Accollo debito fiscale: no alla compensazione

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 3930/2025, ha stabilito che l’accollo di un debito fiscale non consente all’accollante di utilizzare i propri crediti d’imposta in compensazione. La Corte ha chiarito che, ai fini tributari, l’accollo ha solo efficacia interna tra le parti private. Per l’Erario, il debitore rimane sempre il soggetto originario, facendo mancare il requisito fondamentale dell’identità soggettiva tra debitore e creditore, necessario per la compensazione secondo l’art. 17 del D.Lgs. 241/1997. Questo principio è stato ritenuto valido anche per i periodi d’imposta antecedenti alla legge del 2019 che ha esplicitamente vietato tale pratica.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accollo Debito Fiscale e Compensazione: La Cassazione Fa Chiarezza

L’istituto dell’accollo debito fiscale rappresenta una tematica di grande interesse per imprese e professionisti. La questione centrale, a lungo dibattuta, riguarda la possibilità per chi si accolla un debito tributario altrui di estinguerlo utilizzando i propri crediti d’imposta in compensazione. Con una recente e fondamentale ordinanza, la Corte di Cassazione ha messo un punto fermo, escludendo tale possibilità e delineando i confini tra disciplina civilistica e normativa fiscale.

I Fatti del Caso

Una società cooperativa aveva stipulato un contratto di accollo, assumendosi il debito fiscale di un terzo soggetto. Successivamente, la società aveva tentato di estinguere tale debito utilizzando in compensazione propri crediti d’imposta. L’Agenzia delle Entrate contestava l’operazione, emettendo un atto di recupero per le somme indebitamente compensate relative agli anni d’imposta 2016 e 2018.

Il contenzioso vedeva la società prevalere nei primi due gradi di giudizio. I giudici di merito avevano ritenuto legittima la compensazione, sostenendo che una risoluzione dell’Agenzia delle Entrate contraria a tale pratica non avesse forza di legge e che il divieto esplicito introdotto solo nel 2019 non potesse essere applicato retroattivamente. L’Amministrazione Finanziaria, tuttavia, decideva di ricorrere in Cassazione.

La Questione Giuridica: È Possibile la Compensazione nell’Accollo Debito Fiscale?

Il nodo gordiano della controversia era stabilire se, nell’ambito di un accollo debito fiscale, l’accollante potesse legittimamente avvalersi dell’istituto della compensazione (previsto dall’art. 17 del D.Lgs. 241/1997) per saldare un debito che, in origine, apparteneva a un altro contribuente.

La difesa della società si basava sull’idea che l’accollo trasferisse l’obbligazione e che, in assenza di un divieto esplicito per gli anni in questione, l’operazione fosse permessa. L’Agenzia delle Entrate, al contrario, sosteneva che la compensazione fiscale richiede una perfetta coincidenza soggettiva tra chi vanta il credito e chi ha il debito, condizione che nell’accollo verrebbe a mancare nei rapporti con il Fisco.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto pienamente la tesi dell’Amministrazione Finanziaria, cassando la sentenza d’appello e chiarendo in modo definitivo la natura dell’accollo in materia tributaria. Il ragionamento dei giudici si fonda su alcuni pilastri fondamentali.

In primo luogo, l’accollo del debito d’imposta ha un’efficacia puramente ‘interna’, ovvero vincola solo le parti private che lo hanno stipulato (accollante e accollato). Nei confronti dell’Erario, tale accordo è irrilevante. Di conseguenza, l’unico soggetto che l’Amministrazione Finanziaria riconosce come debitore è il contribuente originario, l’accollato.

In secondo luogo, la Corte ha ribadito che la compensazione tributaria è una modalità speciale di estinzione del debito, derogatoria rispetto alle norme civilistiche, e può operare solo nei casi e alle condizioni espressamente previste dalla legge. La condizione essenziale, richiesta dall’art. 17 del D.Lgs. 241/1997, è l’identità soggettiva: il soggetto che paga tramite compensazione deve essere lo stesso che detiene sia il debito sia il credito. Nell’accollo, questa coincidenza non si verifica: l’accollante ha il credito, ma il debito, dal punto di vista fiscale, rimane in capo all’accollato.

Infine, i giudici hanno specificato che questo principio non nasce con la legge del 2019, che ha solo codificato e reso esplicita una regola già insita nel sistema. La non compensabilità derivava già dai principi generali vigenti, rendendo l’argomento della non retroattività della nuova norma irrilevante.

Le Conclusioni: Il Principio di Diritto e le Implicazioni Pratiche

La Corte di Cassazione ha enunciato il seguente principio di diritto: poiché l’accollo di debiti erariali ha efficacia solo interna tra le parti, il debitore nei confronti del Fisco resta sempre il soggetto accollato. L’assenza di identità soggettiva, presupposto fondamentale per la compensazione, comporta che né l’accollante può usare i propri crediti per pagare il debito accollato, né l’accollato può pretendere che il suo debito sia compensato con i crediti dell’accollante.

Questa decisione ha importanti implicazioni pratiche. Le imprese devono essere consapevoli che l’accollo non può essere utilizzato come strumento per ‘smobilizzare’ crediti d’imposta pagando debiti di terzi. La rigida separazione delle posizioni soggettive nel rapporto tributario impedisce qualsiasi forma di compensazione ‘incrociata’, confermando la specialità e l’inderogabilità delle norme fiscali rispetto a quelle civilistiche.

È possibile per un’azienda che si accolla il debito fiscale di un’altra, pagare tale debito usando i propri crediti d’imposta in compensazione?
No, non è possibile. La Corte di Cassazione ha stabilito che, ai fini fiscali, il debitore rimane sempre il soggetto originario (accollato). Manca quindi il requisito dell’identità soggettiva tra il titolare del credito e il titolare del debito, che è indispensabile per la compensazione.

L’accollo di un debito fiscale ha effetti nei confronti dell’Amministrazione Finanziaria?
No, l’accordo di accollo ha efficacia solo tra le parti private (cosiddetto accollo interno). Per l’Amministrazione Finanziaria, l’unico obbligato a pagare il tributo resta il debitore originario. L’accollante non assume la posizione di contribuente o soggetto passivo del rapporto tributario.

Il divieto di compensazione in caso di accollo del debito fiscale vale solo dopo l’introduzione della legge del 2019?
No, il divieto preesisteva alla legge del 2019. Secondo la Corte, esso deriva dai principi generali dell’ordinamento tributario e, in particolare, dalla necessità di identità soggettiva per la compensazione, come già previsto dall’art. 17 del d.lgs. n. 241 del 1997. La legge del 2019 ha solamente esplicitato una regola già vigente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3930 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3930 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 16/02/2025

ORDINANZA

Sul ricorso n. 20023-2023, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , cf NUMERO_DOCUMENTO, in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende ope legis –

Ricorrente

CONTRO

RAGIONE_SOCIALE soc. RAGIONE_SOCIALE , c.f. 12439711008, in persona del legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliata in Roma, al INDIRIZZO presso lo studio dell’avv. NOME COGNOME dal quale, unitamente all’avv. NOME COGNOME è rappresentata e difesa –

Controricorrente avverso la sentenza n. 1560/13/2023 della Corte di giustizia tributaria di II grado del Lazio, pubblicata il 21.03.2023;

udita la relazione della causa svolta dal Consigliere dott. NOME COGNOME nell’ adunanza camerale del 7 novembre 2024;

Rilevato che

Debito d’imposta Accollo -Compensazione da parte dell’accollante con propri crediti -Esclusione

Dalla sentenza e dagli atti difensivi delle parti si evince che l’Agenzia delle entrate emise l’atto di recupero n. CODICE_FISCALE del l’importo di € 78.967,90, in relazione agli anni d ‘ imposta 2016/2018, assumendone l’indebita utilizzazione in compensazione. Nello specifico contestò alla società l’indebita compensazione di crediti d’imposta con debiti derivanti da accolli intervenuti con soggetti terzi, e ciò ai sensi dell’art. 17 , d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241.

Seguì la proposizione del ricorso della società dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, che con sentenza n. 5663/11/2020 ne accolse le ragioni. L’appello dell’ufficio dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di II grado del Lazio fu respinto con la sentenza n. 1560/13/2023 , ora all’esame della Corte. Il giudice d’appello, rilevando che l’accollo fosse riconosciuto dall’art. 8, comma 1, l. 27 luglio 2000, n. 212, ha ritenuto che non poteva trovare applicazione la Risoluzione 140/E, secondo cui il debito oggetto di accollo non poteva essere estinto mediante compensazione con crediti vantati dall’accollante nei confronti dell’Erario, perché la Risoluzione è priva di forza di legge; neppure poteva applicarsi al caso di specie l’art. 1 del d.l. n. 124 del 2019, che aveva sancito l’espresso divieto di compensazione con debiti di terzi accollati, trattandosi di normativa successiva e non retroattiva rispetto agli anni d’imposta de quo . Ha confermato pertanto la statuizione di primo grado.
Con ricorso affidato ad un unico motivo l’Agenzia delle entrate ha censurato la sentenza, chiedendone la cassazione. Ha resistito con controricorso la società.

Nell’adunanza camerale del 7 novembre 2024 la causa è stata trattata e decisa.

Considerato che

L ‘Agenzia delle entrate ha denunciato la violazione e falsa applicazione degli artt. 8, l. 212 del 2000, e 17, d.lgs. n. 241 del 1997, in relazione all’art. 360, primo comma, cod. proc. civ. Il giudice regionale avrebbe erroneamente valorizzato atti di prassi, quali la Risoluzione, o richiamato norme, quali la legge del 2019, estranee alla ricostruzione delle ragioni giuridiche, in forza delle quali l’ufficio ave va ritenuto di contestare la

possibilità della compensazione di crediti d’imposta dell’accollante con debiti di terzi accollati.

Deve intanto escludersi che il motivo sia inammissibile, come eccepito dalla controricorrente, che sostiene come l’ufficio si sia limitato a riprodurre in sede di legittimità le censure formulate già in appello con l’atto d’impugnazione.

La società afferma che « Il ricorrente, infatti, per evitare l’inammissibilità del motivo, deve indicare le ragioni di fatto poste alla base, rispettivamente della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello, dimostrando come le stesse siano tra loro diverse». Ritiene che questo onere non sia stato rispettato dall’Agenzia delle entrate.

L’eccezione è priva di pregio , perché le critiche rivolte alla pronuncia del giudice d’appello, e prima ancora alla sentenza di primo grado, afferiscono ad una ricostruzione giuridica dell’istituto della compensazione in materia tributaria nella sua possibile interferenza con l’accollo esterno di debito, così che, anche ove le motivazioni poste a fondamento delle decisioni di merito in entrambe i gradi di giudizio fossero state sovrapponibili, nulla impedisce al ricorrente in sede di legittimità di insistere nella sua interpretazione delle norme, denunciando la falsa o l’erronea applicazione delle stesse. Non si tratta, cioè di sollecitare una ‘reiterpretazione’ di ‘fatti’, ma di prospettare una diversa ricostruzione giuridica della disciplina applicabile alla vicenda controversa.
Nel caso di specie la questione sulla quale le parti controvertono è la compensabilità, nell’ipotesi di accollo negoziale del debito d’imposta, tra un debito erariale del terzo accollato ed un credito d’imposta vantato dall’accollante .

Si tratta, come evidente, di fattispecie che di per sé implica la distinzione soggettiva dei titolari originari delle rispettive posizioni giuridiche, e pertanto la questione sottoposta al vaglio del giudice di legittimità è squisitamente giuridica, risultando dunque del tutto estranee le ragioni della eccepita inammissibilità del ricorso.

Nel merito il ricorso erariale è fondato.

Deve premettersi che l’accollo negoziale del debito di imposta, con il quale una parte si obbliga a tenere indenne l’altra da ogni pretesa fiscale relativa ai debiti erariali accollati, è rilevante esclusivamente tra le parti, per cui l’Amministrazione finanziaria non può esercitare i poteri di accertamento ed esazione nei confronti dell’accollante, ma solo verso l’accollato, tenuto per legge a soddisfare il credito fiscale per la sua qualità di soggetto passivo del tributo (Cass., 8 aprile 2024, n. 9353). Tale principio trova a sua volta fondamento in quello secondo il quale, nel caso di accollo negoziale del debito di imposta, la volontaria assunzione dell’impegno di pagare le imposte non determina, per l’accollante, l’assunzione della posizione di contribuente o di soggetto passivo del rapporto tributario, ma solo quella di obbligato in forza del titolo negoziale (Sez. U, 26 novembre 2008, n. 28162; cfr. anche Sez. U, 8 marzo 2019, n. 6882).
Da tale interpretazione la Corte di legittimità ha anche tratto il conseguente principio, secondo cui nel caso di accollo negoziale del debito di imposta, anche prima dell’introduzione dell’espressa previsione di cui all’art. 1, comma 2, d.l. n. 124 del 2019, conv ertito con modificazioni dalla l. n. 157 del 2019, all’accollato era precluso l’assolvimento del debito mediante l’utilizzo in compensazione di un maggior credito dell’accollante, atteso che tale possibilità, di per sé di carattere eccezionale, non era prevista da alcuna disposizione di legge, difettando oltretutto i presupposti della compensazione di cui all’art. 17 del d.lgs. n. 241 del 1997 per non afferire i debiti e crediti al medesimo soggetto (Cass., 5 settembre 2024, n. 23934).
Dal percorso interpretativo, qui sinteticamente illustrato, discende che la regola di non compensabilità tra crediti d’imposta nella titolarità dell’accollante e debiti erariali , che l’accollante ha acquisito da terzi mediante accollo, non trae fondamento dalla Risoluzione 140/E, né, tanto meno, dall’applicazione retroattiva dell’ 1 del d.l. n. 124 del 2019, che, pur espressamente vietando la compensazione con debiti di terzi accollati, è disciplina introdotta successivamente agli anni d’imposta relativ i alle operazioni de quo -. Trae invece fondamento da principi già vigenti, per difettare dei presupposti della compensazione richiesti dall’art. 17 del d.l. n. 241 del 1997, e nello specifico della identità soggettiva nella titolarità del
credito e del debito, il quale ultimo, anche per l’ipotesi di accordo negoziale di accollo esterno, resta sempre e solo nella titolarità dell’accollato, senza trasferirsi dunque, quanto ai rapporti con l’erario, in capo all’accollante. In ciò la compensazione tra debiti e crediti fiscali è più circoscritta rispetto ai principi civilistici dettati dagli artt. 1241 cod. civ. e segg.

In merito, giurisprudenza di legittimità ormai consolidata già aveva rilevato che, in materia tributaria, la compensazione è ammessa, in deroga alle comuni disposizioni civilistiche, soltanto nei casi espressamente previsti, non potendo derogarsi al principio secondo cui ogni operazione di versamento, di riscossione e di rimborso ed ogni deduzione è regolata da specifiche, inderogabili norme di legge. Aveva anche evidenziato che tale principio non poteva ritenersi superato per effetto dell’art. 8, comma primo, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (c.d. “statuto dei diritti del contribuente”), il quale, nel prevedere in via generale l’estinzione dell’obbligazione tributaria per compensazione, aveva lasciato ferme le disposizioni vigenti (demandando ad appositi regolamenti l’estensione di tale istituto ai tributi per i quali non era contemplato, a decorrere dall’anno d’imposta 2002), ovvero l’art. 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, il quale, nell’ammettere la compensazione in sede di versamenti unitari delle imposte, ne aveva limitato l’applicazione all’ipotesi di crediti dello stesso periodo, nei confronti dei medesimi soggetti e risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce periodiche presentate successivamente alla data della sua entrata in vigore (cf. Cass., 30 giugno 2006, n. 15123).
R ispetto all’amministrazione finanziaria , pertanto, l’accollo di debiti erariali assume solo ed esclusivamente efficacia di accollo interno, con due conseguenze: la prima è che soggetto debitore nei confronti dell’erario resta sempre l’accollato; la seconda è che, ancorché relativo a crediti e debiti d’imposta afferenti alla medesima annualità, l’assenza di identità soggettiva comporta che né l’accollante può compensare con i propri crediti d’imposta i debiti tributari di terzi che si è accollato, né quest’ ultimo può pretendere dall’erario che i propri debiti si compensino con i crediti d’imposta dell’accollante.
La Corte di giustizia tributaria di II grado del Lazio non si è attenuta a tali principi, al contrario ritenendo corretta la compensazione operata dall’accollante tra propri crediti d’imposta e debiti erariali dell’accollato.

La sentenza deve essere pertanto cassata e la causa va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di II grado del Lazio, che, in diversa composizione, oltre che liquidare le spese del giudizio di legittimità, deciderà la controversia tenendo conto del seguente principio di diritto: « In tema di compensazione di obbligazioni tributarie , poiché l’accollo di debiti erariali assume solo efficacia di accollo interno nei confronti dell’amministrazione finanziaria , ne deriva che soggetto debitore nei confronti del l’erario resta sempre l’accollato , e che, pur relativamente a crediti e debiti d’imposta afferenti alla medesima annualità, l’assenza di identità soggettiva , presupposto già prescritto dall’art. 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, comporta che anche per le annualità precedenti l’entrata in vigore dell’art. 1, comma 2, del d.l. n. 124 del 2019, convertito con modificazioni, dalla l. n. 157 del 2019, né l’accollante può compensare con i propri crediti d’imposta i debiti tributari erariali negozialmente accollati, né che l’accollato p uò pretendere dall’erario che i propri debiti si comp ensino con i crediti d’imposta dell’accollante ».

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di II grado del Lazio, cui demanda, in diversa composizione, anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il giorno 7 novembre 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.