Accertamento sintetico: prova e disponibilità fondi

Un contribuente, soggetto ad un accertamento sintetico per una discrepanza tra reddito dichiarato e spese sostenute, aveva inizialmente ottenuto ragione provando di possedere ingenti capitali in anni precedenti. La Corte di Cassazione ha però ribaltato la decisione, stabilendo che non è sufficiente dimostrare la mera esistenza passata di fondi. È necessario fornire una prova documentale che attesti la permanenza di tali disponibilità nel tempo, rendendo così verosimile il loro utilizzo per coprire le spese contestate. La causa è stata quindi rinviata per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Sintetico: Come Provare la Disponibilità Finanziaria

L’accertamento sintetico rappresenta uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Tuttavia, la sua applicazione solleva complesse questioni in merito all’onere della prova a carico del contribuente. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali, ribaltando una decisione di merito favorevole a un cittadino e specificando che non basta dimostrare di aver posseduto ingenti somme in passato per giustificare le spese contestate, ma è necessario provare che tali fondi fossero ancora disponibili.

I Fatti del Caso: dall’Accertamento alle Decisioni di Merito

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di un contribuente per l’anno d’imposta 2007. L’Ufficio, utilizzando il metodo sintetico previsto dall’art. 38 del D.P.R. n. 600/1973 (il cosiddetto “redditometro”), aveva rilevato una significativa sproporzione tra il reddito dichiarato e le spese per incrementi patrimoniali sostenute dal soggetto in un quinquennio.

Il contribuente aveva impugnato l’atto, ottenendo successo sia in primo che in secondo grado. La sua difesa si basava sulla dimostrazione di possedere, già alla fine del 2005, una cospicua disponibilità finanziaria, pari a oltre 1,3 milioni di euro, derivante da titoli depositati presso istituti bancari. I giudici di merito avevano ritenuto tale prova sufficiente a giustificare gli investimenti successivi, annullando di fatto la pretesa del Fisco.

La Questione Giuridica nell’Accertamento Sintetico

L’Agenzia delle Entrate ha portato il caso dinanzi alla Corte di Cassazione, lamentando una violazione delle norme sull’onere della prova (art. 2697 c.c.) e sull’applicazione dell’accertamento sintetico. Il punto nodale della questione era: per superare la presunzione di maggior reddito, è sufficiente che il contribuente dimostri di aver avuto, in un dato momento, la disponibilità di somme adeguate, o deve fornire una prova più stringente? Secondo l’Agenzia, i giudici di merito avevano errato nel ritenere sufficiente la prova della mera esistenza di capitali in una data specifica, senza verificare se tali somme fossero state mantenute nel tempo e fossero quindi plausibilmente state utilizzate per le spese in esame.

Le motivazioni della Cassazione: Oltre la Semplice Esistenza dei Fondi

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, fornendo un’interpretazione rigorosa dell’onere probatorio a carico del contribuente. I giudici supremi hanno chiarito che, ai sensi dell’art. 38, comma 6, del D.P.R. n. 600/1973, la prova contraria non può limitarsi a una generica dimostrazione di possesso di redditi esenti o già tassati.

Il contribuente deve fornire una prova documentale da cui emergano elementi che rendano verosimile l’utilizzo di tali fondi per coprire le spese contestate. Questo implica non solo dimostrare di aver posseduto il denaro, ma anche che tale disponibilità si sia protratta per un periodo di tempo tale da renderne plausibile l’impiego per gli specifici incrementi patrimoniali.

Nel caso di specie, la Corte regionale si era limitata a prendere atto dell’esistenza dei titoli alla fine del 2005 e delle affermazioni del contribuente su presunti disinvestimenti, senza però compiere i necessari riscontri documentali. Ha mancato di verificare se quelle disponibilità finanziarie fossero state effettivamente mantenute e non utilizzate per altre finalità prima di sostenere le spese oggetto di accertamento. In sostanza, il giudice di merito ha omesso quella verifica analitica indispensabile per collegare la provvista finanziaria agli specifici impieghi contestati.

Le conclusioni: Implicazioni per i Contribuenti

La decisione della Cassazione rafforza un principio fondamentale: di fronte a un accertamento sintetico, la difesa del contribuente deve essere meticolosa e documentalmente ineccepibile. Non è sufficiente esibire un estratto conto datato che attesti una ricca giacenza. È imperativo costruire un “racconto” finanziario coerente, supportato da documenti (estratti conto periodici, atti di disinvestimento, contratti, etc.), che dimostri non solo la provenienza lecita dei fondi, ma anche la loro effettiva disponibilità e il loro nesso causale con le spese che hanno attivato il redditometro. Questa pronuncia serve da monito: la prova deve essere completa, logica e temporalmente congruente per poter neutralizzare efficacemente le presunzioni legali su cui si fonda l’accertamento sintetico.

In un accertamento sintetico, è sufficiente dimostrare di aver avuto una grossa somma di denaro in passato per giustificare le spese?
No. Secondo la Corte di Cassazione, non basta provare di aver posseduto una somma in un dato momento. È necessario fornire una prova documentale che dimostri che quelle disponibilità finanziarie sono state mantenute per un tempo tale da rendere verosimile il loro impiego per le specifiche spese contestate.

Qual è l’onere della prova a carico del contribuente in caso di accertamento basato sul “redditometro”?
Il contribuente ha l’onere di dimostrare, con documentazione idonea, che il maggior reddito determinato sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta. La prova deve riguardare non solo l’entità di tali redditi, ma anche la durata del loro possesso, per collegarli in modo plausibile alle spese effettuate.

Cosa succede quando la Corte di Cassazione accoglie il ricorso dell’Agenzia delle Entrate in un caso come questo?
La Corte cassa (annulla) la sentenza del giudice di secondo grado e rinvia la causa allo stesso giudice, seppur in diversa composizione, il quale dovrà riesaminare il caso attenendosi ai principi di diritto stabiliti dalla Cassazione. In questo specifico caso, dovrà verificare analiticamente la documentazione prodotta dal contribuente per accertare la permanenza delle disponibilità finanziarie nel tempo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 11975 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 11975 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 07/05/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12583/2024 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis

-ricorrente-

contro

COGNOME rappresentato e difeso dall’avv. COGNOME NOME Antonio Maria (domicilio digitale: EMAILordineavvocaticataniaEMAIL)

-controricorrente-

avverso la SENTENZA della CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO DELLA SICILIA, SEZIONE STACCATA DI CATANIA, n. 160/2023 depositata il 9 gennaio 2023

udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 19 marzo 2025 dal Consigliere COGNOME NOME

FATTI DI CAUSA

La Direzione Provinciale di Catania dell’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti di NOME COGNOME un avviso di accertamento

con il quale determinava con metodo sintetico ex art. 38, comma 4, del D.P.R. n. 600 del 1973, in applicazione degli indici previsti dai decreti ministeriali del 10 settembre e del 19 novembre 1992, il reddito del predetto contribuente da sottoporre a tassazione ai fini dell’IRPEF per l’anno 2007.

Il Pastura impugnava tale avviso di accertamento dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Catania, che accoglieva il suo ricorso, annullando l’atto impositivo per ritenuta inosservanza del termine dilatorio di cui all’art. 12, comma 7, della L. n. 212 del 2000.

La decisione veniva successivamente confermata, con diversa motivazione, dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Catania, la quale, con sentenza n. 160/2023 del 9 gennaio 2023, rigettava l’appello erariale.

A sostegno della pronuncia resa i giudici regionali argomentavano che: – non potevano considerarsi operanti, nel caso di specie, le garanzie previste in favore del contribuente dal menzionato art. 12, comma 7, della L. n. 212 del 2000, essendosi in presenza di un accertamento cd. non emesso a sèguito di accessi, ispezioni o verifiche nei locali destinati all’esercizio dell’attività del soggetto accertato; l’Agenzia delle Entrate aveva sinteticamente determinato il reddito del Pastura relativo all’anno 2007 tenendo conto degli immobili da lui posseduti e delle spese di incremento patrimoniale dallo stesso sostenute nel corso del quinquennio, denotanti uno scostamento rispetto al reddito dichiarato; – il contribuente era riuscito a dimostrare di aver avuto fin dal 31 dicembre 2005 la disponibilità di titoli depositati presso istituti bancari per un ammontare complessivo di 1.301.863,33 (244.321,26 + 1.057,542,07) euro e aveva, altresì, dedotto di aver effettuato nel corso degli anni alcuni disinvestimenti per l’acquisto di beni immobili e per il rimborso dei mutui contratti; – in base all’art. 38, comma 5, del D.P.R. n. 600 del 1973, nella formulazione
vigente «ratione temporis» , la spesa per incrementi patrimoniali si presume sostenuta, salvo prova contraria, nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro precedenti; a torto, quindi, l’Ufficio « (avev) a ritenuto non dimostrati i collegamenti fra la disponibilità economica derivante dagli investimenti e (le) spese sostenute, attesa la mancanza di sperequazione fra le risorse disponibili e gli acquisti e investimenti che d (oveva) no ritenersi giustificati» .

Contro questa sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a un unico motivo.

Il Pastura ha resistito con controricorso.

La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c..

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso sono denunciate: (a)ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 38 del D.P.R. n. 600 del 1973, nel testo applicabile «ratione temporis» , e del D.M. 10 settembre 1992; (b)a norma dell’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., la violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4) c.p.c. e dell’art. 36 del D. Lgs. n. 546 del 1992.

1.1 Si rimprovera alla CGT-2 di aver erroneamente ritenuto dimostrata l’inesistenza del maggior reddito determinato dall’Ufficio con metodo sintetico, senza procedere a un esame analitico delle prove documentali offerte dal contribuente allo scopo di contrastare la fondatezza della pretesa tributaria.

1.2 Viene, inoltre, lamentato che l’impugnata sentenza risulterebbe «in parte qua» siccome corredata di una motivazione solo apparente.

1.3 Il motivo è anzitutto ammissibile, sebbene inglobante due diverse censure sussunte sotto i due differenti paradigmi di cui all’art. 360, comma 1, nn. 3) e 4) c.p.c., in quanto la sua

formulazione consente di cogliere con chiarezza le doglianze prospettate dalla parte ricorrente, sì da consentirne la separata disamina esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se queste fossero state articolate in più motivi singolarmente numerati (cfr. Cass. n. 14558/2020, Cass. n. 6320/2018, Cass. n. 17298/2017).

1.4 Oltre che ammissibile, il motivo in disamina è fondato, nei termini che ci si accinge ad illustrare.

1.5 Deve sùbito escludersi che la sentenza gravata sia mancante del requisito previsto dall’art. 36, comma 2, n. 4) del D. Lgs. n. 546 del 1992 -norma speciale del diritto tributario che nel giudizio civile ordinario trova il suo corrispondente nell’art. 132, comma 2, n. 4) c.p.c.-, giacchè la motivazione posta a base del «decisum» esiste materialmente ed è perfettamente intelligibile, sì da raggiungere la soglia del cd. «minimo costituzionale» richiesto dall’art. 111, comma 6, della Carta fondamentale, la cui violazione segna il limite entro il quale può ancora essere sindacato in sede di legittimità il vizio motivazionale (cfr. Cass. Sez. Un. n. 8053/2014 e le numerose pronunce conformi successivamente emesse sulla scia del citato arresto nomofilattico).
1.6 Invero, per quanto qui interessa, il collegio di secondo grado ha in primo luogo individuato nelle disposizioni contenute nell’art. 38 del D.P.R. n. 600 del 1973, nel testo in vigore dal 3 dicembre 2005 al 30 maggio 2010, la disciplina regolatrice della fattispecie sottoposta al suo giudizio; quindi, una volta stabilito che, in virtù della richiamata normativa, incombeva sul contribuente l’onere di giustificare i maggiori redditi sinteticamente accertati dall’Ufficio, ha valutato la documentazione da questi prodotta -comprovante la disponibilità, a far data dal 31 dicembre 2005, di «titoli della MPS di Misterbianco per un ammontare di euro 244.321,26 e di titoli della Banca San Paolo di Catania per un ammontare di euro 1.057.542,07» -, giungendo alla conclusione che infondatamente
l’Agenzia delle Entrate aveva ritenuto «non dimostrati i collegamenti fra la disponibilità economica derivante dagli investimenti e (le) spese sostenute, attesa la mancanza di sperequazione fra le risorse disponibili e gli acquisti e investimenti che d (oveva) no ritenersi giustificati» .

1.7 L’iter logico seguìto dai giudici regionali è quindi agevolmente ricostruibile dalla lettura della pronuncia impugnata, la quale si sottrae, sotto questo aspetto, alle critiche che le vengono rivolte.

1.8 Merita, invece, di essere accolto il profilo di censura incentrato sulla prospettata inosservanza delle norme in tema di accertamento sintetico, con specifico riguardo alle modalità di assolvimento dell’onere probatorio posto a carico del contribuente.

1.9 Giova, in proposito, rammentare che, per consolidata giurisprudenza di questa Corte, l’art. 38 del D.P.R. n. 600 del 1973, nel testo, applicabile «ratione temporis» anteriore alle modifiche apportate dal D.L. n. 78 del 2010, convertito in L. n. 122 del 2010 -le quali, in forza della disciplina transitoria dettata dall’art. 22, comma 1, del citato D.L., devono ritenersi efficaci soltanto a partire dagli accertamenti relativi all’anno d’imposta 2009 (cfr. Cass. n. 10578/2022, Cass. n. 7269/2022, Cass. n. 8721/2021)-, così recita ai commi 4, 5 e 6:
«(4)L’ufficio, indipendentemente dalle disposizioni recate dai commi precedenti e dall’art. 39, può, in base ad elementi e circostanze di fatto certi, determinare sinteticamente il reddito complessivo netto del contribuente in relazione al contenuto induttivo di tali elementi e circostanze quando il reddito complessivo netto accertabile si discosta per almeno un quarto da quello dichiarato. A tal fine, con decreto del Ministro delle finanze, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale, sono stabilite le modalità in base alle quali l’ufficio può determinare induttivamente il reddito o il maggior reddito in relazione ad elementi indicativi di capacità contributiva individuati con lo stesso decreto, quando il reddito
dichiarato non risulta congruo rispetto ai predetti elementi per due o più periodi di imposta.

(5)Qualora l’ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali, la stessa si presume sostenuta, salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti, nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro precedenti.

(6)Il contribuente ha facoltà di dimostrare, anche prima della notificazione dell’accertamento, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta. L’entità di tali redditi e la durata del loro possesso devono risultare da idonea documentazione».

1.10 Ciò posto, occorre tener presente che, in base a un più risalente orientamento di legittimità (cfr. Cass. n. 6813/2009, Cass. n. 3111/2014), ai fini dell’assolvimento dell’onere della prova su di lui gravante ai sensi del comma 6 del citato articolo, il contribuente era tenuto a dimostrare «per tabulas» non soltanto di aver avuto la disponibilità di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta nel periodo di riferimento, ma anche di aver sostenuto proprio con quei redditi, e non già con qualsiasi altro, la spesa per incrementi patrimoniali posta a base dell’accertamento sintetico operato dall’Ufficio.
1.11 In seguito, però, si è andato affermando nella giurisprudenza di questa Corte un diverso indirizzo interpretativo, più aderente al dato letterale della norma, secondo cui la prova documentale contraria che il contribuente deve fornire in virtù della previsione in commento ha ad oggetto la disponibilità di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, la loro entità e la durata del relativo possesso.

1.12 Si è così chiarito che, pur non risultando necessario dimostrare in modo specifico che detti ulteriori redditi siano stati

utilizzati allo scopo di coprire la spesa per incrementi patrimoniali, è però espressamente richiesta una prova documentale da cui emergano elementi sintomatici del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere (cfr. Cass. n. 8995/2014, Cass. n. 25283/2015, Cass. n. 14853/2016, Cass. n. 26321/2017, Cass. n. 29067/2018, Cass. n. 29761/2019, Cass. n. 18633/2020, Cass. n. 24444/2021, Cass. n. 31901/2022, Cass. n. 31579/2023).

1.13 La finalità della norma è pertanto quella di ancorare a fatti oggettivi (di tipo quantitativo e temporale) la disponibilità di tali redditi, onde consentire di ricollegare proprio ad essi la maggiore capacità contributiva accertata con metodo sintetico e di escluderne l’avvenuto utilizzo per l’effettuazione di altre spese non considerate dall’Ufficio (cfr. Cass n. 13707/2016, Cass. n. 25996/2017, Cass. n. 25630/2018, Cass. n. 11800/2019).

1.14 Tanto premesso, nel caso di specie la Corte regionale ha ritenuto che l’onere probatorio posto a carico del Pastura fosse stato adempiuto mediante la produzione di documenti atti a dimostrare che alla fine dell’anno 2005 egli disponeva di titoli depositati presso banche per un importo potenzialmente idoneo a giustificare i maggiori redditi contestati.

1.15 Essa ha, però, mancato di verificare se le dette disponibilità finanziarie fossero state dal contribuente mantenute per un tempo tale da farne apparire verosimile l’avvenuto impiego per le spese in discussione, essendosi genericamente limitata a riportare quanto «sostenuto» in proposito dallo stesso contribuente -il quale asseriva di «avere effettuato negli anni dei disinvestimenti per l’acquisto di beni immobili e rimborso dei mutui» -, senza dare conto di aver compiuto al riguardo i necessari riscontri documentali.
1.16 Alla luce dei rilievi che precedono, appare dunque sussistente la denunciata violazione dell’art. 38, comma 6, del D.P.R. n. 600 del 1973, nella versione che qui viene in rilievo, avendo i giudici di

appello disatteso l’indirizzo interpretativo espresso sul tema da questo Supremo Collegio.

Va, conseguentemente, disposta, ai sensi degli artt. 384, comma 2, prima parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992, la cassazione dell’impugnata sentenza con rinvio alla CGT -2 della Sicilia, sezione staccata di Catania, in diversa composizione, la quale procederà a un nuovo esame della controversia uniformandosi ai princìpi di diritto dianzi richiamati.

2.1 Al giudice del rinvio viene rimessa anche la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità, ai sensi degli artt. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. cit..

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Catania, in diversa composizione, anche per la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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