Agevolazione Tremonti Ambiente: calcolo dei costi

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione affronta il tema dell’Agevolazione Tremonti Ambiente per un impianto fotovoltaico. La Corte chiarisce due punti fondamentali: il limite del 20% per il cumulo con altri incentivi si calcola sul costo totale dell’investimento e non sul risparmio fiscale. Inoltre, nel determinare il ‘sovraccosto’ agevolabile tramite l’approccio incrementale, i costi e i vantaggi operativi devono essere esclusi dal calcolo, in applicazione della normativa europea vigente al momento dei fatti (Reg. 800/2008).

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Agevolazione Tremonti Ambiente: la Cassazione detta le regole sul calcolo dei costi

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione fornisce chiarimenti cruciali sull’applicazione dell’Agevolazione Tremonti Ambiente, in particolare per quanto riguarda il calcolo dei costi ammissibili in caso di investimenti in energie rinnovabili, come gli impianti fotovoltaici. La decisione si sofferma su due aspetti chiave: il limite di cumulabilità con altri incentivi e la corretta applicazione del cosiddetto ‘approccio incrementale’ per determinare il valore dell’investimento agevolabile.

Il caso in esame: un impianto fotovoltaico e due incentivi

Una società operante nel settore dei marmi aveva realizzato un impianto fotovoltaico, beneficiando sia delle tariffe incentivanti del ‘II Conto Energia’ sia dell’agevolazione fiscale nota come ‘Tremonti Ambiente’. L’Agenzia delle Entrate, a seguito di un controllo, aveva contestato l’indebita diminuzione del reddito d’impresa, riducendo l’importo della detassazione applicata dalla società. La controversia verteva principalmente su come calcolare correttamente i limiti e i costi per poter fruire di entrambi i benefici.

I motivi del ricorso e le questioni di diritto

La società contribuente ha portato il caso dinanzi alla Corte di Cassazione, sollevando due questioni principali:

1. L’interpretazione del limite del 20%: secondo la società, il limite del 20% previsto dalla normativa per il cumulo dei benefici non doveva essere applicato al costo dell’investimento, ma al risparmio fiscale ottenuto.
2. Il calcolo del ‘sovraccosto’: l’azienda contestava l’applicazione dell’approccio incrementale da parte dell’Agenzia, sostenendo l’impossibilità di paragonare un impianto fotovoltaico a uno tradizionale e, in ogni caso, l’erroneo inserimento nel calcolo dei costi operativi.

Le regole sull’Agevolazione Tremonti Ambiente e il calcolo dei costi

La Corte ha analizzato in dettaglio la normativa di riferimento, sia nazionale che europea. L’Agevolazione Tremonti Ambiente (prevista dall’art. 6 della L. 388/2000) consiste nell’escludere dal reddito imponibile gli investimenti volti a proteggere l’ambiente. Il calcolo di tale investimento deve seguire un ‘approccio incrementale’.

Il limite del 20%: un punto fermo della Corte

Sul primo punto, la Cassazione ha respinto la tesi della società. I giudici hanno confermato che la normativa è chiara: quando si cumulano l’agevolazione fiscale e le tariffe incentivanti, l’importo dell’investimento ambientale agevolabile non può superare il 20% del costo complessivo dell’investimento. Questo limite si riferisce proprio al costo dell’impianto e non al vantaggio fiscale che ne deriva. La decisione dei giudici di merito su questo punto è stata quindi ritenuta corretta.

L’approccio incrementale e l’esclusione dei costi operativi

Sul secondo motivo, la Corte ha invece dato ragione alla società. I giudici hanno chiarito che, per calcolare il ‘sovraccosto’ agevolabile, è necessario applicare la normativa europea vigente all’epoca dei fatti, ovvero il Regolamento (CE) n. 800/2008. Questo regolamento, a differenza del precedente, ha espressamente escluso dal calcolo dei costi ammissibili sia i vantaggi (profitti) sia i costi operativi connessi all’investimento.

Le motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte ha motivato la sua decisione ricostruendo l’evoluzione della normativa comunitaria in materia di aiuti di Stato per la tutela dell’ambiente. Mentre la disciplina del 2001 prevedeva un calcolo che teneva conto di costi e profitti operativi su un arco di cinque anni, il Regolamento 800/2008 ha semplificato la procedura, stabilendo che il costo ammissibile corrisponde unicamente al ‘sovraccosto’ di investimento, senza considerare le successive dinamiche operative.

Nel caso specifico, l’Agenzia delle Entrate aveva calcolato il costo di un impianto tradizionale includendo i costi di manutenzione e di acquisto del gasolio per cinque anni. Secondo la Cassazione, questo calcolo è errato perché basato sulla normativa precedente e non su quella applicabile (Reg. 800/2008), che esclude tali costi operativi. La decisione della Commissione Tributaria Regionale, che aveva avallato questo metodo, è stata quindi cassata perché non conforme al diritto.

Conclusioni e principio di diritto

In conclusione, la Corte ha accolto parzialmente il ricorso dell’azienda. La sentenza è stata annullata con rinvio a un nuovo giudice, che dovrà ricalcolare i costi ammissibili per l’agevolazione senza tenere conto dei costi operativi (manutenzione e carburante) dell’impianto tradizionale di confronto.

La Corte ha enunciato due importanti principi di diritto:

1. L’agevolazione Tremonti Ambiente richiede sempre una comparazione tra l’investimento ‘ambientale’ e un investimento ‘tradizionale’ equivalente.
2. Nel quantificare il valore dell’investimento in un impianto fotovoltaico ai sensi del Regolamento 800/2008, i costi ammissibili (ovvero i sovraccosti) devono essere calcolati senza prendere in considerazione i vantaggi e i costi operativi.

Come si calcola il limite del 20% per cumulare l’Agevolazione Tremonti Ambiente con altri incentivi energetici?
La Corte di Cassazione ha stabilito che il limite del 20% si applica al costo complessivo dell’investimento e non al risparmio fiscale che ne deriva. Pertanto, l’importo dell’investimento ambientale che può beneficiare della detassazione non può superare il 20% del costo totale dell’impianto.

I costi operativi (es. manutenzione, carburante) devono essere inclusi nel calcolo del ‘sovraccosto’ per la Tremonti Ambiente?
No. Secondo la Corte, in base al Regolamento (CE) n. 800/2008 (applicabile ai fatti di causa), il calcolo del sovraccosto agevolabile deve escludere sia i vantaggi (profitti) sia i costi operativi. Il calcolo si basa solo sulla differenza tra il costo di investimento ambientale e quello di un investimento tradizionale equivalente.

È sempre necessario confrontare un investimento ambientale con uno tradizionale per ottenere l’agevolazione?
Sì. La Corte ha affermato che l’agevolazione Tremonti Ambiente presuppone la necessità di una comparazione tra l’investimento ‘ambientale’ (es. impianto fotovoltaico) e un investimento ‘tradizionale’ equivalente (es. impianto alimentato a energia fossile) per determinare il quantum incentivabile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8052 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8052 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/03/2025

Oggetto: Agevolazione RAGIONE_SOCIALE ambiente -Art. 6 13-19 l. 388/2000 -Cumulo con incentivi del II RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE – Limite – Percentuale del 20% del costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento – Approccio incrementale – Art. 23 Reg. 800/2008 Calcolo dei costi ammissibili – Rilevanza dei costi operativi – Esclusione

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 27052/2017 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE o anche RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale a margine del ricorso, dall’AVV_NOTAIO e dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio del secondo;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale RAGIONE_SOCIALEo Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

–

controricorrente

–

avverso la sentenza RAGIONE_SOCIALEa Commissione tributaria regionale del Lazio, Sezione Staccata di Latina, n. 1981/18/2017, depositata in data 7 aprile 2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 marzo 2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

La società RAGIONE_SOCIALE (incorporante la RAGIONE_SOCIALE) impugnava innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Frosinone l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, con il quale l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE entrate accertava, in relazione all’anno d’imposta 2009, l’indebita diminuzione del reddito d’impresa RAGIONE_SOCIALEa RAGIONE_SOCIALE, per complessivi Euro 652.500,00, importo indicato al rigo RF54 cod. 99 RAGIONE_SOCIALEa dichiarazione dei redditi 2010 a titolo di sovraccosto de ll’investimento per la realizzazione di un impianto fotovoltaico, ex art. 6 commi 13-19 RAGIONE_SOCIALEa l. 388/2000, come stimato da perizia di parte, in luogo di quello agevolabile in astratto (Euro 348.514,45).
L’Ufficio evidenziava che la detassazione non poteva in concreto essere superiore al 20% del costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento (ovvero Euro 331.952,00), ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 9 D.M. 19/02/2007, fruendo la società RAGIONE_SOCIALE tariffe incentivanti del II RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.

La contribuente, per quanto qui ancora rilevi, eccepiva l ‘erronea quantificazione RAGIONE_SOCIALEa quota di detassazione ammissibile e la non applicabilità RAGIONE_SOCIALE‘ulteriore riduzione dei benefici in virtù del limite percentuale del 20%.

La CTP rigettava il ricorso.

La contribuente proponeva appello avverso la decisione dei giudici di prossimità; la Commissione tributaria regionale del Lazio, Sezione Staccata di Latina, confermava la decisione di primo grado: con riferimento al criterio per la determinazione RAGIONE_SOCIALE‘ammo ntare RAGIONE_SOCIALE‘investimento da ammettere a detassazione, i giudici del gravame ritenevano corretto l’operato RAGIONE_SOCIALE‘Ufficio e non condivisibile l’assunto RAGIONE_SOCIALE‘appellante circa l’unicità RAGIONE_SOCIALE‘impianto fotovoltaico realizzato e la conseguente carenza di alternative (in termini di realizzazione di impianti tradizionali) in concreto. In particolare, l’espressione ‘approccio incrementale’ utilizzata dal legislatore
nell’art. 6 l. 388/2000 non poteva non riferirsi secondo la CTR -al maggior costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento ambientale rispetto alla realizzazione di un impianto tradizionale. Confutavano, poi, la tesi RAGIONE_SOCIALE‘appellante, secondo cui il 20% (quale limite RAGIONE_SOCIALEa det assazione) dovesse riferirsi al risparmio di imposta, affermando di contro che la lettera RAGIONE_SOCIALEa norma (in particolare l’art. 9 del D.M. 19/02/2007) era chiara nell’ancorare la detta percentuale al costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento.

Contro la sentenza RAGIONE_SOCIALEa CTR propone ricorso per cassazione la contribuente, affidato a due motivi. Resiste l’Ufficio con controricorso.

È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il 05/03/2025. La controricorrente ha depositato memoria ex art. 380bis1 cod. proc. civ..

Considerato che:

Con il primo motivo la contribuente denuncia, in relazione all’art. 360, comma prima, n. 3, cod. proc. civ., la «violazione e/o falsa applicazione de ll’art. 6, co. 13 -19, RAGIONE_SOCIALEa l. n. 388 del 2000, RAGIONE_SOCIALE‘art. 9 del D.M. 19 febbraio 2007 e RAGIONE_SOCIALE‘art. 19 del D.M. 5 luglio 2012 laddove la Commissione Tributaria Regionale ha ritenuto che la variazione in diminuzione (e quindi l’agevolazione in questione) non potrebbe superare la quota del 20% RAGIONE_SOCIALE‘investimento effettuato dalla società».

Assume l a ricorrente che ‘il limite del 20 per cento del costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento di cui all’art. 9 del d.m. 19 febbraio 2007 attiene esclusivamente alla possibilità di beneficiare RAGIONE_SOCIALE tariffe agevolate e dei premi connessi alla cessione RAGIONE_SOCIALE‘energia in eccesso r ispetto al fabbisogno aziendale prodotta dall’impianto fotovoltaico. Non costituisce, invece, un presupposto per beneficiare RAGIONE_SOCIALE‘agevolazione c.d. <>’ (pag. 9 del ricorso).

La contribuente afferma, poi, che, pur volendo ritenere applicabile il predetto limite all’agevolazione ‘RAGIONE_SOCIALE ambiente’, la sentenza sarebbe affetta da un error in iudicando , avendo ritenuto che la percentuale del 20% dovesse riferirsi all’imponibile, e non già

alla ‘detassazione’, ovvero al vantaggio in termini di imposte (nella specie pari ad Euro 179.437,50).

Afferma, più precisamente, la società ricorrente che ai fini RAGIONE_SOCIALEa cumulabilità con le tariffe incentivanti del “RAGIONE_SOCIALE“, l’importo da assumere come riferimento per verificare che l’agevolazione non superi il 20% RAGIONE_SOCIALE‘investimento complessivo, non sarebbe l’investimento ambientale, e dunque la ‘base imponibile’ sulla quale operare la detassazione, bensì il ‘risparmio fiscale’ attribuito al contribuente.

Il motivo è infondato.

Come già chiarito in materia da questa Corte (Cass. 21/06/2023, n. 17789) «compatibilmente con le relative disposizioni in tema di cumulabilità, l’articolo 19 del D.M. 5 luglio 2012 prevede espressamente che sia possibile beneficiare sia RAGIONE_SOCIALE‘agevolazione fiscale di cui alla RAGIONE_SOCIALE ambiente, sia RAGIONE_SOCIALE tariffe incentivanti riconosciute dal RAGIONE_SOCIALE alla produzione di energia elettrica, nei limiti del 20% del costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento. Dalla lettera RAGIONE_SOCIALEa norma si evince che l’importo RAGIONE_SOCIALE‘investimento ambientale oggetto del beneficio, e rispetto al quale debba essere, con operazione successiva, calcolato il risparmio fiscale, non possa eccedere il 20% RAGIONE_SOCIALE‘investimento complessivo».
Nella specie, quindi, deve ritenersi corretto il calcolo eseguito dall’Amministrazione e condivisibile la decisione impugnata sia nella parte in cui ha ritenuto applicabile il limite del 20% alla fattispecie sia nella parte in cui ha riferito il detto limite al costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento complessivo.

Con il secondo motivo la contribuente denuncia in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la «violazione RAGIONE_SOCIALE‘art. 6, comma 15 RAGIONE_SOCIALEa l. n. 388 del 2000, RAGIONE_SOCIALEa disciplina comunitaria degli aiuti di Stato per la tutela RAGIONE_SOCIALE‘ambiente 2001/C 37/03, sostituita dalla successiva disciplina comunitaria degli aiuti di Stato per la tutela ambientale 2008/C 82/01 e del Regolamento (CE) n. 800/2008 RAGIONE_SOCIALEa Commissione del 6 agosto 2008».

Ribadisce l’illegittima applicazione del cd. ‘approccio incrementale’ utilizzato dall’Ufficio, atteso che nella specie l’investimento ambientale effettuato non poteva essere credibilmente paragonato ad uno tradizionale. Contesta, quindi, le affermazioni del giudice di appello – ritenute non corrispondenti alla normativa di riferimento – secondo cui la detassazione va ricercata nel sovraccosto e deve essere considerata al netto di profitti e costi attesi nei primi 5 anni di vita RAGIONE_SOCIALE‘impianto. Stante l’impos sibilità di individuare oggettivamente l’investimento alternativo, l’intero ammontare RAGIONE_SOCIALE‘impianto costituisce la deduzione spettante (pag. 15 del ricorso). Inoltre, il riferimento ai profitti e ai costi previsti nel quinquennio è stato abrogato dal Regolamento n. 800/2008, per cui la sentenza impugnata si pone in contrasto con la disciplina comunitaria.
Il motivo è fondato nei limiti appresso indicati.

S’impone una breve ricostruzione RAGIONE_SOCIALEa normativa (anche sovranazionale) e RAGIONE_SOCIALEa giurisprudenza formatasi in materia.

2.1. RAGIONE_SOCIALE la giurisprudenza di questa Corte (da ultimo Cass. 08/07/2024, n. 18572; Cass. 28/07/2023, n. 23054) «l’agevolazione di cui alla c.d. RAGIONE_SOCIALE consiste nell’esclusione dalla formazione del reddito imponibile, ai fini RAGIONE_SOCIALE imposte sul reddito, degli ‘investimenti ambientali’ definiti sulla scorta RAGIONE_SOCIALEa ‘Disciplina comunitaria degli aiu ti di Stato per la tutela RAGIONE_SOCIALE‘ambiente’ pubblicata nella CGUE C 37 del 3/02/2001 par. 37, con riferimento agli investimenti che consentono di prevenire, ridurre o ripa rare i danni causati all’ambiente dall’attività̀ di impresa, calcolati secondo un approccio incrementale, in base al quale dapprima si calcola il valore medio annuo degli investimenti ambientali compiuti nel biennio precedente e quindi si provvede a dedurr e tale valore medio dall’ammontare RAGIONE_SOCIALE‘investimento ambientale realizzato nell’anno. La detassazione ha quindi ad oggetto l’eccedenza del valore RAGIONE_SOCIALE‘investimento nell’anno rispetto a quello degli investimenti compiuti nel biennio precedente. Nella
successiva evoluzione, i commi da 13 a 19 RAGIONE_SOCIALE‘art. 6 RAGIONE_SOCIALEa RAGIONE_SOCIALE ambiente (l. n. 388/2000) – abrogati a decorrere dal 26 giugno 2012 (D.L. n. 83/2012, convertito dalla l. n. 134/2012) – hanno previsto la detassazione RAGIONE_SOCIALEa quota di reddito imponibile destinata agli investimenti ambientali RAGIONE_SOCIALE piccole e medie imprese, da sterilizzare con il meccanismo RAGIONE_SOCIALEa variazione in diminuzione RAGIONE_SOCIALE‘imponibile, da operare in sede di dichiarazione dei redditi. In alternativa, l’agevolazione fiscale poteva anche ess ere fruita presentando un’istanza di rimborso qualora l’impresa avesse omesso di effettuare la variazione in diminuzione nella dichiarazione di competenza».
2.2. La norma di riferimento è l’art. 6, comma 15, RAGIONE_SOCIALEa legge n. 388 del 2000, ratione temporis vigente, secondo cui: ‘ per investimento ambientale si intende il costo di acquisto RAGIONE_SOCIALE immobilizzazioni materiali di cui all’art. 2424, primo comma, lett. b), n. 2. cod. civ. necessario per prevenire ridurre e riparare danni causati all’ambiente. Sono in ogni caso esclusi gli investimenti realizzati in attuazione di obblighi di legge. Gli investimenti ambientali vanno calcolati con l’approccio incrementale’. L ‘investimento ambientale deducibile coincide quindi con il valore RAGIONE_SOCIALEa corrispondente immobilizzazione materiale iscritta nello stato patrimoniale del bilancio relativo all’esercizio in cui l’intervento sia stato realizzato e va calcolato con ‘l’approccio incrementale’ .
2.3. Con la risoluzione 11 luglio 2002, n. 226/E, l’RAGIONE_SOCIALE ha chiarito la nozione di ‘approccio incrementale’, operando a tali fini un rinvio alla disciplina comunitaria sugli aiuti di Stato in materia ambientale, allora contenuta nella comunicazione RAGIONE_SOCIALEa Commissione RAGIONE_SOCIALE‘UE n. 2001/C 37/03, ed osservando in particolare:

-che per ‘danni causati all’ambiente” si intendono quelli derivanti dallo svolgimento RAGIONE_SOCIALE‘attività RAGIONE_SOCIALE‘impresa, i soggetti beneficiari RAGIONE_SOCIALE‘agevolazione, come evidenziato nella circolare n. 1 del 3 gennaio 2001, sono le piccole e medie imprese – di cui al decreto 18 settembre 1997 del RAGIONE_SOCIALE – che esercitano, in regime di contabilità

ordinaria, le attività di cui all’art. 51 del testo unico RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi, approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR);

che la determinazione RAGIONE_SOCIALEa quota di reddito agevolata è pari: per il periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2001 e per il successivo, all’ammontare degli investimenti ambientali realizzati, calcolati secondo “l’approccio incrementale”, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘a rt. 6, comma 15, ultimo periodo; a partire dal terzo periodo d’imposta di applicazione del beneficio, all’eccedenza degli investimenti ambientali realizzati nel periodo d’imposta, determinati sempre secondo il suddetto approccio incrementale, rispetto alla media degli stessi investimenti dei due periodi di imposta precedenti;
che al fine di chiarire la nozione di “approccio incrementale” soccorre il principio contenuto nella “Disciplina comunitaria degli aiuti di Stato per la tutela RAGIONE_SOCIALE‘ambiente”, pubblicata nella Gazzetta ufficiale RAGIONE_SOCIALE Comunità europee n. C/37 del 3 febbraio 2001, paragrafo 37, secondo cui i benefici per gli investimenti ambientali sono “rigorosamente limitati ai costi d’investimento supplementari (“sovraccosti”) necessari per conseguire gli obiettivi di tutela ambientale”;

che l’applicazione del suddetto criterio richiede, pertanto, la quantificazione dei costi d’investimento supplementari; anche se questi non siano facilmente isolabili dal costo totale RAGIONE_SOCIALE‘investimento, il metodo di calcolo RAGIONE_SOCIALE‘investimento supplementare deve, comunque, ispirarsi a criteri oggettivi basati, per esempio, sul costo di un investimento analogo sotto il profilo tecnico, ma che non consenta di raggiungere lo stesso grado di tutela ambientale, come peraltro sottolineato nella richiamata disciplina comunitaria;
che occorre inoltre rettificare il costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento con riferimento ai vantaggi economici ottenuti in conseguenza RAGIONE_SOCIALE‘investimento ambientale realizzato, valutati in termini di aumento di capacità produttiva, di risparmi di spesa e di produzioni accessorie aggiuntive e che solo qualora gli investimenti riguardino

esclusivamente la tutela ambientale, senza dar luogo ad altri vantaggi economici, non si applicano riduzioni supplementari.

Con particolare riferimento all’acquisizione di un impianto fotovoltaico, i ‘costi d’investimento supplementari’ o ‘sovraccosti’ consistono nei maggiori oneri derivanti dall’acquisto o dalla costruzione di tale impianto, rispetto a quelli che il medesimo s oggetto sopporterebbe per l’acquisto o la costruzione di un impianto tradizionale, non ad energia rinnovabile, avente pari capacità in termini di produzione effettiva. Tale sovraccosto rappresenta la quota di investimento direttamente connessa con la tutela RAGIONE_SOCIALE‘ambiente, tuttavia , il calcolo RAGIONE_SOCIALE‘investimento agevolabile non si esaurisce nella quantificazione di tale sovraccosto, perché con le modifiche successivamente intervenute nella disciplina degli aiuti di Stato in materia ambientale, ad opera RAGIONE_SOCIALEa comunicazione n. 2008/C 82/01 (par. 3.1., punto 80, RAGIONE_SOCIALEa Parte III RAGIONE_SOCIALEa ‘Disciplina’), la Commissione ha ulteriormente precisato che: «i costi ammissibili, limitati ai sovraccosti d’investimento necessari a raggiungere un livello di tutela ambientale superiore a quello richiesto dalle norme comunitarie, sono calcolati in due fasi. In prima battuta, il costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento direttamente connesso con la tutela ambientale viene stabilito in relazione alla situazione controfattuale, ove possibile. In seconda battuta, vengono sottratti i profitti operativi e aggiunti i costi operativi».
2.4. La normativa comunitaria, in sintesi, quantificava l’investimento complessivamente agevolabile considerando: a) i costi d’investimento supplementari o sovraccosti, a cui b) vengono sottratti i profitti operativi e c) aggiunti i costi operativi attinenti all’impianto e relativi ai primi cinque anni dall’entrata in funzione del medesimo. Il susseguente punto 82 del medesimo paragrafo precisa, poi, ulteriormente: «individuazione dei benefici e dei costi operativi: i costi ammissibili vanno calcolati al netto di qualsiasi profitto operativo e costo operativo connesso con l’investimento supplementare per la tutela RAGIONE_SOCIALE‘ambiente e verificatosi durante i
primi cinque anni di vita RAGIONE_SOCIALE‘investimento in esame, salvo diversa indicazione nel presente capo. A tal fine, dai sovraccosti d’investimento vanno detratti i profitti operativi e aggiunti i costi operativi».

Dalla lettura RAGIONE_SOCIALE due disposizioni riportate si evince agevolmente che « i ‘costi operativi’ idonei ad essere aggiunti al costo RAGIONE_SOCIALE‘investimento iniziale sono solo quei costi legati all’effettivo utilizzo di un bene strumentale ecocompatibile, che l’impresa non avrebbe sostenuto nell’ipotesi in cui avesse impiegato un bene an alogo, a con una maggiore incidenza sull’ambiente» (Cass. n. 23054/2023 cit.).

2.5. In parziale continuità con la disciplina previgente, il «Regolamento (CE) N. 800/2008 RAGIONE_SOCIALEa Commissione del 6 agosto 2008 che dichiara alcune categorie di aiuti compatibili con il mercato comune in applicazione degli articoli 87 e 88 del trattato (Regolamento generale di esenzione per categoria)», nell’ottica di una più semplice determinazione del sovraccosto prevede, in generale, all’art. 21 ( ‘Aiuti agli investimenti per la tutela RAGIONE_SOCIALE‘ambiente in misure di risparmio energetico’ ), che gli aiuti agli investimenti per la tutela RAGIONE_SOCIALE‘ambiente che consentono risparmi energetici da parte RAGIONE_SOCIALE imprese sono compatibili con il mercato comune ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘articolo 87, paragrafo 3, del trattato e sono esenti dall’obbligo di notifica di cui all’articolo 88, paragrafo 3, del trattato, purché siano soddisfatte le condizioni ivi indicate; il § 3 RAGIONE_SOCIALE‘art. 21 prevede, poi, che «i costi ammissibili devono essere calcolati al netto di qualsiasi vantaggio e costo operativo connesso agli investimenti aggiuntivi in risparmio energetico e verificatosi durante i primi tre anni di vita RAGIONE_SOCIALE‘investimento nel caso RAGIONE_SOCIALE PMI, i primi quattro anni nel caso RAGIONE_SOCIALE grandi imprese che non partecipano al sistema UE di scambio RAGIONE_SOCIALE quote di emissione di CO2 e i primi cinque anni nel caso RAGIONE_SOCIALE grandi imprese che partecipano al sistema UE di scambio RAGIONE_SOCIALE quote di emissione di CO2. Per le grandi imprese questo periodo può essere ridotto ai primi tre anni di vita
RAGIONE_SOCIALE‘investimento qualora si possa dimostrare che il periodo di ammortamento RAGIONE_SOCIALE‘investimento non supera i tre anni. I calcoli dei costi ammissibili vengono certificati da un revisore dei conti esterno.

2.6. Con particolare riferimento agli investimenti da fonti rinnovabili (come nel caso per cui è l’odierno giudizio), soccorre la disciplina specifica dettata dall’art. 23 del richiamato Regolamento (CE) n. 800/2008, per gli «Aiuti agli investimenti per la tutela RAGIONE_SOCIALE‘ambiente per promuovere la produzione di energia da fonti rinnovabili», che al § 3 prevede che i costi ammissibili corrispondono ai sovraccosti sostenuti dal beneficiario rispetto ai costi connessi ad una centrale elettrica tradizionale o ad un sistema di riscaldamento tradizionale di pari capacità in termini di produzione effettiva di energia.
Sia l’art. 21, sia l’art. 23 prevedono che ‘i costi ammissibili vengono calcolati come previsto dall’art. 18, paragrafi 6 e 7, senza prendere in considerazione i vantaggi e i costi operativi’ (paragrafo 5 RAGIONE_SOCIALE‘art. 21, paragrafo 3, secondo periodo, RAGIONE_SOCIALE‘ar t. 23).

Pertanto, con il Regolamento 800/2008, abrogato dall’art. 57 del Regolamento CE n. 651/2014 (ma applicabile ratione temporis alla fattispecie), vantaggi e costi operativi sono stati espunti dal calcolo del sovraccosto (ovvero del costo ammissibile), nel senso che, contrariamente a quanto previsto in precedenza, i primi (ovvero i profitti) non vanno detratti ed i secondi (i costi operativi) non vanno aggiunti.

2.8 . Ciò premesso, l’affermazione RAGIONE_SOCIALEa ricorrente circa l’impossibilità di paragonare il proprio investimento ad uno tradizionale non solo è smentita da quanto riportato nelle perizie di parte redatte in sede di contraddittorio con l’Ufficio (come riportato a pagina 2 RAGIONE_SOCIALEa sentenza appellata: ‘la societàRAGIONE_SOCIALEaveva indicato come investimento alternativo…l’acquisto di un gruppo elettrogeno con una capacità produttiva analoga a quella RAGIONE_SOCIALE‘impianto fotovoltaico’), ma, ove pure fosse corrispondente al vero, non comporterebbe l’illegittimità RAGIONE_SOCIALE‘applicazione del metodo del cd. approccio
incrementale. Infatti, in disparte ogni considerazione sugli effetti (totalmente disapplicativi) RAGIONE_SOCIALEa normativa nell’ipotesi di unicità e/o singolarità RAGIONE_SOCIALE‘investimento e RAGIONE_SOCIALEa conseguente impossibilità di paragonarlo ad uno tradizionale, la normativa (art. 23, comma 3, Regolamento 800/2008) prevede, ai fini de quibus , la comparazione con un investimento analogo sotto il profilo tecnico: ‘i costi ammissibili corrispondono ai sovraccosti sostenuti dal beneficiario rispetto ai costi connessi ad una centrale elettrica tradizionale o ad un sistema di riscaldamento tradizionale di pari capacità in termini di produzione effettiva di energia’. La normativa prevede, in altri termini, come necessaria la comparazione, per le fonti energetiche rinnovabili, con altro investimento ‘tradizionale’ quale requisito RAGIONE_SOCIALE‘agevolazione.
Come recentemente affermato da questa Corte «il riferimento al metodo del c.d. ‘approccio incrementale’, che, per quanto attiene al periodo di realizzazione RAGIONE_SOCIALE‘impianto fotovoltaico di cui si discute nel presente giudizio, va inquadrato nella normativa europea di riferimento del regolamento n. 800/2008/CE (cfr., in particolare, gli artt. 18 e 23) […] , sta solo ad individuare il quantum incentivabile, consistente nella differenza tra il valore RAGIONE_SOCIALE‘investimento ambientale con riferimento alla realizzazione di detto impianto ed il valore di un impianto equivalente alimentato ad energia fossile, senza valorizzazione di altri elementi (come ad esempio altri incentivi, canoni di leasing o simili)» (Cass. 02/05/2024, n. 11868).
È opportuno, stante l’assenza di specifici precedenti sul punto, enunciare il seguente principio di diritto: ‘l’agevolazione prevista dalla cd. RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (art. 6 l. 388/2000) presuppone la necessità RAGIONE_SOCIALEa comparazione tra l’investimento ‘ambientale’ che consente di prevenire, ridurre o riparare i danni causati all’ambiente dall’attività d’impresa (ad es. l’impianto da fonti rinnovabili), e l’investimento tradizionale equivalente (ad es. impianto alimentato da energia fossile) ‘ .
2.9. Coglie, invece, nel segno la seconda censura, oggetto del motivo in scrutinio, ovvero l’erronea applicazione RAGIONE_SOCIALEa normativa comunitaria (del 2001 in luogo di quella del 2008, che esclude -art. 23 -dal computo dei costi ammissibili i vantaggi ed i costi operativi).

Nella specie, infatti, ai fini RAGIONE_SOCIALEa determinazione del sovraccosto ammissibile l’RAGIONE_SOCIALE ha calcolato i costi di manutenzione per cinque anni ed i costi per l’acquisto del gasolio RAGIONE_SOCIALE‘impianto tradizionale per cinque anni (cfr. schema di calcolo riportato nel controricorso).

La decisione adottata dalla CTR risulta pertanto non condivisibile e difforme rispetto al dettato normativo perché il giudice RAGIONE_SOCIALE‘appello non ha considerato che, secondo l’art. 23 del Regolamento n. 800/2018, applicabile al caso di specie, i costi operativi (tali essendo sia quelli di manutenzione sia quelli per l’acquisto del gasolio per l’operatività RAGIONE_SOCIALE‘impianto tradizionale) non vanno presi in considerazione nel calcolo del sovraccosto ammissibile.

Anche sotto questo aspetto, in assenza di precedenti di questa Corte, è utile l’enunciazione del seguente principio di diritto: ‘ nella quantificazione del valore RAGIONE_SOCIALE‘investimento consistente nella realizzazione di un impianto fotovoltaico, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 23, paragrafo 3, del Regolamento 800/2008, i costi ammissibili, corrispondenti ai sovraccosti sostenuti dal beneficiario rispetto ai costi connessi ad un impianto tradizionale, devono essere calcolati senza prendere in considerazione i vantaggi ed i co sti operativi’ .
3. In conclusione, va accolto, per quanto di ragione, il secondo motivo di ricorso, e rigettato il primo; la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, Sezione Staccata di Latina, in diversa composizione, perché proceda a nuovo esame in relazione alla censura accolta, ovvero alla quantificazione dei costi ammissibili, senza considerare i costi operativi, ed alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.
P.Q.M.

La Corte accoglie per quanto di ragione il secondo motivo di ricorso, rigettato il primo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, Sezione Staccata di Latina, perché, in diversa composizione e nel rispetto dei principi esposti, proceda a nuovo giudizio limitatamente alla censura accolta, provvedendo anche a regolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 5 marzo 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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