Accertamento sintetico: prova e motivazione del giudice

Un contribuente riceve un avviso di accertamento sintetico per una discrepanza tra reddito dichiarato e beni posseduti. La Corte di Cassazione ha annullato la sentenza di secondo grado, ritenendo la motivazione ‘apparente’. I giudici d’appello avevano ridotto l’importo accertato senza spiegare adeguatamente perché le prove fornite dal contribuente (come un’eredità e i redditi di altri familiari) fossero solo parzialmente sufficienti. La Corte ha rinviato il caso per un nuovo esame che valuti specificamente tutte le prove prodotte.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Sintetico e Onere della Prova: La Cassazione Chiarisce il Ruolo della Motivazione

L’accertamento sintetico rappresenta uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Tuttavia, il suo utilizzo deve essere bilanciato dal diritto di difesa del contribuente e da un rigoroso obbligo di motivazione da parte del giudice. Con l’ordinanza n. 15124 del 2024, la Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale: una sentenza con una ‘motivazione apparente’ è nulla. Analizziamo insieme questo importante caso.

I Fatti del Caso

Tutto ha inizio quando un contribuente riceve un avviso di accertamento ai fini IRPEF per l’anno 2005. L’Agenzia delle Entrate, utilizzando il cosiddetto ‘redditometro’, contesta un maggior reddito di oltre 56.000 euro rispetto ai circa 9.700 euro dichiarati. La rettifica si basa su alcuni indicatori di capacità contributiva: il possesso di un’abitazione principale, due abitazioni secondarie e l’acquisto di un’autovettura di grossa cilindrata. Secondo il Fisco, tali spese erano incompatibili con il reddito dichiarato dal contribuente.

Il Percorso Giudiziario

Il contribuente impugna l’avviso di accertamento. In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale accoglie il suo ricorso, annullando l’atto. L’Agenzia delle Entrate, però, non si arrende e propone appello.
La Commissione Tributaria Regionale, in secondo grado, riforma parzialmente la prima decisione. Pur riconoscendo le ragioni del contribuente, non annulla completamente l’accertamento ma si limita a rideterminare il maggior reddito in circa 34.000 euro. È contro questa sentenza che il contribuente si rivolge alla Corte di Cassazione, lamentando due vizi principali: un errore nell’applicazione della legge e, soprattutto, l’omesso esame di fatti decisivi che aveva portato in giudizio.

Le Prove del Contribuente e l’Accertamento Sintetico

Il contribuente sosteneva di aver fornito prove concrete per giustificare la sua capacità di spesa, tra cui:

* La percezione di una cospicua somma a titolo di eredità dal suocero.
* Il fatto che una delle abitazioni secondarie fosse in realtà la residenza principale della suocera e del figlio.
* La presenza nel nucleo familiare di altre persone produttrici di reddito (la suocera con varie pensioni, la moglie e la figlia con redditi d’impresa).

Secondo la difesa, la Corte d’Appello non aveva adeguatamente valutato queste circostanze, limitandosi a una generica affermazione secondo cui il contribuente avrebbe adempiuto solo ‘parzialmente’ al suo onere probatorio.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte accoglie entrambi i motivi di ricorso del contribuente, ritenendoli fondati. Il punto centrale della decisione è il concetto di ‘motivazione apparente’. I giudici di legittimità affermano che la sentenza d’appello è nulla perché, pur esistendo graficamente, la sua motivazione non rende percepibile il fondamento della decisione.

Le Motivazioni

La Cassazione spiega che non è sufficiente per un giudice affermare che l’onere probatorio è stato ‘parzialmente’ assolto. È necessario, invece, che il giudice spieghi in modo chiaro e logico perché le prove fornite non sono state ritenute sufficienti a superare completamente la presunzione dell’accertamento sintetico. La Corte d’Appello avrebbe dovuto analizzare nel dettaglio ogni elemento probatorio offerto dal contribuente (l’eredità, i redditi degli altri familiari, l’effettivo utilizzo degli immobili) e spiegare le ragioni per cui tali elementi giustificavano solo una riduzione dell’accertamento e non il suo totale annullamento.

In altre parole, la motivazione era ‘apparente’ perché si limitava a una conclusione senza esplicitare l’iter logico-giuridico che l’aveva generata, lasciando all’interprete il compito di ‘immaginare’ le ragioni della decisione. Questo, secondo le Sezioni Unite, costituisce una violazione di legge che rende la sentenza nulla per ‘error in procedendo’.

Le Conclusioni

La Corte di Cassazione ha quindi cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, per un nuovo esame. Questa decisione ha importanti implicazioni pratiche: rafforza il diritto di difesa del contribuente, che ha diritto a vedere le proprie prove analiticamente valutate, e impone ai giudici tributari un obbligo di motivazione stringente e non meramente formale. Una sentenza non può limitarsi a conclusioni generiche, ma deve dar conto in modo trasparente del percorso argomentativo seguito, soprattutto quando si tratta di bilanciare le presunzioni legali del Fisco con le prove contrarie fornite dal cittadino.

Cos’è una ‘motivazione apparente’ e quali sono le sue conseguenze?
È una motivazione che, sebbene esista materialmente nel testo della sentenza, è talmente generica, contraddittoria o illogica da non far comprendere il ragionamento del giudice. La sua conseguenza è la nullità della sentenza, che viene annullata (cassata) con rinvio a un altro giudice per un nuovo esame.

Quale prova deve fornire il contribuente per contrastare un accertamento sintetico?
Il contribuente deve fornire prove idonee a dimostrare che la sua maggiore capacità di spesa è giustificata da redditi diversi da quelli non dichiarati. Nel caso specifico, le prove riguardavano una somma ricevuta in eredità e la presenza nel nucleo familiare di altre persone con reddito proprio che contribuivano alle spese.

Perché la Corte d’Appello ha sbagliato nel ridurre semplicemente l’accertamento?
L’errore non è stato nella riduzione in sé, ma nel non aver spiegato in modo dettagliato e logico perché le prove del contribuente fossero sufficienti solo per una riduzione parziale e non per un annullamento totale. Ha affermato che l’onere probatorio era stato adempiuto ‘parzialmente’ senza specificare quali prove fossero state considerate valide e quali no, e per quali ragioni.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 15124 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 15124 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 29/05/2024

Avv. Acc. IRPEF 2005

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 27388/2016 R.G. proposto da:

COGNOME NOME , rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO ed elettivamente domiciliato presso lo studio dell’AVV_NOTAIO sito in Roma, INDIRIZZO.

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE.

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LAZIO -SEZIONE DISTACCATA DI LATINA n. 2334/40/2016, depositata in data 26 aprile 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16 aprile 2024 dal consigliere dott.ssa NOME COGNOME.

Rilevato che:

In data 30 ottobre 2010 NOME COGNOME riceveva notifica di un avviso di accertamento ai fini IRPEF, n. NUMERO_DOCUMENTO, relativo

all’anno d’imposta 2005. L’RAGIONE_SOCIALE rideterminava sinteticamente il reddito complessivo del detto contribuente ex art. 38, quarto comma e ss., d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, rettificando il reddito dichiarato pari a € 9.754,00 e accertando un maggior reddito di € 56.238,00 per l’anno d’imposta 2005; la rettifica originava dal riscontro, operato dall’Ufficio, della disponibilità del detto contribuente di beni e situazioni indicativi di capacità contributiva quali, segnatamente: abitazione principale, due abitazioni secondarie, acquisto di autovettura di grossa cilindrata.
Avverso l’avviso di accertamento, dopo un infruttuoso tentativo di accertamento con adesione, il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di RAGIONE_SOCIALE; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio, chiedendo la conferma del proprio operato.

La C.t.p., con sentenza n. 323/01/2012, accoglieva il ricorso del contribuente, annullando l’avviso impugnato e compensando tra le parti le spese di lite.

Contro tale decisione proponeva appello l’RAGIONE_SOCIALE dinanzi la C.t.r. del Lazio; si costituiva anche il contribuente, chiedendo la conferma di quanto statuito in primo grado.

Con sentenza n. 2334/40/2016, depositata in data 26 aprile 2016, la C.t.r. adita accoglieva parzialmente il gravame dell’Ufficio, rideterminando il reddito accertato in € 34.757,00.

Avverso la sentenza della C.t.r. del Lazio, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi.

L’RAGIONE_SOCIALE resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 16 aprile 2024.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ., dell’art. 38, quinto comma, del d.P.R. n. 600/1973, dell’art. 1573 cod. civ., dell’art. 53

Cost. e dell’art 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.» il contribuente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha pronunciato ultra petita , non essendo il thema decidendum limitato al solo profilo di legittimità dell’avviso, in realtà contestato soprattutto nel merito; ha poi confermato l’avviso impugnato, nonostante quest’ultimo fosse fondato sul mero scostamento tra redditi dichiarati e quelli risultanti dall’applicazione dei parametri, costituenti, all’uopo, presunzioni semplici, e il contribuente avesse fornito prova della provenienza del denaro utilizzato per le spese attenzionate dall’ufficio, così come dell’esistenza di nesso causale tra il denaro e le stesse spese.
1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.» il contribuente lamenta l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha mancato di valutare le seguenti circostanze: le modalità con cui si è proceduto ad acquistare l’autovettura Mercedes; che quella indicata nell’avviso come abitazione secondaria costituiva, in realtà, abitazione principale della suocera e del figlio; il ‘reddito straordinario’ rappresentato dalla somma ereditata dal suocero; che con il contribuente vivevano la suocera, titolare di varie pensioni, la moglie e la figlia, quest’ultime titolari di redditi d’impresa.
I due motivi di ricorso, da trattare congiuntamente per la stretta connessione RAGIONE_SOCIALE questioni invocate, afferendo entrambe alla motivazione relativa alla valutazione del compendio probatorio offerto dal contribuente, sono fondati.

Dal corpo del ricorso e dei due motivi si evince infatti una comune denunzia di carenza di motivazione e, all’uopo, risulta utile richiamare il disposto dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc.

civ., come autorevolmente interpretato dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza n. 8053 del 7 aprile 2014, a mente della quale: «La riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 RAGIONE_SOCIALE preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione».
2.1. Orbene, leggendo la decisione della C.t.r. risulta ictu oculi come la stessa non possa dirsi esente, alla luce di quanto spiegato dalla suindicata sentenza, da un controllo di questa Corte ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.

Il Giudice di seconde cure, infatti, dopo aver fatto corretta menzione di quelli che sono i principi affermati da questa Corte in tema di ripartizione dell’onere probatorio tra contribuente e amministrazione finanziaria con riferimento all’accertamento c.d. redditometrico, sulla base dell’art. 38, quarto comma e ss., d.P.R. n. 600/1973 (nella formulazione ratione temporis applicabile), e, quindi, di quanto richiesto al primo di provare con idonea documentazione al fine di superare giustificare la presunzione legale relativa di maggior reddito attribuitogli dalla seconda ( ex multis , Cass. n. 4838/2024 e Cass. n. 21142/2016), si limita ad
affermare che: «Nel caso di specie, se effettivamente, come evidenziato dall’appellante, la documentazione prodotta nel contraddittorio ha consentito, all’Ufficio, a seguito di istanza di adesione di affermare che l’importo accertato poteva essere determinato in complessivi € 34.757,00 tenendo in debito conto le eccezioni mosse poi in sede di ricorso. Ne consegue che, avendo il contribuente adempiuto parzialmente all’onere probatorio su di esso incombente, la decisione della C.t.p. deve essere riformata».
2.2. Così statuendo il Giudice del merito sembra ritenere a priori corretta sia la rideterminazione del reddito operata dall’ufficio a seguito dell’istanza di adesione, sia il fatto che il contribuente non abbia adempiuto «completamente» all’onere probatorio, senza dare contezza, per l’appunto, di come una tale conclusione sia giustificata alla luce dei principi sul riparto dell’onere probatorio che aveva prima richiamato e, in particolare, senza esprimersi con riguardo a tutte quelle circostanze dedotte dal contribuente (attinenti le modalità d’acquisto dell’autovettura, l’abitazione secondaria, la somma ereditata e la presenza nel nucleo familiare di persone con reddito) nel tentativo di dimostrare l’inesistenza del maggior reddito attribuitogli dall’ufficio e sul perché le stesse non avessero raggiunto tale scopo (se non «parzialmente»).
2.3. In tal senso, questa Corte ha anche stabilito che: «La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da ‘ error in procedendo ‘, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (Cass., SS.UU., n. 22232/2016).
In conclusione, va accolto il ricorso e la sentenza impugnata va cassata con rinvio del giudizio al giudice a quo affinché, in diversa

composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda anche in ordine alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda anche in ordine alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma il 16 aprile 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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