Agevolazioni fiscali ASD: quando sono a rischio?

Un’associazione sportiva dilettantistica si è vista negare le agevolazioni fiscali ASD in quanto, nonostante il rispetto dei requisiti formali, svolgeva di fatto un’attività puramente commerciale assimilabile a un centro benessere di alto livello. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando che la sostanza dell’attività prevale sulla forma e che l’onere di provare la natura non commerciale spetta all’associazione stessa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Agevolazioni fiscali ASD: quando la forma non basta

Le agevolazioni fiscali per le ASD rappresentano un pilastro fondamentale per sostenere lo sport dilettantistico, ma sono subordinate a requisiti non solo formali, ma anche sostanziali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione (n. 25463/2024) ribadisce un principio cruciale: per beneficiare del regime fiscale di favore, non è sufficiente avere uno statuto a norma ed essere affiliati al CONI. È indispensabile che l’attività concretamente svolta sia coerente con le finalità non lucrative dell’ente. In caso contrario, l’associazione rischia di essere considerata un’impresa commerciale a tutti gli effetti, con la conseguente perdita dei benefici.

I Fatti del Caso

Il caso esaminato riguarda un’associazione sportiva dilettantistica che si era vista notificare un avviso di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate. L’Ufficio contestava il diritto dell’ente a beneficiare del regime agevolato previsto dalla L. 398/91 per l’anno 2007, riqualificando la sua attività come puramente commerciale.

Secondo l’amministrazione finanziaria, e successivamente secondo i giudici di merito, l’associazione, pur rispettando i requisiti formali (come l’affiliazione a una federazione sportiva nazionale riconosciuta dal CONI), operava in concreto come un vero e proprio centro fitness di alto livello. Gli elementi a sostegno di questa tesi erano numerosi:
* L’esistenza di un complesso dotato di piscina, sauna, centro benessere ed estetico.
* La pubblicizzazione di corsi sportivi tramite volantini, tipica di un’attività commerciale.
* Costi elevati per utenze, canoni di locazione e incassi giornalieri, indicativi di un’attività imprenditoriale.
* L’acquisto e la rivendita di indumenti sportivi, prodotti energetici, lampade abbronzanti e altro materiale non strettamente legato all’attività sportiva istituzionale.

L’associazione ha impugnato l’accertamento, ma sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale hanno dato ragione all’Agenzia delle Entrate. L’ente ha quindi proposto ricorso in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione sulle Agevolazioni Fiscali ASD

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso dell’associazione, confermando la legittimità dell’accertamento fiscale. I giudici supremi hanno stabilito che la valutazione compiuta dalla Commissione Tributaria Regionale era corretta e basata su un’analisi approfondita degli elementi fattuali. La Corte ha sottolineato che la qualifica di un’attività come commerciale o istituzionale non può basarsi unicamente su aspetti formali, ma deve scaturire da un’indagine concreta sulla sua reale natura.

Le Motivazioni della Sentenza

La decisione della Corte si fonda su alcuni principi cardine del diritto tributario applicato agli enti non commerciali.

Prevalenza della Sostanza sulla Forma

Il punto centrale della motivazione è che, ai fini delle agevolazioni fiscali per le ASD, la forma giuridica e il rispetto formale delle norme statutarie non sono sufficienti. È necessario che l’attività svolta rifletta effettivamente la natura non lucrativa dell’ente. Se, come nel caso di specie, l’associazione opera sul mercato con criteri imprenditoriali, offrendo servizi complessi e variegati in concorrenza con le imprese commerciali, perde il diritto al trattamento di favore. L’attività di “palestra o di centro sportivo di alto livello” è stata considerata intrinsecamente commerciale.

L’Onere della Prova a Carico dell’Associazione

La Corte ha ribadito un principio consolidato: l’onere di provare la sussistenza dei presupposti per godere di un’esenzione o di un’agevolazione fiscale spetta al contribuente che la invoca. Non è l’Agenzia delle Entrate a dover dimostrare l’assenza dei requisiti, ma è l’associazione a dover provare, con elementi concreti, di svolgere un’attività istituzionale e non commerciale. In questo caso, l’associazione non è riuscita a dimostrare l’esistenza di un piano di attività istituzionale né una corrispondenza tra i corrispettivi pagati dai soci e le singole attività svolte.

Valutazione degli Elementi di Fatto non Sindacabile in Cassazione

I giudici di legittimità hanno inoltre chiarito che la valutazione degli elementi di prova (come i volantini pubblicitari, i costi delle utenze, la natura degli acquisti) è un compito esclusivo del giudice di merito. La Corte di Cassazione non può riesaminare i fatti, ma solo verificare la corretta applicazione della legge. Avendo il giudice d’appello motivato adeguatamente la sua decisione sulla base delle prove raccolte, la sua conclusione sulla natura commerciale dell’attività è diventata insindacabile.

Inammissibilità di Nuove Domande in Appello

Infine, la Corte ha confermato l’inammissibilità della richiesta, avanzata dall’associazione solo in grado di appello, di ottenere la detrazione dell’IVA sugli acquisti. Tale domanda è stata considerata nuova, in quanto ampliava l’oggetto del contendere originario, limitato alla legittimità dell’accertamento basato sulla natura non commerciale dell’ente.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame rappresenta un importante monito per tutte le associazioni sportive dilettantistiche. Per mantenere il diritto alle preziose agevolazioni fiscali ASD, non è sufficiente una facciata formale impeccabile. È fondamentale che la gestione quotidiana e la natura dei servizi offerti siano genuinamente allineate con le finalità non lucrative e di promozione sportiva. La presenza di attività prettamente commerciali, soprattutto se prevalenti o strutturate in modo imprenditoriale, può portare alla riqualificazione dell’intera attività e alla perdita di tutti i benefici fiscali, con conseguenze economiche anche molto pesanti.

È sufficiente per un’ASD essere affiliata al CONI e avere uno statuto a norma per ottenere le agevolazioni fiscali?
No. Secondo la Corte di Cassazione, il rispetto dei requisiti formali è una condizione necessaria ma non sufficiente. È fondamentale una verifica in concreto per accertare che l’attività svolta sia effettivamente non commerciale e coerente con le finalità istituzionali.

A chi spetta l’onere di provare il diritto alle agevolazioni fiscali per un’ASD?
L’onere di provare la sussistenza dei presupposti per beneficiare del regime fiscale agevolato è a carico dell’associazione che lo invoca. Deve essere l’ente a dimostrare la propria natura non lucrativa e il carattere istituzionale delle sue attività.

Lo svolgimento di attività commerciali fa automaticamente perdere a un’ASD i benefici fiscali?
La legge consente alle ASD lo svolgimento di attività commerciali sussidiarie. Tuttavia, questa ordinanza chiarisce che se tali attività diventano prevalenti o se la struttura nel suo complesso opera con criteri imprenditoriali (come un centro fitness di alto livello), l’intera attività può essere riqualificata come commerciale, comportando la perdita di tutte le agevolazioni fiscali.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 25463 Anno 2024

Oggetto: Tributi

Ires, Irap e Iva 2005

Civile Ord. Sez. 5 Num. 25463 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME DI COGNOME NOME

Data pubblicRAGIONE_SOCIALE: 23/09/2024

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 7636 del ruolo generale dell’anno 2015, proposto

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, giusta procura speciale a margine del ricorso, dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliata presso lo studio del difensore in Roma, INDIRIZZO;

– ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-controricorrente-

per la cassRAGIONE_SOCIALE della sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte n. 1024/31/2014, depositata in data 22 settembre 2014.

Udita la relRAGIONE_SOCIALE della causa svolta nella camera di consiglio del 3 luglio 2024 dal Relatore Cons. AVV_NOTAIO NOME COGNOME NOME COGNOME di Nocera.

RILEVATO CHE

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , propone ricorso, affidato a quattro motivi, per la cassRAGIONE_SOCIALE della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale del Piemonte aveva rigettato l’appello proposto nei confronti dell’RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 19/01/2013 della Commissione Tributaria Provinciale di Vercelli che aveva rigettato il ricorso proposto dalla suddetta contribuente avverso l’avviso di accertamento con il quale l’Ufficio di Vercelli, previo p.v.c., aveva contestato, per il 2007, un reddito di impresa imponibile ai fini Ires, Irap e Iva, oltre sanzioni, disconoscendo la sussistenza in concreto dei requisiti di legge per beneficiare del regime tributario di favore di cui alla legge n. 398/91.
In punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR ha ritenuto che: 1) il p.v.c. fosse stato prodotto in giudizio e notificato al l’RAGIONE_SOCIALE in questione ; 2)la stessa, pur avendo tutti i requisiti formali per essere riconosciuta come RAGIONE_SOCIALE avente diritto alle agevolazioni fiscali, mascherasse, in concreto, un’attività commerciale (di palestra o di centro sportivo di alto livello) non essendo dimostrato alcun piano preordinato di attività istituzionale né una corrispondenza specifica dei corrispettivi con le singole attività istituzionali. In particolare, una serie di elementi emersi in sede di verifica (volantini pubblicitari di corsi sportivi, entità dei costi per utenze telefoniche ed elettriche, entità del canone di locRAGIONE_SOCIALE e degli incassi giornalieri, acquisti di indumenti sportivi e di prodotti energetici, oggetto di rivendita nei locali-palestra, acquisti di fioriere, zattere per piscina e altro materiale di moda, lampade abbronzanti, teli spugna, ed essenze
profumate per la sauna etc.) denotavano lo svolgimento di una piena attività commerciale; peraltro, l’esistenza di un complesso con piscina, sauna, centro benessere ed estetico, evidenziava di per sé la natura imprenditoriale dell’attività non compatibile con l’esenzione fiscale; 3) era poi inammissibile in quanto avanzata (in subordine) tardivamente solo in grado di appello, la richiesta di riconoscimento RAGIONE_SOCIALE detrazioni dell’Iva versata sugli acquisti.

3.Resiste con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE.

La contribuente ha depositato memoria ex art. 380bis1 c.p.c.

CONSIDERATO CHE

1.Con il primo motivo si denuncia l’errata e/o omessa motivRAGIONE_SOCIALE in relRAGIONE_SOCIALE ad un elemento decisivo per il giudizio per avere la CTR -a fronte della eccezione riproposta dalla contribuente in appello di mancata produzione del p.v.c. quale fondamento della pretesa tributaria – affermato che quest’ultimo risultava ‘ comunque prodotto in giudizio ‘ e notificato alla RAGIONE_SOCIALE sebbene lo stesso non risultasse agli atti del processo o, in ogni caso, fosse stato acquisito irritualmente e dunque fosse inutilizzabile.
1.1. Il motivo è inammissibile per le ragioni di seguito indicate.

1.2. In primo luogo, il motivo contiene un’indistinta unificRAGIONE_SOCIALE e sovrapposizione RAGIONE_SOCIALE ragioni di ricorso per cassRAGIONE_SOCIALE -riconducibili al vizio di violRAGIONE_SOCIALE di legge e al vizio della motivRAGIONE_SOCIALE -e demanda, impropriamente, alla Corte di sostituirsi al contribuente nel compito di enucleare, dall’insieme confuso RAGIONE_SOCIALE critiche congiuntamente proposte, autonomi profili di censura (Cass. 18/04/2018, n. 9486; Cass. n. 39169 del 09/12/2021).

1.3. Inoltre, il motivo, pur prospettando una violRAGIONE_SOCIALE di legge (peraltro senza indicare in rubrica alcuna specifica disposizione di legge) in realtà tende inammissibilmente ad una nuova interpretRAGIONE_SOCIALE di questioni di merito, avendo la CTR, con un apprezzamento in fatto non sindacabile dinanzi al giudice di legittimità, ritenuto essere stato ‘ comunque prodotto in giudizio il processo

verbale ed essendo stato lo stesso notificato alla parte ‘, il che coinvolge proprio l’attività valutativa del giudice su di un punto controverso oggetto della decisione.

1.4. Ugualmente, il prospettato vizio di motivRAGIONE_SOCIALE (quanto all’assunta contraddittorietà ed estraneità alle risultanze processuali) si profila inammissibile, in quanto -pur a prescindere dal riferimento al parametro di sindacato dell’omessa, insufficiente o contraddittoria motivRAGIONE_SOCIALE, non più attuale, ma inopportunamente evocato, essendo la censura articolata nelle forme dell’omesso esame di fatti decisivi e controversi- il vizio specifico denunciabile per cassRAGIONE_SOCIALE in base alla nuova formulRAGIONE_SOCIALE dell’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c. (come modificato dal decreto-legge 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, conv. dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, applicabile ratione temporis ) concerne l’omesso esame di un fatto storico , principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia). Ne consegue che, nel rigoroso rispetto RAGIONE_SOCIALE previsioni dell’art. 366 , comma 1, n. 6, c.p.c. e dell’ art. 369, comma 2, n. 4, c.p.c. il ricorrente deve indicare il “fatto storico”, il cui esame sia stato omesso, il “dato”, testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il “come” e il “quando” tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua “decisività”, fermo restando che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerRAGIONE_SOCIALE dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass., sez. un., n. 8053 e n. 8054 del 2014; Cass. n. 14324 del 2015). Né, ovviamente, e a maggior ragione, l’apprezzamento giuridico del giudice, dissonante rispetto alle aspettative e prospettazioni della parte, può assurgere a omesso esame di un fatto controverso e decisivo (Cass. sez. 2, n. 29923 del 2023); nella specie, la ricorrente non ha assolto il suddetto onere, non avendo dedotto l’omesso esame di un ‘fatto storico’, ma peraltro -quanto all’assunto della CTR circa la ritenuta
sussistenza agli atti del giudizio del p.v.c. – di profili attinenti alle risultanze probatorie, la rivalutRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE quali è preclusa a questa Corte.

Con il secondo motivo si denuncia: 1) la violRAGIONE_SOCIALE e falsa applicRAGIONE_SOCIALE della legge n. 398/1991 per avere la CTR ritenuto che lo svolgimento di una componente di attività commerciale (quale la rivendita di materiale sportivo regolarmente denunciata e tassata) escludesse radicalmente l’attività associativa istituzionale sebbene fosse contemplata dalla legge la possibilità di svolgimento di attività commerciali sussidiarie a quella istituzionale con applicabilità RAGIONE_SOCIALE agevolazioni fiscali alla componente istituzionale anche in presenza di attività commerciale ; 2) l’omessa motivRAGIONE_SOCIALE su un elemento decisivo per il giudizio (elementi di valutRAGIONE_SOCIALE della esclusione di attività istituzionale) non avendo il giudice di appello vagliato in che misura i rilevati costi rilevassero sul bilancio complessivo e se effettivamente costituissero espressione di un’attività commerciale. Al riguardo, ad avviso della ricorrente, ad es. i costi di pubblica affissione e quelli di fornitura di cartoline e volantini, erano pienamente inerenti all’attività RAGIONE_SOCIALE dell’RAGIONE_SOCIALE, quali strumenti di un’ attività di promozione e proselitismo senza, per ciò stesso, divenire commerciale così come alcuna rilevanza ai fini della pretesa imprenditorialità potevano assumere le spese di energia elettrica, gli oneri di illuminRAGIONE_SOCIALE e riscaldamento e i canoni di locRAGIONE_SOCIALE.
2.1.Il motivo si profila inammissibile.

2.2.In primo luogo, il mezzo cumula indistintamente le censure di cui all’art. 360, comma 1, n. 3 e n. 5, c.p.c., senza che la sua formulRAGIONE_SOCIALE permetta al giudice di legittimità di cogliere con chiarezza le doglianze prospettate onde consentirne l ‘ esame separato esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate in motivi diversi, singolarmente numerati (Cass. Sez. U, n. 9100 del 6/5/2015; Cass. n. 8915 del 11/4/2018).

2.3.Inoltre, premesso che, come chiarito da questa Corte, «Ai fini del riconoscimento del regime agevolato di cui all’art. 1 della legge n. 398 del 1991,

rileva la qualificRAGIONE_SOCIALE dell’RAGIONE_SOCIALE quale organismo senza fine di lucro da intendersi, in aderenza alla nozione eurounitaria, quello il cui atto costitutivo o statuto escluda, in caso di scioglimento, la devoluzione dei beni agli associati, trovando tale requisito preciso riscontro, ai fini IVA, nell’art. 4, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972 e, per le imposte dirette, nell’art. 111, comma 4-quinquies (oggi art. 148, comma 8) del d.P.R. n. 917 del 1986. Alla formale conformità RAGIONE_SOCIALE regole associative al dettato legislativo si aggiunge, poi, l’esigenza di una verifica in concreto sull’attività svolta al fine di evitare che lo schema associativo (pur formalmente rispettoso degli ulteriori requisiti prescritti dalle lettere a), c), d), e) ed f) degli artt. 148, comma 8, del vigente D.P.R. n. 917 del 1986 e 4, comma 7, del D.P.R. n. 633 del 1972) sia di fatto impiegato quale schermo di un’attività commerciale svolta in forma associata» (cfr. Cass., 26 ottobre 2021, n. 30008; Cass. sez. 5 n. 6361 del 2023); in particolare, la Corte ha evidenziato che le esenzioni d’imposta a favore RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE non lucrative – e, specificamente, RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE -dipendono non dalla veste giuridica assunta dall’RAGIONE_SOCIALE (o, quantomeno, non soltanto da quella), bensì dall’effettivo esercizio di un’attività senza fine di lucro, sicché l’agevolRAGIONE_SOCIALE fiscale (ma anche quella contributiva) non spetta in base al solo dato formale (estrinseco e neutrale) dell’affiliRAGIONE_SOCIALE al RAGIONE_SOCIALE, bensì per l’effettivo svolgimento dell’attività considerata, il cui onere probatorio incombe sul contribuente (così anche Cass., 30 aprile 2018, n. 10393; Cass., 30 aprile 2019, n. 11492; Cass., 11 novembre 2020, n. 25353; Cass., 24 dicembre 2020, n. 29500); Con specifico riferimento, poi, al dato formale, questa Corte ha affermato che gli enti di tipo associativo possono godere del trattamento agevolato previsto dall’art. 111 del d.P.R. n. 917 del 1986, in materia di IRPEG, e dall’art. 4 del d.P.R. n. 633 del 1972, in materia di IVA – come modificati, con evidente finalità antielusiva, dall’art. 5, del decreto legislativo n. 460 del 1997 a condizione non solo dell’inserimento, nei loro atti costitutivi e negli statuti, di tutte le clausole dettagliatamente indicate nell’ art. 5 del decreto legislativo n. 460 citato (art. 111, comma 4 quinquies), ma anche dell’accertamento che va effettuato dal giudice di merito con congrua motivRAGIONE_SOCIALE, che la loro attività si
svolga, in concreto, nel pieno rispetto RAGIONE_SOCIALE prescrizioni contenute nelle clausole stesse (Cass. 30 maggio 2012, n. 8623; Cass., 12 maggio 2020, n. 11456). Sotto lo specifico profilo dell’onere probatorio, questa Corte ha precisato che gli enti di tipo associativo non godono di una generale esenzione da ogni prelievo fiscale (come si evince dall’art. 111, comma 2, del d.P.R. n. 917 del 1986), potendo anche le RAGIONE_SOCIALE senza fini di lucro svolgere, di fatto, attività a carattere commerciale. Il citato art. 111, comma 1, in forza del quale le attività a favore degli associati non sono considerate commerciali e le quote associative non concorrono a formare il reddito complessivo, costituisce deroga alla disciplina generale, fissata dagli artt. 86 e 87 del medesimo d.P.R., secondo cui l’IRPEG si applica a tutti i redditi, in denaro o in natura, posseduti da soggetti diversi dalle persone fisiche. Ne discende, pertanto, che l’onere di provare i presupposti di fatto che giustificano l’esenzione è a carico del soggetto che la invoca, ossia l’RAGIONE_SOCIALE, secondo gli ordinari criteri stabiliti dall’art. 2697 cod. civ. (Cass., 12 febbraio 2013, n. 3360; Cass., 25 marzo 2015, n. 5931; Cass., 4 ottobre 2017, n. 23167); nella specie, il (sub) motivo con il quale si prospetta la violRAGIONE_SOCIALE di legge, da un lato non coglie il decisum, e dall’altro tende ad una inammissibile rivisitRAGIONE_SOCIALE di questioni di merito, in quanto nella sentenza impugnata, il giudice di appello ha fondato il riget to dell’appello sull’accertato svolgimento – con un apprezzamento di merito non sindacabile in sede di legittimitàda parte di RAGIONE_SOCIALE di un’attività esclusivamente commerciale , ‘ di fatto mascherando l’RAGIONE_SOCIALE una normale attività di palestra o di centro sportivo di alto livello ‘ e ‘ non essendo stato dimostrato in giudizio alcun preordinato piano di attività istituzionale né una corrispondenza specifica dei corrispettivi con le singole attività istituzionali ‘. In particolare, il giudice di appello ha affermato che benché l’RAGIONE_SOCIALE presentasse, sul piano tecnico e formale, tutti i requisiti per essere riconosciuta come ASD RAGIONE_SOCIALE con il RAGIONE_SOCIALE al fine di fruire RAGIONE_SOCIALE agevolazioni fiscali di cui alla legge n. 398/91, ‘ non vi fosse alcuna corrispondenza tra i fini istituzionali, il pagamento dei corrispettivi e i singoli associati ‘ considerato che una serie di elementi emersi in sede di p.v.c. (volantini pubblicitari di corsi sportivi, entità dei costi per utenze telefoniche ed
elettriche, entità del canone di locRAGIONE_SOCIALE e degli incassi giornalieri, acquisti di indumenti sportivi e di prodotti energetici, oggetto di rivendita nei localipalestra, acquisti di fioriere, zattere per piscina e altro materiale di moda, lampade abbronzanti, teli spugna, ed essenze profumate per la sauna etc.) denotavano lo svolgimento di una piena attività commerciale, supportato anche dall’esistenza di servizi finanziari per alcuni iscritti; ‘ né d’altra parte un complesso con piscina, sauna, centro benessere ed estetico, si poteva già di per sé ritenere di natura meramente RAGIONE_SOCIALE, tanto più di una RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘. va, al riguardo, ribadito l’orientamento di questa Corte secondo cui ‘ È inammissibile il ricorso per cassRAGIONE_SOCIALE con cui si deduca, apparentemente, una violRAGIONE_SOCIALE di norme di legge mirando, in realtà, alla rivalutRAGIONE_SOCIALE dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformRAGIONE_SOCIALE del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito ‘ (Cass. Sez. 6 – 3, Ordinanza n. 8758 del 04/04/2017; Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 18721 del 13/07/2018; Cass., sez. 5, 26 novembre 2020, n. 26961).
2.4. Quanto al dedotto vizio di ‘omessa motivRAGIONE_SOCIALE‘ il (sub)motivo è inammissibile in quanto- pur a prescindere dal riferimento al non più attuale parametro di sindacato dell’omessa motivRAGIONE_SOCIALE– il vizio specifico denunciabile per cassRAGIONE_SOCIALE ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., così come riformulato dall’art. 54, d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. nella I. 7 agosto 2012, n. 134, richiede che il fatto asseritamente omesso sia un fatto storico, con la conseguenza che, a tali fini, non costituiscono fatti le deduzioni difensive e gli elementi istruttori (cfr. Cass., ord., 29 ottobre 2018, n. 27415; Cass. sez. 5, n. 18710 del 2022); peraltro, si osserva che il cattivo esercizio del potere di apprezzamento RAGIONE_SOCIALE prove non legali da parte del giudice di merito non dà luogo, per le ragioni suindicate ad un vizio inquadrabile nel paradigma dell’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c. (cfr. Cass. 10 giugno 2016, n. 11892); nella specie, la ricorrente non ha dedotto l’omesso esame di un ‘fatto storico’ ma quanto all’omessa valutRAGIONE_SOCIALE circa l’effettiva espressione dei rilevati costi di un’attività commerciale – di profili attinenti alle risultanze probatorie, la rivalutRAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE quali è preclusa a questa Corte.
Con il terzo motivo si denuncia ‘la violRAGIONE_SOCIALE e falsa applicRAGIONE_SOCIALE di norme di diritto’ per avere la CTR dichiarato inammissibile in quanto formulata tardivamente in appello la domanda -in subordinedi detrRAGIONE_SOCIALE dell’Iva versata sulle fatture di acquisto sebbene la stessa fosse fondata sulla applicRAGIONE_SOCIALE della normativa in relRAGIONE_SOCIALE a fatti e circostanze già dedotte in primo grado.

3.1.Il motivo è infondato.

3.2. Il processo tributario è strutturato come giudizio d’impugnRAGIONE_SOCIALE di un provvedimento contenente la pretesa dell’A.F., nel quale l’Ufficio assume la veste di attore in senso sostanziale ed il dibattito processuale è delimitato, da un lato, dalle ragioni di fatto e di diritto esposte nell’atto impositivo e, dall ‘ altro, dalle questioni dedotte dal contribuente nel ricorso introduttivo (cfr. ex multis Cass. 03/02/2021, n. 2413, che menziona Cass. nn. 10779/2007, 15849/2006, 9754/2003). Al fine di accertare quando ricorra una domanda nuova, per autorevole dottrina, occorre fare riferimento agli elementi costitutivi di essa, ossia ai soggetti, al petitum e alla causa petendi , ed infatti a determinare la disuguaglianza (o novità) della domanda è sufficiente che sia diverso anche uno soltanto di tali aspetti giuridici. Considerazioni simmetriche valgono per il divieto (sancito, con riferimento al processo tributario, dal secondo comma dell’articolo 57) di proporre nuove eccezioni che non siano rilevabili d’ufficio. Nell’ottica della parte resistente, speculare a quella del fisco, è indubbio che il contribuente incorre nel divieto se propone per la prima volta in appello le eccezioni in senso tecnico, ossia gli strumenti processuali diretti a fare valere un fatto giuridico avente efficacia impeditiva, modificativa o estintiva della pretesa fiscale (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 864 del 2022).
3.3.Nella specie, la CTR si è attenuta ai suddetti principi nel ritenere inammissibile per novità la domanda formulata (in subordine) in appello dall’RAGIONE_SOCIALE di detrRAGIONE_SOCIALE dell’Iva versata sulle fatture di acquisto in quanto la stessa -avuto riguardo a ll’avviso di accertamento con il quale era stata operata, per il 2007, la ripresa di maggiori imposte dirette, Irap e Iva, sul presupposto del disconoscimento, in capo a RAGIONE_SOCIALE, dei requisiti di legge

per beneficiare del regime fiscale agevolativo previsto dalla legge n. 398/91 e alla contestRAGIONE_SOCIALE mossa dall’RAGIONE_SOCIALE in primo grado in ordine al lo svolgimento di un’attività istituzionale di pratica e di promozione RAGIONE_SOCIALE (v. sentenza impugnata e ricorso per cassRAGIONE_SOCIALE) -costituiva un ampliamento del thema decidendum , concretando una domanda dedotta ex novo dalla contribuente in sede di gravame.

Con il quarto motivo si denuncia l’omessa motivRAGIONE_SOCIALE in merito ad un elemento decisivo per il giudizio avendo la CTR omesso di argomentare (dichiarando ‘assorbito’ il relativo motivo) in ordine alle deduzioni dell’RAGIONE_SOCIALE – riproposte in appello – in punto di individuRAGIONE_SOCIALE degli effettivi elementi di democraticità richiesti dalla normativa (pieno rispetto dei requisiti formali e sostanziali per fruire RAGIONE_SOCIALE agevolazioni fiscali; svolgimento di attività istituzionale di pratica e di promozione RAGIONE_SOCIALE; forma giuridica di RAGIONE_SOCIALE e attività RAGIONE_SOCIALE; affiliRAGIONE_SOCIALE e iscrizione al registro RAGIONE_SOCIALE; esistenza di un libro soci; democraticità della gestione associativa; esclusione RAGIONE_SOCIALE finalità di lucro).
4.1. Il motivo si profila inammissibile.

4.2. L’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla I. n. 134 del 2012, ha introdotto nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassRAGIONE_SOCIALE, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti, nel cui paradigma non è inquadrabile la censura concernente la omessa valutRAGIONE_SOCIALE di deduzioni difensive (Cass., sez. 2, 14/06/2017, n. 14802; n. 2785 del 2021).
4.3.La censura formulata dalla ricorrente non riguarda l’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, ma la valutRAGIONE_SOCIALE di deduzioni difensive svolte nel giudizio di merito – concernenti l’individuRAGIONE_SOCIALE degli effettivi elementi di democraticità della gestione associativa richiesti dalla legge e, dunque, il rispetto dei requisiti formali e sostanziali per fruire RAGIONE_SOCIALE agevolazioni fiscali-

sicché essa esula dal dedotto vizio di motivRAGIONE_SOCIALE. Peraltro, nella specie, la CTR, ha ritenuto ‘assorbito’ il motivo di appello -afferente l’assunta omessa motivRAGIONE_SOCIALE del giudice di primo grado in ordine alle molteplici allegazioni della contribuente circa l’individuRAGIONE_SOCIALE degli effettivi elementi di democraticità richiesti dalla normativa (pieno rispetto dei requisiti formali e sostanziali per fruire RAGIONE_SOCIALE agevolazioni fiscali; svolgimento di attività istituzionale di pratica e di promozione RAGIONE_SOCIALE; forma giuridica di RAGIONE_SOCIALE e attività RAGIONE_SOCIALE; affiliRAGIONE_SOCIALE e iscrizione al registro RAGIONE_SOCIALE; esistenza di un libro soci; democraticità della gestione associativa; esclusione RAGIONE_SOCIALE finalità di lucro, v. ricorso pag.10 e segg.) dalle argomentazioni motivazionali della decisione in ordine all’accertato svolgimento da parte di RAGIONE_SOCIALE di una piena attività commerciale dietro lo schermo giuridico dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE. Pertanto, il denunciato vizio di motivRAGIONE_SOCIALE, si risolve in un ‘ inammissibile richiesta di revisione RAGIONE_SOCIALE valutazioni e dei convincimenti dello stesso giudice di merito che tenderebbe all’ottenimento di una nuova pronuncia sul fatto, sicuramente estranea alla struttura dell’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c. come novellato. 5.In conclusione, il ricorso va rigettato.
6.Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo;

P.Q. M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità che si liquidano in euro 5.800,00 per compensi oltre spese prenotate a debito;

Dà atto, ai sensi dell’art.13 comma 1 quater D.P.R. n.115/2002, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello, ove dovuto, per il ricorso a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13.

Così deciso in Roma il 3 luglio 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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