplicazione delle sanzioni per l’esistenza di un serio contrasto giurisprudenziale.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha adottato una decisione articolata, accogliendo parzialmente il ricorso dell’ente.

In primo luogo, ha dichiarato inammissibili i motivi relativi all’applicazione dell’aliquota agevolata alla vendita di oggetti religiosi. La Corte ha rilevato che tale questione non era stata sollevata nel giudizio di primo grado, il cui oggetto (thema decidendum) era limitato alla gestione immobiliare. Introdurre nuove domande in appello è vietato nel processo tributario (art. 57 del D.Lgs. 546/1992), e tale vizio procedurale ha reso impossibile per i giudici di legittimità esaminare il merito della questione.

L’accoglimento del motivo sulle agevolazioni IRES enti ecclesiastici e le sanzioni

Il punto cruciale della sentenza risiede nell’accoglimento del terzo motivo, relativo alla disapplicazione delle sanzioni. La Corte ha riconosciuto che all’epoca dei fatti (anno d’imposta 2008), la giurisprudenza in materia non era univoca. Esistevano, infatti, orientamenti contrastanti: alcuni ritenevano sufficiente il solo requisito soggettivo (essere un ente ecclesiastico) per godere del beneficio, mentre altri, secondo l’orientamento oggi prevalente, richiedevano anche un collegamento diretto e immediato tra l’attività commerciale (seppur non prevalente) e il fine istituzionale di religione o culto.

Questa situazione di oggettiva incertezza normativa, secondo la Corte, giustifica la non applicabilità delle sanzioni, ai sensi dell’art. 6, comma 2, del D.Lgs. 472/1997.

Le Motivazioni

La motivazione della Corte si fonda su una netta distinzione tra l’aspetto sostanziale della pretesa fiscale e quello sanzionatorio. Sul piano sostanziale, viene ribadito il principio consolidato per cui le agevolazioni IRES per enti ecclesiastici non sono automatiche. Per beneficiare dell’aliquota dimezzata, non basta la natura di ente ecclesiastico; è necessario che l’attività commerciale svolta sia non prevalente e strettamente funzionale al perseguimento delle finalità di religione e di culto.

Sul piano procedurale, la Corte ha sottolineato il rigore del processo tributario, che, essendo di natura impugnatoria, vincola il giudice a decidere solo sulle questioni sollevate nell’atto introduttivo del giudizio. Qualsiasi domanda nuova introdotta in appello è inammissibile.

La vera innovazione della pronuncia risiede però nell’analisi dell’aspetto sanzionatorio. I giudici hanno valorizzato il concetto di “oggettiva incertezza normativa”. Hanno constatato che, al momento della presentazione della dichiarazione dei redditi, il contribuente si trovava di fronte a un panorama giurisprudenziale frammentato, che poteva ragionevolmente indurlo in errore sull’interpretazione della norma. In tali circostanze, punire il contribuente con una sanzione sarebbe contrario ai principi di buona fede e collaborazione sanciti dallo Statuto del Contribuente (Legge n. 212/2000).

Conclusioni

Questa ordinanza offre due importanti lezioni pratiche. La prima è di carattere processuale: è fondamentale definire con precisione l’oggetto della controversia sin dal primo grado di giudizio, poiché non sarà possibile ampliarlo nelle fasi successive. La seconda, e più rilevante, è che la presenza di un contrasto giurisprudenziale serio e documentabile può costituire una valida difesa per ottenere l’annullamento delle sanzioni fiscali. Anche quando la pretesa tributaria si rivela fondata, il contribuente che ha agito in un contesto di incertezza interpretativa merita tutela e non può essere considerato responsabile di una violazione commessa in buona fede.

Un ente ecclesiastico ha sempre diritto all’IRES ridotta per le sue attività commerciali?
No. Secondo la Corte, il beneficio dell’aliquota IRES ridotta alla metà si applica all’attività commerciale svolta dall’ente solo a condizione che essa non sia prevalente e sia in un rapporto di collegamento immediato e diretto con l’attività istituzionale di religione.

È possibile introdurre una nuova questione in appello in un processo tributario?
No. L’ordinanza ribadisce che il processo tributario ha natura impugnatoria. Ciò significa che le questioni non dedotte nel ricorso di primo grado non possono essere introdotte per la prima volta in appello, in quanto ciò violerebbe il divieto di domande nuove stabilito dall’art. 57 del D.Lgs. n. 546/1992.

Le sanzioni fiscali possono essere annullate in caso di incertezza sulla legge?
Sì. La Corte ha stabilito che le sanzioni devono essere disapplicate se, al momento della commissione della violazione (in questo caso, la presentazione della dichiarazione), esisteva una condizione di oggettiva incertezza normativa, testimoniata dalla presenza di decisioni giurisprudenziali contrastanti sulla stessa materia. Questo tutela il contribuente che ha agito in buona fede.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30639 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30639 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 28/11/2024

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE–RAGIONE_SOCIALE, ente ecclesiastico sedente in Cascia, con AVV_NOTAIO;

– ricorrente

–

Contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato ; – controricorrente –

Avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale dell’Umbria, n. 253/02/16 depositata il 17 maggio 2016.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 17 settembre 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

1.L’RAGIONE_SOCIALE notificava avviso di accertamento rettificando la dichiarazione del contribuente, avendo riscontrato l’asseritamente impropria applicazione della riduzione dell’IRES al cinquanta per cento ai sensi dell’art.6, comma 1, lett. c, d.p.r. n. 601/1973. La CTP respingeva il ricorso e la CTR, adìta dal contribuente in grado d’appello, confermava la sentenza di primo grado. Da ciò il ricorso

Ente Ecclesiastico -Accertamento induttivo Aliquota dell’imposizione – Sanzioni.

in cassazione del Santuario, basato su due motivi. L’RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.

Successivamente il ricorrente ha depositato memorie illustrative.

CONSIDERATO CHE

1.Col primo motivo si deduce violazione dell’art. 115 cod. proc. civ., asserendosi che erroneamente il giudice d’appello avrebbe ritenuto corretta l’applicazione dell’aliquota ordinaria dell’IRES anche all’attività di vendita di oggetti religiosi.

1.1. Va premesso che, in virtù dell’Accordo 18 febbraio 1984 tra lo Stato Italiano e la Santa Sede, gli enti ecclesiastici aventi fini di religione e di culto, e le attività dirette a tali scopi, sono equiparati a quelli aventi fine di beneficenza ed istruzione.

L’art. 6 del d.p.r. n. 601/1973 riconosce poi agli enti di beneficenza ed istruzione, e quindi a quelli ecclesiastici di cui sopra ad essi equiparati quoad effectum , il beneficio dell’aliquota ridotta alla metà.

Tale beneficio viene applicato altresì all’attività commerciale dagli stessi svolta, purchè non prevalente e in collegamento immediato e diretto con la suddetta attività istituzionale, in questo caso di religione.

Nella specie, comunque, la questione circa la qualificazione dell’attività di vendita di oggetti religiosi non faceva parte del thema decidendum in primo grado in cui si chiedeva l’applicazione dell’aliquota agevolata ‘sulla parte del reddito derivante dalla gestione immobiliare’.

L’impropria estensione del thema decidendum in appello era stata eccepita dall’RAGIONE_SOCIALE in sede di controdeduzioni e quindi il motivo era inammissibile, essendo stata la questione proposta in violazione del disposto di cui all’art. 57 d.lgs. n. 546/1992.

Né può efficacemente sostenersi che essendo stato impugnato nel suo complesso l’avviso di accertamento, la contestazione ricomprendeva anche la questione circa la cessione di oggetti

religiosi. Invero va ricordato che il giudizio tributario è di natura impugnatoria, e dunque impone al ricorrente di denunciare i profili di legittimità che la sua adozione avrebbe violati, sicché ciò che non viene denunciato non può essere altrimenti recuperato e, se ciò avviene in grado d’appello, ricade sotto il divieto del già segnalato art. 57 d.lgs. cit.

L’inammissibilità del motivo d’appello esclude in radice la fondatezza della dedotta nullità della pronuncia d’appello, poiché se la denunciata omessa pronuncia abbia ad oggetto una domanda inammissibile, ciò non costituisce vizio della sentenza e non rileva nemmeno come motivo di ricorso per cassazione, in quanto, alla proposizione di una tale domanda, non consegue l’obbligo del giudice di pronunciarsi nel merito (cfr. Cass. 22784/2018).

2.Con il secondo motivo si deduce violazione dell’art. 6 d.p.r. n. 601/1973, 7 della l. n. 121/1985 e 16 della l. n. 222/1985, ritenendosi il collegamento immediato e diretto con la finalità di religione dei redditi derivanti dalla cessione di oggetti religiosi.

2.1. Il motivo è assorbito dalle osservazioni relative a quello precedente.

Col terzo motivo si denuncia violazione dell’art. 10 della l. n. 212/2000 e dell’art. 6, d.lgs. n. 472/1997, poiché le sanzioni avrebbero dovuto essere disapplicate in ragione della sussistenza di un serio contrasto giurisprudenziale in ordine alla qualificazione delle attività rilevanti.

3.1. Il riconoscimento della disapplicazione presuppone certamente la ‘serietà’ del contrasto giurisprudenziale.

Nella specie può dirsi che la giurisprudenza sia giunta alla conclusione per cui la riduzione dell’aliquota dipende dallo scopo religioso dell’ente, purché esso sia dotato di personalità giuridica (requisito pacifico), e che l’attività sia quella istituzionale o, se commerciale, sia di carattere non prevalente e comunque sia in

collegamento diretto ed immediato con l’attività istituzionale (da ultimo Cass. 1164/2023).

Va però rilevato che la dichiarazione in esame si riferisce all’anno d’imposta 2008, e che all’epoca si leggevano anche decisioni di legittimità che si fondavano essenzialmente sul requisito soggettivo (cioè l’essere decisivo il sol fatto di costituire un ente ecclesiastico cfr. Cass. n.690/2007), mentre ulteriori pronunce di merito in tal senso erano successivamente intervenute.

Alla luce di ciò, e dovendosi far riferimento all’epoca della dichiarazione, ritiene il Collegio che sussistano i presupposti per la disapplicazione della sanzione attesa la sussistenza all’epoca di un’oggettiva incertezza nell’applicazione delle disposizioni nel senso indicato dell’art. 6, comma 2, d.lgs. n. 472/1997.

Il ricorso dev’essere dunque accolto limitatamente al terzo motivo, confermandosi nel resto la sentenza impugnata e, non sussistendo la necessità di ulteriori accertamenti in fatto, decidendo nel merito, si accoglie la domanda introduttiva limitatamente alla disapplicazione delle sanzioni irrogate.

Le spese di lite, tenuto conto della reciprocità delle soccombenze, meritano integrale compensazione.

P. Q. M.

La Corte accoglie il ricorso limitatamente al terzo motivo e, decidendo nel merito, accoglie la domanda introduttiva con riferimento alla disapplicazione delle sanzioni irrogate, confermando nel resto la sentenza impugnata.

Dichiara le spese dell’intero giudizio integralmente compensate fra le parti.

Così deciso in Roma, il 17 settembre 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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