Accertamento tributario: quando è valido l'atto?

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso di un contribuente contro un accertamento tributario per maggior reddito dalla vendita di una licenza. L’Agenzia delle Entrate aveva contestato un valore dichiarato di 40.000 euro, accertandone uno di 170.000 euro sulla base di una scrittura privata, dichiarazioni dell’acquirente e copie di assegni. La Corte ha stabilito che la valutazione del giudice di merito si basava su un complesso di prove convergenti e non solo su dichiarazioni di terzi, e che i motivi del ricorso erano in parte nuovi e in parte troppo generici, non potendo rimettere in discussione l’apprezzamento dei fatti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 31 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Tributario: Quando le Prove Indiziarie Sono Sufficienti?

Un accertamento tributario si fonda sulla capacità dell’amministrazione finanziaria di provare una maggiore pretesa fiscale. Ma quali prove sono considerate valide? Una recente ordinanza della Corte di Cassazione affronta il caso di un maggior reddito derivante dalla vendita di una licenza, basato su un insieme di elementi probatori, incluse dichiarazioni di terzi e scritture private. Analizziamo come la Corte ha valutato la legittimità dell’operato dell’Agenzia delle Entrate e l’inammissibilità del ricorso del contribuente.

I Fatti del Caso: La Vendita di una Licenza e la Discrepanza Fiscale

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato all’erede di un contribuente per l’anno d’imposta 2006. L’Agenzia delle Entrate contestava un maggior reddito derivante dalla vendita di una licenza taxi. A fronte di un corrispettivo dichiarato di 40.000 euro, l’Ufficio aveva accertato un importo ben superiore, pari a 170.000 euro.

L’accertamento si basava su tre elementi principali:
1. Una scrittura privata intercorsa tra le parti che indicava il prezzo di 170.000 euro.
2. Le dichiarazioni dell’acquirente della licenza, che confermava tale importo.
3. La copia di assegni che, sebbene intestati a terzi, secondo l’Ufficio confermavano il pagamento dell’intera somma.

L’erede del contribuente ha impugnato l’atto, dando il via a un contenzioso che è giunto fino in Cassazione.

L’Iter Processuale e i Motivi del Ricorso

Dopo la soccombenza nei primi due gradi di giudizio, la contribuente ha presentato ricorso in Cassazione, lamentando diversi vizi. I motivi principali del ricorso erano:

* Erronea valutazione delle prove: L’accertamento si sarebbe fondato unicamente sulle dichiarazioni di un terzo (l’acquirente), considerate meri indizi e non prove piene, soprattutto in assenza di riscontri diretti come versamenti sul conto corrente del venditore.
* Vizi procedurali: Mancata convocazione in fase di contraddittorio e presunta assenza di potere di firma del funzionario che ha emesso l’atto.
* Motivazione apparente: La sentenza d’appello sarebbe stata motivata in modo generico e con frasi di stile, senza un’analisi puntuale delle eccezioni sollevate.

La Decisione della Cassazione: Un Ricorso Inammissibile

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha dichiarato il ricorso interamente inammissibile, confermando la legittimità dell’accertamento fiscale. La decisione si fonda su un’analisi rigorosa dei limiti del giudizio di legittimità e dei requisiti di specificità che ogni motivo di ricorso deve possedere.

Le Motivazioni della Corte sull’Accertamento Tributario

La Corte ha smontato uno per uno i motivi del ricorso, evidenziandone l’infondatezza e l’inammissibilità sotto diversi profili.

Sulla Valutazione Complessiva delle Prove

Il primo motivo, relativo alla presunta insufficienza probatoria, è stato giudicato inammissibile. La Cassazione ha sottolineato che la sentenza impugnata non si basava solo sulle dichiarazioni del terzo, ma su un quadro probatorio complesso e convergente: la scrittura privata, le dichiarazioni dell’acquirente e le copie degli assegni. Il giudice di merito aveva logicamente spiegato che l’assenza di traccia dei versamenti sul conto corrente era compatibile con la volontà di occultare il corrispettivo. Pertanto, la censura del ricorrente mirava a una nuova valutazione dei fatti, non consentita in sede di legittimità.

Sulla Specificità e Novità dei Motivi di Ricorso

Molti dei motivi sono stati dichiarati inammissibili perché formulati in modo generico o perché introducevano questioni nuove. Ad esempio, la doglianza sulla mancanza del potere di firma del funzionario non era stata sollevata nel giudizio d’appello e non poteva essere proposta per la prima volta in Cassazione. Allo stesso modo, il motivo sulla violazione del contraddittorio è stato ritenuto generico, in quanto non si confrontava specificamente con le argomentazioni della sentenza impugnata, la quale aveva già accertato il rituale svolgimento del contraddittorio.

La Corte ha ribadito un principio fondamentale: il ricorso per cassazione è un giudizio a critica vincolata. I motivi devono essere specifici, chiari e riferibili alla decisione impugnata, indicando con precisione le norme violate e le ragioni dell’errore del giudice di merito, senza limitarsi a riproporre le stesse difese dei gradi precedenti.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

Questa ordinanza offre importanti spunti operativi. In primo luogo, conferma che un accertamento tributario può essere legittimamente fondato su un insieme di prove indiziarie, purché siano gravi, precise e concordanti. Le dichiarazioni di terzi, se supportate da altri elementi come scritture private, assumono un valore probatorio significativo.

In secondo luogo, emerge con forza l’importanza della corretta formulazione del ricorso per cassazione. Non è sufficiente denunciare una generica ‘violazione di legge’, ma è necessario articolare censure specifiche, tecniche e pertinenti, confrontandosi puntualmente con la motivazione della sentenza che si intende impugnare. Introdurre questioni nuove o chiedere alla Suprema Corte una rivalutazione del merito dei fatti porta inevitabilmente a una declaratoria di inammissibilità. Per i contribuenti e i loro difensori, ciò significa costruire una strategia difensiva solida fin dal primo grado, documentando ogni eccezione procedurale e di merito.

Un accertamento fiscale può basarsi solo sulla dichiarazione di un terzo?
No, la sentenza chiarisce che la decisione del giudice di merito non si fondava unicamente sulla dichiarazione del terzo (l’acquirente), ma su un complesso di elementi probatori, tra cui una scrittura privata tra le parti e le copie degli assegni. La dichiarazione del terzo è stata uno degli elementi che, insieme agli altri, ha costituito un quadro probatorio sufficiente.

È possibile sollevare per la prima volta in Cassazione un’eccezione sulla mancanza di potere di firma del funzionario che ha emesso l’atto?
No, la Corte ha dichiarato inammissibile questo motivo proprio perché la questione non era stata trattata nel giudizio d’appello. Le questioni nuove, specialmente se implicano accertamenti di fatto, non possono essere introdotte per la prima volta nel giudizio di legittimità.

Cosa significa che un motivo di ricorso in Cassazione è ‘inammissibile’ per genericità?
Significa che il motivo non è formulato in modo specifico e chiaro. Secondo la Corte, il ricorso deve contenere una critica puntuale alla decisione impugnata, indicando le ragioni specifiche per cui è errata e le norme che si assumono violate. Un richiamo generico a una ‘violazione di legge’ o una semplice riproposizione delle difese precedenti, senza confrontarsi con la motivazione della sentenza d’appello, rende il motivo inammissibile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4008 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4008 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 13/02/2024

IRPEF AVVISO ACCERTAMENTO

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23120/2015 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’AVV_NOTAIO che la rappresenta e difende,

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in RomaINDIRIZZO, presso l’Avv ocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende,

-controricorrente – avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LAZIO n. 1605/2015, depositata il 18 marzo 2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 26 gennaio 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

NOME COGNOME, in qualità di erede di NOME COGNOME, ricorre nei confronti dell ‘ RAGIONE_SOCIALE, che resiste con controricorso, avverso la sentenza in epigrafe . Con quest’ultima la C.t.r. ha rigettato l’appello della contribuente avverso la sentenza della C.t.p. di Roma che aveva rigettato il ricorso avverso l’avviso di accertamento con il quale, per l’anno di imposta 2006 , era stato accertato nei confronti del dante causa un maggior reddito derivante dalla vendita della licenza taxi.
L’Ufficio, a fronte di un corrispettivo dichiarato pari ad euro 40.000,00, accertava quest’ultimo nella maggior somma di euro 170.000,00.

La contribuente ha depositato memoria.

Considerato che:

Con il primo motivo (pag. 6 ss. del ricorso) la ricorrente denuncia «violazione di legge sia sotto il profilo della erronea/inesistente valutazione RAGIONE_SOCIALE prove e argomentazioni addotte dall’Ufficio RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE che per vizio del contraddittorio sui titoli di pagamento presentati dall’acquirente -mancanza di ogni valutazione sul materiale ‘probatorio’ acquisito dall’Ufficio».

Censura la sentenza impugnata per essersi fondata sulle sole dichiarazioni di un terzo, ossia sulle dichiarazione dell’acquirente dell a licenza il quale aveva prodotto titoli dell’asserito pagamento non intestati al contribuente.

Deduce che le dichiarazioni di terzi sono ammesse nel processo fiscale, non a titolo di fonti di prova in senso proprio, ma piuttosto a titolo di ausilio all’accertamento il quale deve, comunque, essere

sostenuto da ulteriori elementi; che il contribuente non era nemmeno stato chiamato a rendere giustificazioni e chiarimenti sul punto.

Con il secondo motivo (pag. 8 ss.) denuncia «nullità della sentenza sia di primae curae che dell’appello per mancanza del potere di firma del funzionario e/o delegato per omessa legittimazione ad causam poiché l’atto di accertamento è esso stesso parte del procedimento, divenendone presupposto».

Assume che non vi era prova che il sottoscrittore dell’accertamento avesse il potere di farlo.

Con il terzo motivo denuncia «violazione di legge per omessa convocazione della ricorrente in fase di contradditorio, irragionevolezza e contraddittorietà della ‘ motivazione ‘ ».

Ribadisce che il contribuente non era stato chiamato a fornire chiarimenti né gli era stata mostrata la documentazione esibita dall’acquirente.

Con il quarto motivo denuncia «violazione di legge per omessa motivazione sui punti essenziali della controversia»

Censura la sentenza impugnata per non aver preso posizione sulle proprie eccezioni se non in modo generico e con frasi di stile.

Con memoria depositata il 29 dicembre 2023 la contribuente ha ulteriormente dedotto la violazione di legge per difetto di contraddittorio in quanto il contribuente NOME COGNOME era deceduto in data 23 luglio 2013 , prima dell’udienza di trattazione in primo grado; il difensore non era stato posto a conoscenza d ell’evento e, dunque, il processo tributario si era svolto senza il suo ricorrente e la sua erede.

Va premesso che la C.t.r., con la sentenza impugnata, in via preliminare ha rigettato il motivo di nullità della sentenza di primo grado per violazione del contraddittorio -sollevata dall’erede del contribuente in ragione del fatto che il difensore ignorava la morte della parte -evidenziando che il processo, in mancanza di dichiarazione del

difensore, era proseguito legittimamente. Sempre in via preliminare ha osservato che, nella fase amministrativa, il contribuente era stato invitato a presentarsi e che in suo luogo era comparso il fratello. Quanto al merito, ha ritenuto legittimo l’accertamento , evidenziando che il pagamento di un corrispettivo maggiore di quello dichiarato per la vendita della sola licenza (e non della vettura cui la medesima era abbinata) trovava riscontro nella scrittura privata intercorsa tra le parti , allegata all’atto impositivo, che riportava il prezzo di euro 170.000,00 ed indicava anche le modalità di pagamento; nelle dichiarazioni dell’acquirente che aveva confermato il prezzo ; nella copia degli assegni che, se pure intestati a terzi, confermavano l’importo. Ha aggiunto che la mancanza di riscontro dei versamenti sul conto corrente del contribuente era compatibile con la volontà di occultare il corrispettivo.
Il quarto motivo, da esaminarsi in via preliminare in quanto prospetta un error in procedendo in tesi idoneo a determinare la nullità della sentenza, è inammissibile.

7.1. La mancanza della motivazione, rilevante ai sensi dell’art. 132, n. 4, cod. proc. civ., (e nel caso di specie dell’art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992) e riconducibile all’ipotesi di nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., si configura quando questa manchi del tutto -nel senso che alla premessa dell’oggetto del decidere, risultante dallo svolgimento del processo, segue l’enunciazione della decisione, senza alcuna argomentazione -ovvero nel caso in cui essa formalmente esista come parte del documento, ma le sue argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione del decisum . (Cass. Sez. U. 07/04/2014, n. 8053; successivamente, tra le tante, Cass. 01/03/2022, n. 6626; Cass. 25/09/2018, n. 22598).
Le Sezioni Unite della Corte hanno, altresì, precisato che la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo, allorquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Come ricordato da ultimo da Cass. 23/05/2022, n. 16653).
7.2. La sentenza impugnata non incorre nel vizio denunciato; la motivazione, come riportata nel paragrafo precedente ha reso risposta compiuta ed esauriente rispetto a ciascuno dei motivi scrutinati.

7.3. Il motivo, per altro, oltre ad aggredire indistintamente le sentenze di primo e secondo grado, è formulato in termini del tutto generici critica la pronuncia -pure articolata in vari punti motivi -nel suo complesso, senza nemmeno indicare quale RAGIONE_SOCIALE specifiche statuizioni ivi contenute non rispondesse l rispetto al c.d. «minimo costituzionale» richiesto dall’art. 111 Cost. (cfr. Cass. Sez. U. n. 8053 del 2014, cit.)

Il primo motivo è inammissibile.

8.1. In base all’art. 366, comma 1, n. 4 cod. proc. civ., il ricorso per cassazione deve contenere, a pena di inammissibilità, i motivi per i quali si richiede la cassazione, aventi carattere di specificità, completezza e riferibilità alla decisione impugnata; ciò comporta l’esatta individuazione del capo di pronuncia impugnata e l’esposizione di ragioni che illustrino in modo intelligibile ed esauriente le dedotte violazioni di norme o principi di diritto, ovvero le carenze della motivazione, restando estranea al giudizio di cassazione qualsiasi doglianza non riguardante il decisum della sentenza gravata. (Cass. 21/07/2020, n. 15517). Infatti, l’esercizio del diritto d’impugnazione di
una decisione giudiziale può considerarsi avvenuto in modo idoneo soltanto qualora i motivi con i quali è esplicato si traducano in una critica della decisione impugnata e, quindi, nell’esplicita e specifica indicazione RAGIONE_SOCIALE ragioni per cui essa è errata, le quali, per essere enunciate come tali, debbono concretamente considerare le ragioni che la sorreggono e che da esse non possono prescindere, dovendosi, dunque, il motivo che non rispetti tale requisito considerarsi nullo per inidoneità al raggiungimento dello scopo. In riferimento al ricorso per cassazione tale nullità, risolvendosi nella proposizione di un «non motivo», è espressamente sanzionata con l’inammissibilità (Cass. 20/10/2016, n. 21296).
Questa Corte ha già avuto modo di chiarire che il giudizio di cassazione è un giudizio a critica vincolata, delimitato dai motivi di ricorso, che assumono una funzione identificativa, condizionata dalla loro formulazione tecnica con riferimento alle ipotesi tassative formalizzate dal codice di rito. Ne consegue che il motivo del ricorso deve necessariamente possedere i caratteri della tassatività e della specificità ed esige una precisa enunciazione, di modo che il vizio denunciato rientri nelle categorie logiche previste dall’art. 360 cod. proc. civ. (Cass. 14/05/2018, n. 11603).
Si è, altresì, precisato che l’ esposizione cumulativa RAGIONE_SOCIALE questioni non è consentita ove rimetta al giudice di legittimità il compito dì isolare le singole censure teoricamente proponibili; viceversa la formulazione del motivo deve permettere di cogliere con chiarezza le doglianze cumulate, sicché queste devono essere prospettate in maniera tale da consentirne l’esame separato esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate in motivi diversi (Cass. 23/10/2018, n. NUMERO_DOCUMENTO).
8.2. Il generico richiamo, nella rubrica del motivo, alla «violazione di legge», per altro, ivi non indicate, prelude, in realtà, ad una serie di

rilievi volti a rinnovare le censure mosse all’avviso di accertamento e, dunque, prescindendo del tutto dal decisum . Dette censure, per altro, sono volte, in gran parte, a sollecitare una rivalutazione del ragionamento decisorio sicché, pur apparentemente articolate che violazione di norme di legge, mirano, in realtà, ad un nuovo esame dei fatti in modo difforme, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un, non consentito, terzo grado di merito (Cass. 04/07/2017, n. 8758).
Infine, le critiche, avverso la sentenza impugnata sono formulate sotto una molteplicità di profili tra loro confusi, inestricabilmente combinati, in gran parte non riconducibili ad alcuna specifica violazione o falsa applicazione di norme di diritto.

Pertanto, il motivo è articolato in violazione del principio di specificità e di chiarezza di cui all’art. 366 cod. proc. civ. (cfr. Cass. 04/02/2020, n. 2477).

8.3. Va aggiunto che la specifica censura di cui al primo motivo, secondo cui la C.t.r. avrebbe fondato la sua decisione sulle sole dichiarazioni di un terzo, aventi mera valenza indiziaria non coglie l’effettiva portata della motivazione.

La sentenza, infatti, non si fonda solo su queste ultime ma anche sulla scrittura privata intercorsa tra le parti e sulla copia degli assegni corrisposti per il pagamento; la motivazione ha anche illustrato le ragioni per le quali non potesse darsi alcun rilievo all’assenza di traccia dei titoli negli estratti conto del contribuente.

Sul punto il ricorrente, pur deducendo apparentemente, una violazione di norme di legge, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. 04/07/ 2017, n. 8758). Oggetto del giudizio che si vorrebbe demandare a questa Corte non è l’analisi e

l’applicazione RAGIONE_SOCIALE norme, bensì l’apprezzamento RAGIONE_SOCIALE prove, rimesso alla valutazione del giudice di merito (Cass. 13/05/2022, n. 17744, Cass. 05/02/ 2019, n. 3340; Cass. 14/01/ 2019, n. 640; Cass. 13/10/ 2017, n. 24155; Cass. 04/04/ 2013, n. 8315).

Il secondo motivo è inammissibile.

9.1. Il motivo censura indistintamente la sentenza di primo e di secondo grado, sicché il ricorrente nemmeno si confronta con questo specificamente argomentato dalla C.t.r.

9.2. Il giudizio d’appello, per come ricostruito nella sentenza impugnata, non risulta aver avuto ad oggetto la questione della sottoscrizione dell’avviso di accertamento.

E’ noto, invece, che i motivi del ricorso per cassazione devono investire questioni che abbiano formato oggetto del thema decidendum del giudizio di secondo grado, come fissato dalle impugnazioni e dalle richieste RAGIONE_SOCIALE parti; in particolare, non possono riguardare nuove questioni di diritto se esse postulano indagini ed accertamenti in fatto non compiuti dal giudice del merito ed esorbitanti dai limiti funzionali del giudizio di legittimità. Pertanto, secondo il costante insegnamento di questa Corte, qualora una determinata questione giuridica, che implichi un accertamento di fatto, non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, il ricorrente che proponga la suddetta questione in sede di legittimità, al fine di evitare una statuizione di inammissibilità per novità della censura, ha l’onere, non solo di allegare l’avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, ma anche di indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, onde dar modo alla Corte di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione prima di esaminare nel merito la questione stessa: ciò che, nel caso di specie, non è accaduto (tra le più recenti Cass. 24/01/2019, n. 2038).
Il terzo motivo è inammissibile.

10.1. Il motivo sembra far valere un vizio del contraddittorio endoprocedimentale ma non si confronta con la sentenza impugnata la quale ha rilevato il rituale espletamento del medesimo.

Va, pertanto, richiamato quanto già detto a proposito del primo motivo.

Il motivo di cui alla successiva memoria con cu si propone nuovamente la questione della nullità della sentenza di primo grado in quanto resa nonostante la morte della parte -che pure era rappresentata dal suo difensore -è inammissibile.

Il motivo -che ancora una volta non si confronta con quanto statuito dalla C.t.r. sul punto -è anche nuovo in quanto non è tra quelli proposti con il ricorso per cassazione.

Il ricorso va, pertanto, dichiarato complessivamente inammissibile.

Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte dichiara inammissibile il ricorso e condanna la ricorrente a corrispondere all’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE le spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.000,00, a titolo di compenso, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , del d.P.R. n. 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell ‘ ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citato art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 26 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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