Agevolazione proprietà montana: No a doppi scambi

La Corte di Cassazione ha negato l’agevolazione proprietà montana a due contribuenti che avevano strutturato un’operazione immobiliare tramite un doppio e contestuale atto di permuta. L’operazione vedeva un primo soggetto cedere un terreno a un secondo, che a sua volta lo cedeva immediatamente a un terzo. La Corte ha stabilito che, ai fini fiscali, gli atti vanno analizzati singolarmente. Poiché il secondo soggetto non ha mai effettivamente accorpato il terreno alla sua proprietà, ma ha agito come semplice intermediario, il requisito oggettivo dell’arrotondamento, necessario per l’agevolazione, non è stato soddisfatto. La decisione sottolinea la prevalenza della forma giuridica dell’atto sull’intento economico finale delle parti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Agevolazione proprietà montana: la Cassazione nega il beneficio in caso di doppio scambio

L’agevolazione proprietà montana rappresenta uno strumento fiscale cruciale per lo sviluppo agricolo nelle aree montane, ma il suo accesso è subordinato a requisiti oggettivi stringenti. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha chiarito che la forma giuridica scelta dalle parti per un’operazione immobiliare prevale sull’intento economico finale, negando il beneficio in un caso di doppio atto di permuta contestuale. Questa decisione offre importanti spunti sulla corretta interpretazione delle norme tributarie e sulla pianificazione delle operazioni immobiliari.

I Fatti del Caso: una complessa operazione di permuta

Il caso ha origine da un avviso di liquidazione emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di due contribuenti. L’Agenzia contestava l’indebita fruizione dell’agevolazione fiscale per la proprietà montana, sostenendo la mancanza del requisito essenziale dell’arrotondamento/accorpamento dei terreni.

L’operazione contestata era strutturata attraverso due atti di permuta, stipulati contestualmente. Un primo contribuente (Soggetto A) trasferiva alcune particelle di terreno a un secondo contribuente (Soggetto B). Immediatamente dopo, nello stesso contesto, il Soggetto B trasferiva le medesime particelle a un terzo (Soggetto C). L’obiettivo finale era consolidare i terreni nella proprietà del Soggetto C, ma l’operazione era stata realizzata facendo ‘transitare’ la proprietà attraverso il Soggetto B.

La Commissione tributaria di primo grado aveva dato ragione ai contribuenti, ma la decisione era stata ribaltata in appello. La Commissione di secondo grado aveva infatti accolto la tesi dell’Agenzia, sostenendo che gli atti dovessero essere analizzati separatamente e che, di conseguenza, il Soggetto B non aveva mai realmente accorpato i terreni alla sua proprietà, vanificando il presupposto dell’agevolazione.

Le ragioni del ricorso in Cassazione

I contribuenti hanno proposto ricorso per cassazione, articolando diversi motivi. Essenzialmente, sostenevano che la Corte territoriale avesse errato nel non considerare l’operazione nel suo complesso come un unico negozio plurilaterale, volto a realizzare lo scopo di accorpamento previsto dalla legge. Secondo la loro tesi, l’intenzione comune delle parti e il risultato finale avrebbero dovuto prevalere sulla frammentazione formale degli atti.

Analisi della Corte e il principio della forma sull’intento

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando la decisione di secondo grado. Il ragionamento dei giudici si è basato su un principio cardine del diritto tributario, in particolare per l’imposta di registro: l’imposta si applica in base alla natura intrinseca e agli effetti giuridici dell’atto presentato per la registrazione, a prescindere dallo scopo pratico o economico perseguito dalle parti (art. 20 d.P.R. 131/1986).

La Corte ha sottolineato che i contribuenti avevano liberamente scelto di strutturare l’operazione tramite due distinti atti di permuta. Di conseguenza, l’analisi fiscale non poteva che essere ‘atomistica’, ovvero basata su ciascun singolo atto. Nel primo trasferimento, tra Soggetto A e Soggetto B, non si era realizzato alcun accorpamento, poiché B aveva immediatamente ceduto i terreni. Pertanto, il presupposto oggettivo per l’agevolazione proprietà montana era venuto a mancare.

Il ruolo del Sistema Tavolare nell’agevolazione proprietà montana

Un elemento cruciale nella decisione è stato il regime del sistema tavolare, vigente nei territori in cui si è svolta la vicenda. In tale sistema, il trasferimento della proprietà immobiliare si perfeziona non con il semplice consenso, ma solo con l’iscrizione dell’atto nel libro fondiario (intavolazione). Questo aspetto ha ulteriormente rafforzato la tesi della Corte. Poiché il Soggetto B ha acquistato e ceduto contestualmente i terreni, non vi è mai stato un momento in cui tali particelle fossero giuridicamente ed effettivamente accorpate alla sua proprietà preesistente. Il suo ruolo è stato quello di un mero intermediario, un ‘ponte’ giuridico per far pervenire i beni da A a C.

Le Motivazioni della Decisione

Le motivazioni della Corte si fondano sulla netta distinzione tra il piano dell’intenzione soggettiva delle parti e quello degli effetti giuridici oggettivi degli atti stipulati. I ricorrenti lamentavano che non fosse stata valorizzata la volontà comune di realizzare un accorpamento finale. Tuttavia, la Cassazione ha ribadito che, ai fini dell’imposta di registro, l’interpretazione deve basarsi sulla struttura dell’atto, sulle sue clausole e sugli effetti che esso è destinato a produrre secondo la legge. L’indagine dell’ufficio finanziario deve limitarsi all’atto stesso, senza poter ricostruire finalità economiche più ampie che non trovino riscontro nella forma giuridica scelta. La scelta di due permute separate, anziché di un unico contratto plurilaterale, ha determinato conseguenze fiscali inevitabili. Non si è trattato di un’interposizione fittizia, ma di una precisa scelta negoziale i cui effetti giuridici e fiscali non possono essere disconosciuti.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per i Contribuenti

L’ordinanza ha implicazioni pratiche significative per chiunque intenda beneficiare dell’agevolazione proprietà montana o di altri incentivi fiscali legati a specifiche operazioni immobiliari. La lezione principale è che la pianificazione fiscale deve porre massima attenzione alla forma giuridica degli atti. Non è sufficiente che l’obiettivo finale sia conforme alla ratio della norma agevolativa; è necessario che anche il meccanismo giuridico utilizzato per raggiungerlo soddisfi puntualmente tutti i requisiti oggettivi richiesti. In questo caso, la volontà di accorpare i terreni si è scontrata con una struttura negoziale che, analizzata secondo le rigide regole fiscali, non ha permesso di realizzare tale accorpamento nei passaggi intermedi. I contribuenti e i loro consulenti devono quindi valutare attentamente le diverse opzioni contrattuali, privilegiando quelle che realizzano in modo diretto e inequivocabile i presupposti richiesti dalla legge per ottenere i benefici fiscali.

Perché è stata negata l’agevolazione per la proprietà montana in questo caso?
L’agevolazione è stata negata perché l’operazione, strutturata come un doppio e contestuale atto di permuta, non ha realizzato il requisito oggettivo dell’accorpamento. Il soggetto intermedio ha acquistato e immediatamente rivenduto i terreni, senza mai unirli effettivamente alla propria proprietà, venendo meno così al presupposto richiesto dalla norma.

Ai fini fiscali, conta di più la forma dell’atto o l’intenzione economica delle parti?
Secondo la Corte di Cassazione e la normativa sull’imposta di registro (art. 20 d.P.R. 131/1986), prevale la natura intrinseca e gli effetti giuridici dell’atto stipulato. L’intenzione economica o lo scopo finale perseguiti dalle parti sono irrilevanti se non si traducono in una forma giuridica che rispetti i requisiti di legge.

Quale impatto ha avuto il ‘sistema tavolare’ sulla decisione?
Il sistema tavolare, che richiede l’iscrizione nel libro fondiario (intavolazione) per il perfezionamento del trasferimento di proprietà, ha rafforzato la decisione. Poiché l’intermediario ha ceduto i terreni contestualmente all’acquisto, non c’è mai stato un momento in cui la proprietà fosse giuridicamente consolidata a suo nome tramite intavolazione, rendendo impossibile l’accorpamento richiesto per l’agevolazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30610 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30610 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 28/11/2024

ORDINANZA

sul ricorso 11561/2022 proposto da:

COGNOME NOME, nato a Silandro (BZ) il DATA_NASCITA e residente in 39021 Laces (INDIRIZZO), alla INDIRIZZO (C.F.: CODICE_FISCALE) e COGNOME NOME, nato a Laces (BZ) l’DATA_NASCITA e residente a INDIRIZZO Laces (BZ), Plantil n. 29 (C.F.: CODICE_FISCALE), rappresentati e difesi, giusta procura in calce al ricorso, dall’AVV_NOTAIO (C.F.: CODICE_FISCALE) del Foro di Treviso (pec:

; fax: NUMERO_TELEFONO) e dal Prof.

AVV_NOTAIO (C.F.: CODICE_FISCALE) del Foro di Roma, presso il cui studio elegge domicilio in Roma, alla INDIRIZZO (pec: ; fax NUMERO_TELEFONO);

-ricorrenti –

contro

RAGIONE_SOCIALE (C.F.: CODICE_FISCALE), in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale

Avviso

liquidazione

imposta

registro

–

Agevolazione

proprietà

montana

Arrotondamento

Sistema tavolare

dello Stato (C.F.: CODICE_FISCALE) e presso la stessa domiciliata in Roma alla INDIRIZZO;

– controricorrente –

-avverso la sentenza n. 83/2021 emessa dalla Commissione tributaria di secondo grado di Bolzano in data 22/10/2021 e non notificata; udita la relazione della causa svolta dal AVV_NOTAIO.

Rilevato che

COGNOME NOME e NOME NOME impugnavano un avviso di liquidazione per maggiore imposta di registro loro notificato dall’RAGIONE_SOCIALE per aver beneficiato dell’agevolazione per la proprietà montana senza che sussistesse lo scopo di arrotondamento/accorpamento di proprietà diretto-coltivatrici.

La Commissione tributaria di primo grado di Bolzano accoglieva il ricorso, ritenendo che sussistessero i presupposti per l’applicazione dell’agevolazione.

Sull’impugnazione dell’RAGIONE_SOCIALE, la CT di secondo grado di Bolzano accoglieva il gravame, evidenziando che il duplice trasferimento (realizzato attraverso due contestuali atti di permuta) RAGIONE_SOCIALE particelle 417/1 e 425 C.C. Vezzano, prima dal l’COGNOME al COGNOME e poi da quest’ultimo ad NOME, doveva essere analizzato atomisticamente e che, avendo il COGNOME acquistato e ceduto nello stesso atto le dette particelle, le stesse non erano mai state accorpate al maso chiuso di sua proprietà, con la conseguenza che non si erano realizzati i presupposti per l’applicazione dell’agevolazione prevista dall’art. 9, comma 2, dPR n. 601/1973.
Avverso tale sentenza hanno proposto ricorso per cassazione COGNOME NOME e NOME sulla base di sei motivi. L’RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso.

Considerato che

Con il primo motivo i ricorrenti deducono la violazione degli artt. 20 e 27 dPR n. 131/1986 e 1 Parte Prima della Tariffa allegata al medesimo dPR, con riferimento agli artt. 2 e 5 rd 28 marzo 1929, n. 499, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), c.p.c., per non aver la CTR considerato che

l’accordo negoziale RAGIONE_SOCIALE parti era soggetto alla condizione di efficacia della successiva intavolazione, che un negozio consensuale di alienazione di un bene immobile sottoposto al regime tavolare appariva sostanzialmente assimilabile ad un atto sottoposto ad una condizione sospensiva (con la conseguenza che sarebbe comunque soggetto, ai sensi dell’art. 27 del T.U.R., al pagamento dell’imposta in misura fissa), che le particelle 417/1 e 425 erano transitate dall’COGNOME all’NOME solo per il tramite del G luderer e che il negozio trilaterale aveva condotto all’arrotondamento/accorpamento alla proprietà diretto -coltivata in capo all’NOME.
1.1. Il motivo è in parte inammissibile e in parte infondato.

Emerge dalla sentenza impugnata e dagli atti di parte che <> (così il ricorso, pag. 7, punto 6.).

Con l’avviso di liquidazione l’RAGIONE_SOCIALE ha contestato ai contribuenti, in qualità di coobbligati, la decadenza dall’agevolazione prevista dall’art. 9, comma 2, del dPR n. 601/73, per difetto del requisito oggettivo dell’arrotondamento -accorpamento previsto dalla norma agevolatrice (ancora il ricorso, pag. 3, punto a. , che richiama l’avviso in questione, indicato come allegato 2).

COGNOME e COGNOME hanno impugnato l’avviso <> (così la narrativa della sentenza di primo grado, indicata come allegato 3 al ricorso, riportata per sintesi anche a pag. 2 del controricorso).
In sede di appello, l’RAGIONE_SOCIALE ha contestato la configurabilità dei presupposti per il riconoscimento dell’agevolazione e i contribuenti hanno chiesto, in via

principale, di dichiarare l’inammissibilità dell’atto di appello e in via subordinata di respingerlo <> (così la narrativa della sentenza impugnata).

1.2. La materia giustiziabile è stata quindi definita in virtù della formulazione del ricorso e dello svolgimento RAGIONE_SOCIALE fasi processuali che ne sono scaturite, nel senso che il petitum immediato è l’annullamento dell’avviso, quello mediato l’applicazione dell’aliquota in misura fissa dell’imposta di registro, ma la causa petendi è la spettanza dell’agevolazione prevista dall’art. 9, secondo comma, del d PR n. 601/73.

Il motivo è, quindi, inammissibile nella parte in cui si sostiene che l’imposta fissa sia dovuta in base all’art. 27 del d PR n. 131/86, poiché il negozio consensuale di alienazione di un bene immobile sottoposto al regime tavolare è assimilabile a un atto sottoposto a condizione sospensiva.

1.3. Né è predicabile l’esercizio del potere di qualificare la domanda in modo diverso rispetto a quanto prospettato dalle parti, il quale richiede, appunto, che la causa petendi rimanga identica (Cass., sez. 3, Ordinanza 17/04/2024, n. 10402).

Per giurisprudenza costante, difatti, la Corte di cassazione può ritenere fondata la questione sollevata dal ricorso e, così, accoglierla, per una ragione di diritto anche diversa da quella prospettata dal ricorrente, purché la riqualificazione operata sulla base dei fatti per come accertati nelle fasi di merito, fermo restando che l’esercizio del potere di qualificazione non deve confliggere con il principio del monopolio della parte nell’esercizio della domanda e RAGIONE_SOCIALE eccezioni in senso stretto (Cass., 5 ottobre 2021, n. 26991; Cass., 13 ottobre 2020, n. 22037; Cass., 28 luglio 2017, n. 18775; Cass., 24 luglio 2014, n. 16867; Cass., 14 febbraio 2014, n. 3437; Cass., 22 marzo 2007, n. 6935; Cass., 29 settembre 2005, n. 19132).
Quanto al profilo concernente la spettanza dell’agevolazione, ai sensi dell’art. 2 del R.D. n. 499 del 1929 (modificato dalle leggi n. 594 del 1974 e 564 del 1977), nei territori italiani già facenti parti dell’impero austroungarico, nei quali vige il cosiddetto sistema tavolare, il consenso manifestato dai contraenti alla stipulazione di un atto di trasferimento della

proprietà o di altro diritto reale su beni immobili, genera nell’acquirente un diritto di natura personale nei confronti dell’alienante e non quindi idoneo ad effettuare il trasferimento in questione, il quale si verifica solo con l’intavolazione dell’atto nel libro fondiario (Cass., Sez. 2, Sentenza n. 1356 del 22/02/1996; Cass., Sez. 2, Ordinanza n. 29806 del 27/10/2023).

Ciò non toglie che, sul piano fiscale, per scelta dei contraenti, si fosse in presenza di un duplice atto di permuta e che, a maggior ragione se si considera che, nel sistema tavolare, l’effetto del trasferimento dei diritti reali immobiliari si verifica a seguito dell’iscrizione nel libro fondiario, al momento della prima permuta (intercorsa tra l’COGNOME ed il COGNOME) non si era realizzato il requisito oggettivo, necessario per conseguire i benefici fiscali della piccola proprietà montana, dell’arrotondamento/accorpamento previsto dall’art. 9, comma 2, d.P.R. n. 601/1973.
Né potrebbe, come invocato dai contribuenti, considerarsi l’operazione complessivamente, atteso che, ripetesi, per loro libera scelta negoziale, i contraenti hanno scelto di stipulare, sia pure contestualmente, due atti di permuta.

Del resto, gli odierni ricorrenti neppure hanno ipotizzato una interposizione fittizia sul piano soggettivo, tale da evidenziare che il passaggio di proprietà sarebbe avvenuto direttamente tra l’COGNOME e l’COGNOME. Anzi, al contrario: hanno riconosciuto che le particelle sono <> (così a pag. 14 del ricorso).

Va, pertanto, enunciato il seguente principio di diritto: <>.

Con il secondo motivo i ricorrenti lamentano la violazione dell’art. 9, comma 2, d.P.R. n. 601/1973, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), c.p.c., per non aver la CTR considerato che il contratto oggetto di imposizione era plurilaterale e, nel suo complesso, idoneo a soddisfare gli scopi di cui al predetto art. 9.

Con il terzo motivo i ricorrenti denunciano la violazione dell’art. 9, comma 2, dPR n. 601/1973, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), c.p.c., per non aver la CTR considerato che unico era l’accordo complesso a cui avevano partecipato i tre soggetti, tutti uniti dalla volontà di far transitare i terreni dall’COGNOME all’NOME e che, in ogni caso, tutti gli atti di trasferimento effettivamente compiuti sarebbero conformi allo scopo indicato dall’art. 9 citato.

Con il quarto motivo i ricorrenti si dolgono della violazione dell’art. 9, comma 2, dPR n. 601/1973, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), c.p.c., per non aver la CTR considerato che, valutando l’atto nel suo complesso, il risultato sarebbe sempre e comunque conforme con lo scopo di ottenere un arrotondamento e/o accorpamento.

Con il quinto motivo i ricorrenti denunziano la violazione dell’art. 9, comma 2, dPR n. 601/1973, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), c.p.c., per non aver la CTR considerato che il risultato di ottenere un arrotondamento o un accorpamento di proprietà diretto-coltivatrici si ottiene sia guardando alla prima permuta sia analizzando l’atto notarile nella sua complessità.

Con il sesto motivo i ricorrenti deducono la violazione dell’art. 9, comma 2, dPR n. 601/1973, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5), c.p.c., per aver la CTR ritenuto, valorizzando l’irrilevante piano soggettivo, che il NOME avrebbe acquistato i terreni già sapendo che li avrebbe ceduti

all’NOME e, pertanto, mancando in lui la volontà di realizzare l’accorpamento. 8. I motivi, da trattarsi congiuntamente, siccome strettamente connessi (riguardando tutti, sia pure sotto diversi angoli visuali -a volte, peraltro, integralmente sovrapponibili , l’asserita violazione dell’art. 9, comma 2, dPR n. 601/1973), sono infondati.

Nel richiamare le considerazioni già espresse nell’analizzare il primo motivo, va qui aggiunto che l’applicazione dell’imposta di registro va fatta sempre secondo la natura e il contenuto dell’atto, desumibile esclusivamente dalle sue clausole, prescindendo dalla corrispondenza fra le dichiarazioni e la volontà dei dichiaranti e dallo scopo pratico da essi perseguito: conseguentemente, le indagini dell’ufficio finanziario debbono essere circoscritte alla intrinseca natura ed agli effetti dell’atto, cosi come risultano dall’oggettiva struttura RAGIONE_SOCIALE sue clausole unitariamente considerate secondo quanto da esse manifestato, essendo sufficiente e, al tempo stesso, necessario, ai fini dell’applicazione dell’imposta nella misura e secondo le regole corrispondenti, che sia stato voluto l’atto con le pattuizioni e le clausole in esso indicate, mentre è irrilevante, agli stessi fini, che siano stati realmente voluti i rispettivi obblighi ed effetti, da esso normalmente derivanti (vedi già Cass., Sez. 1, Sentenza n. 4374 del 03/07/1986).
Da ciò consegue che assumono rilevanza, ai fini impositivi, non già la comune intenzione RAGIONE_SOCIALE parti, anche considerando il loro successivo comportamento (come impone l’art. 1362 cod. civ.), ma per chiaro dettato normativo l’intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto sulla scorta di un’indagine testuale, di natura letterale e sostanziale, d i esso.

In quest’ottica, si è affermato che, in tema di imposta di registro, l’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 è una disposizione specifica, propria dell’interpretazione fiscale, che ha natura autonoma e derogatoria rispetto alle comuni regole civilistiche dell’interpretazione negoziale (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 16681 del 17/06/2024).

Da ultimo, non corrisponde a verità la tesi esposta con il sesto motivo, avendo, di contro, la CTR valorizzato proprio l’aspetto oggettivo (nell’ottica della mancanza dell’arrotondamento -accorpamento previsto dalla norma

agevolatrice), anziché quello soggettivo. D’altronde, il precedente richiamato in ricorso (Cass., Sez. 5, n. 2168 del 30/01/2020) non giova alle ragioni dei contribuenti, posto che comunque in quell’occasione si è sottolineato che l’agevolazione in questio ne è sì applicabile anche nel caso di acquisto della proprietà per usucapione ordinaria dei fondi rustici ricompresi nei territori montani, ma pur sempre in quanto l’acquisto realizzi il risultato di arrotondamento o di accorpamento di proprietà direttocoltivatrici, singole o associate.
Alla stregua RAGIONE_SOCIALE considerazioni che precedono, il ricorso non merita accoglimento. Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

rigetta il ricorso;

condanna i ricorrenti al rimborso RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, che si liquidano in € 6.000,00 per compensi, oltre a spese prenotate a debito; ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte dei ricorrenti, se dovuto, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio tenutasi in data 25.10.2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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