Accertamento sintetico: spesa in anno successivo

La Corte di Cassazione ha stabilito la legittimità di un accertamento sintetico per l’anno 2008, basato su una spesa per un acquisto immobiliare effettuato nel 2010. La Suprema Corte ha chiarito che, secondo la normativa applicabile (c.d. redditometro), una spesa per incrementi patrimoniali si presume sostenuta con redditi conseguiti non solo nell’anno dell’esborso ma anche nei quattro anni precedenti, in quote costanti. Pertanto, l’Agenzia delle Entrate ha correttamente imputato una quota della spesa del 2010 al reddito del 2008, vincendo il ricorso contro la decisione della Commissione Tributaria Regionale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Sintetico: La Spesa di Oggi Può Giustificare il Reddito di Ieri?

L’accertamento sintetico è uno degli strumenti più discussi del diritto tributario, noto ai più come “redditometro”. Recentemente, la Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 2249/2024, è tornata su un tema cruciale: è possibile utilizzare una spesa sostenuta in un anno per accertare un maggior reddito in un anno precedente? La risposta, affermativa, si basa su una specifica presunzione legale che distribuisce l’onere finanziario di un acquisto importante su un arco temporale di cinque anni.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato a due coniugi dall’Agenzia delle Entrate. L’amministrazione finanziaria contestava un maggior reddito ai fini IRPEF per l’anno 2008, determinato con metodo sintetico. La base dell’accertamento non era una spesa del 2008, bensì l’acquisto di un immobile effettuato dai contribuenti nel 2010. I contribuenti hanno impugnato l’atto, sostenendo l’illegittimità della pretesa. Se in primo grado la loro tesi era stata respinta, la Commissione Tributaria Regionale aveva dato loro ragione, annullando l’accertamento. Secondo i giudici d’appello, la spesa per un incremento patrimoniale doveva riguardare il medesimo anno d’imposta oggetto di verifica. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione.

La questione dell’accertamento sintetico pluriennale

Il cuore della controversia risiede nell’interpretazione dell’articolo 38 del D.P.R. n. 600/1973, nella versione applicabile al caso (antecedente alle modifiche del 2010). Questa norma disciplina l’accertamento sintetico, consentendo al Fisco di determinare il reddito di un contribuente quando il reddito dichiarato si discosta significativamente (per almeno un quarto) da quello accertabile sulla base delle spese sostenute. Un punto specifico della norma riguarda le spese per incrementi patrimoniali. La legge stabilisce una presunzione legale relativa (iuris tantum), secondo cui tali spese si considerano sostenute con redditi conseguiti, in quote costanti, nell’anno in cui sono state effettuate e nei quattro anni precedenti. Di conseguenza, un acquisto immobiliare del 2010 può essere legittimamente considerato come finanziato, per un quinto, da redditi conseguiti nel 2008.

La logica del redditometro e la presunzione legale

L’Agenzia delle Entrate, nel suo ricorso, ha contestato la decisione della CTR proprio su questo punto. La CTR aveva erroneamente ritenuto che, non essendo il 2010 oggetto di accertamento, la spesa effettuata in quell’anno non potesse essere utilizzata per l’annualità 2008. La Cassazione ha ribaltato questa visione, sottolineando che la norma non richiede affatto che l’anno della spesa sia anch’esso accertato. La ratio della legge è proprio quella di presumere che un grande investimento venga finanziato da risparmi accumulati nel tempo. Pertanto, è del tutto legittimo “spalmare” l’onere finanziario su un quinquennio, imputando una quota a ciascun anno, incluso il 2008.

Le Motivazioni della Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Amministrazione finanziaria, cassando la sentenza impugnata. I giudici hanno chiarito che l’interpretazione della CTR era in contrasto con la lettera e lo spirito della legge. La formulazione dell’art. 38, comma 5, del D.P.R. n. 600/1973 (nel testo applicabile ratione temporis) è chiara nello stabilire una presunzione di spesa ripartita su cinque anni. L’errore del giudice di secondo grado è stato quello di considerare l’annualità della spesa e quella dell’accertamento come un binomio inscindibile, mentre la norma le collega attraverso una presunzione pluriennale. La Corte ha inoltre affrontato un’altra obiezione dei contribuenti, relativa alla decadenza del potere di accertamento per l’anno 2007, che avrebbe minato il presupposto della pluriennalità dell’incongruenza. Anche su questo punto, la Cassazione ha ribadito che è sufficiente che l’atto impositivo indichi le ragioni dell’incongruenza per più periodi, anche se per uno di essi è intervenuta la decadenza, per legittimare l’accertamento sintetico.

Le Conclusioni

La decisione riafferma un principio fondamentale in materia di redditometro: un investimento significativo può avere ripercussioni fiscali su più anni precedenti a quello in cui è stato effettuato. Per i contribuenti, ciò significa che la prova contraria per superare la presunzione del Fisco deve essere particolarmente solida e ben documentata, dimostrando che i fondi utilizzati per l’acquisto provengono da redditi esenti, già tassati alla fonte, o comunque da altre fonti lecite non riconducibili a un reddito imponibile non dichiarato per gli anni in questione. L’onere di dimostrare la provenienza delle somme ricade interamente sul contribuente, che deve essere in grado di tracciare con precisione l’origine della propria disponibilità economica.

È legittimo un accertamento sintetico per un anno d’imposta basato su una spesa per un incremento patrimoniale sostenuta in un anno successivo?
Sì. Secondo la versione dell’art. 38 del d.P.R. n. 600/1973 applicabile al caso, la legge presume che una spesa per un rilevante incremento patrimoniale sia sostenuta con redditi conseguiti in quote costanti nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro anni precedenti.

L’Agenzia delle Entrate deve procedere all’accertamento anche per l’anno in cui è stata effettuata la spesa?
No. La normativa non richiede che l’anno in cui la spesa è stata sostenuta sia necessariamente oggetto di accertamento affinché la spesa stessa possa essere usata per accertare il reddito di anni precedenti.

Cosa succede se il potere di accertamento per uno degli anni su cui si basa l’incongruenza è decaduto?
L’accertamento sintetico rimane legittimo. La Cassazione ha chiarito che è sufficiente che l’atto impositivo contenga una motivazione, anche sommaria, delle ragioni per cui la dichiarazione si ritiene incongrua anche per altri periodi d’imposta, pur se per uno di essi è intervenuta la decadenza dal potere impositivo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2249 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2249 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 23/01/2024

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’RAGIONE_SOCIALE, e domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma ;

-ricorrente –

contro

COGNOME NOME e COGNOME NOME , rappresentati e difesi, giuste procure speciali allegate al controricorso, dall’AVV_NOTAIO che ha indicato recapito EMAIL, ed elettivamente domiciliati presso lo studio dell’AVV_NOTAIO, alla INDIRIZZO in Roma;

-controricorrente –

avverso

la sentenza n. 2590, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia -Romagna il 30.11.2015, e pubblicata il 3.12.2015;

OGGETTO: Irpef 2008 -Redditometro -Spese per incrementi patrimoniali -Sostenute in anno successivo non accertato – Legittimità.

ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME;

la Corte osserva:

Fatti di causa

L’RAGIONE_SOCIALE, procedendo ai sensi dell’art. 38, quarto comma, del Dpr n. 600 del 1973, c.d. redditometro, accertava con metodo sintetico il maggior reddito ritenuto conseguito dai coniugi COGNOME NOME e COGNOME NOME, ai fini Irpef, nell’anno 2008, in considerazione di riscontrate spese per incrementi patrimoniali, l’acquisto di un immobile nell’anno 2010. L’Amministrazione finanziaria notificava in conseguenza l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO a COGNOME NOME, e l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO a COGNOME NOME.
I contribuenti impugnavano con separati ricorsi gli atti impositivi, innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Parma lamentando, tra l’altro, l’illegittimità dell’atto impositivo, perché lo scostamento del reddito accertato rispetto al dichiarato per due anni non poteva ritenersi legittimamente provato, essendo l’Amministrazione finanziaria decaduta dal potere di accertamento in relazione all’anno 2007, ed inoltre perché l’Amministrazione finanziaria aveva ritenuto di poter attribuire ai coniugi un maggior reddito sul fondamento della spesa per un incremento patrimoniale sostenuta nel 2010, anno che non è stato oggetto di accertamento. La CTP riuniva i ricorsi e riteneva che, a fronte degli elementi raccolti dall’Ente impositore, i coniugi non avessero assolto al proprio onere di prova contraria, in conseguenza rigettava le loro impugnazioni.
I contribuenti spiegavano appello, avverso la decisione sfavorevole conseguita dai giudici di primo grado, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia -Romagna. La CTR riteneva fondate le difese proposte dai ricorrenti, e per l’effetto

riformava la decisione dei primi giudici, accoglieva le impugnative ed annullava gli atti impositivi.

Ha proposto ricorso per cassazione, avverso la decisione adottata dal giudice del gravame, l’Amministrazione finanziaria, affidandosi a due motivi di impugnazione. I contribuenti resistono mediante controricorso.

Ragioni della decisione

Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Ente impositore contesta la violazione e falsa applicazione dell’art. 38, comma 5, e dell’art. 42 del Dpr n. 600 del 1973, per avere il giudice dell’appello erroneamente ritenuto illegittima la modalità seguita nell’avviso di accertamento, in cui è stata imputata pro quota la spesa per incremento patrimoniale, l’acquisto di un immobile effettuato nel 2010, senza procedere ad accertamento in relazione a tale anno.
Mediante il secondo strumento di impugnazione, anch’esso introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’RAGIONE_SOCIALE censura la violazione dell’art. 38, comma 6, del Dpr n. 600 del 1973, e dell’art. 2697 cod. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che l’Amministrazione finanziaria avrebbe potuto e dovuto integrare le proprie richieste istruttorie offrendo al contribuente la possibilità di fornire la prova contraria, avendo proposto un accertamento del reddito conseguito nell’anno 2008, ma sul fondamento di una spesa per incremento patrimoniale sostenuta nel 2010.
Con i suoi motivi di impugnazione l’Amministrazione finanziaria contesta, in relazione al profilo della violazione di legge, la decisione assunta dalla CTR per aver erroneamente ritenuto che l’Ente impositore non abbia rispettato le regole legali che disciplinano l’accertamento sintetico del reddito. I motivi di ricorso presentano elementi di connessione, e possono essere trattati congiuntamente per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva.

3.1. Scrive il giudice del gravame che ‘la verifica finalizzata all’accertamento sintetico ha riguardato esclusivamente le annualità 2007 e 2008 e non anche le annualità successive, su tutte il 2010. Nella motivazione degli atti gravati, inoltre, l’Ufficio ha espressamente affermato che ‘ in merito agli incrementi patrimoniali relativi all’anno 2008 questi si ritengono giustificati, considerando le compravendite immobiliari del 2007, 2008 e la compravendita effettuata nel 2008’. Per l’anno 2008, oggetto di accertamento, gli incrementi patrimoniali risultano giustificati -come confermato dagli atti dell’Ufficio -; non sussiste, pertanto, alcun presupposto che abbia legittimato l’Amministrazione ad emettere gli atti gravati … è incomprensibile la pretesa circa l’assolvimento dell’onere della prova per i fatti relativi ad una annualità ulteriore (il 2010) senza averne -quantomeno -notiziato il contribuente … l’Ufficio avrebbe potuto e dovuto integrare le proprie richieste istruttorie offrendo al contribuente la possibilità di fornire la prova contraria … la ‘spesa per incrementi patrimoniali’ contestata dall’Ufficio attiene all’anno 2010 e non all’anno 2008′. Ma l’annualità 2010 ‘non rileva ai fini della verifica condotta con la metodologia in commento (accertamento sintetico) perché rappresenta una spesa afferente un periodo d’imposta diverso e diversamente regolamentato … le spese per incrementi patrimoniali dovevano riguardare il medesimo anno d’imposta’ (sent. CTR, p. 4 s.).
3.2. Si è reso necessario riportare ampi stralci della decisione adottata dal giudice dell’appello, al fine di evidenziare gli equivoci in cui è caduto.

In primo luogo non corrisponde alla realtà RAGIONE_SOCIALE sviluppo della procedura di accertamento che l’Amministrazione finanziaria non abbia portato a conoscenza dei contribuenti la contestazione pro quota , in relazione all’anno 2008, della spesa per incrementi patrimoniali sostenuta nel 2010 acquistando un immobile per

complessivi Euro 348.160,00. Anche a prescindere dal contraddittorio preliminare pacificamente intercorso con i contribuenti, infatti, l’Amministrazione finanziaria ha avuto cura di riprodurre nel suo ricorso il contenuto degli avvisi di accertamento, ed ivi si legge, tra le specifiche contestazioni, ‘compravendita immobiliare effettuata con stipula il 30/03/2010 in compartecipazione con coniuge con valore dichiarato di € 340.000,00’ (ric., p. 10). Sono gli stessi controricorrenti, del resto, a ricordare che negli avvisi di accertamento si legge pure che ‘in sede di contraddittorio i contribuenti hanno restituito i questionari … riferiti agli anni 2007 e 2008 fornendo informazioni parziali non del tutto adeguate ed opportunamente dimostrate in merito al possesso e disponibilità di beni e servizi ed in merito agli incrementi patrimoniali acquisiti nel periodo 2008/2011 con particolare riferimento all’acquisto immobiliare del 2010’ (controric., p. 4).
3.2.1. In secondo luogo, il giudice del gravame fraintende l’affermazione dell’Ente impositore secondo cui i contribuenti hanno giustificato le spese per incrementi patrimoniali relative all’anno 2008, perché l’Amministrazione finanziaria intende semplicemente significare che le somme erogate nel 2008 hanno trovato giustificazione, ma in questa valutazione non è compresa l’affermazione che all’anno 2008 non debba essere imputata, pro quota , ai sensi di legge, la spesa relativa all’acquisto dell’immobile nel 2010.
3.3. Nel sostenere che, ai fini dell’accertamento sintetico del reddito conseguito nel 2008, le spese per incrementi patrimoniali da considerare possano essere solo quelle effettuate nell’anno, la CTR opera riferimento ad una formulazione della norma di cui all’art. 38 del Dpr n. 600 del 1973 che non risulta applicabile alla fattispecie. Questa Corte di legittimità ha già avuto occasione di statuire che ‘in materia di accertamento sintetico dei redditi per i

quali il termine per la presentazione della dichiarazione era già scaduto alla data di entrata in vigore dell’art. 22, comma 1, del d.l. n. 78 del 2010, conv. in l. n. 122 del 2010, che ha novellato l’art. 38, comma 5, del d.P.R. n. 600 del 1973,’ come avviene nel caso di specie, ‘l’Ufficio può avvalersi della presunzione legale relativa, posta nella previgente formulazione di detta disposizione, secondo la quale la spesa per incrementi patrimoniali si considera sostenuta con redditi conseguiti in quote costanti nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro precedenti’ Cass. sez. VI -V, 16.5.2017, n. 12207; e non si è mancato, più di recente, di chiarire che ‘in tema di accertamento con metodo cd. sintetico, è legittima l’applicazione dell’art. 38, comma 5, del d.P.R. n. 600 del 1973 (nel testo antecedente alla modifica apportata dall’art. 22 del d.l. n. 78 del 2010, conv. dalla l. n. 122 del 2010) il quale reca una presunzione “iuris tantum” di favore per il contribuente, secondo cui la spesa per incrementi patrimoniali rilevata dall’Ufficio si presume sostenuta con redditi conseguiti non solo nell’anno in cui è effettuata, ma già a partire dai cinque anni precedenti, in misura costante, ferma restando, peraltro, la facoltà per il contribuente stesso di provare che il maggior reddito è costituito, in tutto o in parte, da redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta. (Nella specie, la S.C. ha confermato la sentenza impugnata, che aveva ritenuto corretto far gravare sui redditi del 2007 e 2008, accertati in via induttiva, anche gli incrementi patrimoniali del 2009 – conseguenti all’acquisto di due autoveicoli ed alla vendita di un terzo – per effetto del criterio di ripartizione dell’esborso nei cinque anni precedenti), Cass. sez. VI-V, 13.9.2022, n. 26916. Non risulta fondata, pertanto, la tesi dei contribuenti secondo cui ‘non erano tenuti a produrre nulla che non riguardasse i predetti anni’ 2007 e 2008, oggetto diretto dell’accertamento, ‘neppure in sede contenziosa’ (controric., p. 13).
3.3.1. Nella formulazione applicabile ratione temporis , l’art. 38 del Dpr n. 600 del 1973, nella parte di interesse, dispone: ‘ L’ufficio … può, in base ad elementi e circostanze di fatto certi, determinare sinteticamente il reddito complessivo netto del contribuente … quando il reddito complessivo netto accertabile si discosta per almeno un quarto da quello dichiarato … quando il reddito dichiarato non risulta congruo … per due o più periodi di imposta.

Qualora l’ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali, la stessa si presume sostenuta, salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti, nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro precedenti.

Il contribuente ha facoltà di dimostrare, anche prima della notificazione dell’accertamento, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta. L’entità di tali redditi e la durata del loro possesso devono risultare da idonea documentazione.’

3.3.2. Pertanto la condotta dell’Amministrazione finanziaria che, accertata una cospicua spesa per incrementi patrimoniali sostenuta nel 2010, l’ha imputata per quote costanti anche ai quattro anni precedenti, ed in particolare all’anno 2008 oggetto di accertamento, risulta legittima, non richiedendo la normativa applicabile che sia risultato necessariamente oggetto di accertamento anche l’anno in cui la spesa è stata sostenuta.

Rimane ancora da rilevare che i controricorrenti, anche in questa sede, lamentano che in ogni caso gli accertamenti per cui è causa sarebbero invalidi, perché lo scostamento del reddito accertato rispetto al dichiarato per due anni non poteva ritenersi legittimamente provato, essendo l’Amministrazione finanziaria decaduta dal potere di accertamento in relazione all’anno 2007.

Occorre allora dare atto del condivisibile indirizzo di questa Corte, secondo cui il venir meno dell’indefettibile presupposto della incongruenza per plurime annualit à d’imposta del reddito dichiarato rispetto al reddito accertabile con i coefficienti di valorizzazione degli indici di ricchezza determina l’illegittimit à̀ dell’accertamento operato con il metodo sintetico usualmente denominato redditometro (per una fattispecie analoga, cfr. Cass. n. 6075/2018, richiamata da Cass. 2071/2021). Non si è mancato di chiarire, peraltro, che ‘questa Corte (Cass. ord.n.28171/2017) ha già avuto modo di rilevare, alla luce dei principi fissati da Cass. n. 26541 del 05/11/2008 (<>) la legittimità dell’accertamento operato facendo riferimento ai fini RAGIONE_SOCIALE scostamento anche ad altra annualità per la quale era intervenuta la decadenza dal potere impositivo’ Cass. sez. Vi -V, 10.1.2018, n. 315. Dal principio esposto discende, comunque, che ‘il giudice tributario, a fronte della specifica eccezione del contribuente, non deve perciò limitarsi ad accertare … se l’Ufficio abbia preso in considerazione due o più anni consecutivi, ma piuttosto se dall’atto di accertamento possano desumersi – così da poter essere eventualmente contestate dal contribuente – le ragioni per le quali l’Ufficio stesso abbia ritenuto non congrua la dichiarazione per tali annualità’, Cass. sez. V, 5.11.2008, n. 26541.
Il ricorso proposto dall’Amministrazione finanziaria risulta quindi fondato e deve essere accolto, cassandosi la decisione impugnata con rinvio innanzi alla Corte di giustizia tributaria di

secondo grado dell’Emilia -Romagna perché proceda a nuovo giudizio.

La Corte di Cassazione,

P.Q.M.

accoglie il ricorso proposto dall’ RAGIONE_SOCIALE , cassa la decisione impugnata con rinvio innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna perché in diversa composizione proceda a nuovo giudizio, nel rispetto dei principi esposti, e provveda anche a regolare le spese di lite del giudizio di legittimità tra le parti.

Così deciso in Roma, il 15.12.2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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