Accertamento sintetico: prova contraria insufficiente

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di un contribuente contro un accertamento sintetico basato su ‘incrementi patrimoniali’. L’erede non è riuscito a fornire una prova contraria sufficiente a giustificare la disponibilità economica, in quanto un decreto sanzionatorio per antiriciclaggio è stato ritenuto inidoneo a dimostrare in modo univoco la provenienza dei fondi da una vendita immobiliare con prezzo parzialmente non dichiarato.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Sintetico: La Prova Contraria Deve Essere Inequivocabile

L’accertamento sintetico è uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Con l’ordinanza n. 1720/2024, la Corte di Cassazione torna a definire i confini della prova contraria che il contribuente è tenuto a fornire, stabilendo che documenti provenienti da altri procedimenti non sono di per sé sufficienti se non dimostrano in modo univoco l’origine lecita e non imponibile delle somme.

I Fatti di Causa

Il caso trae origine da un avviso di accertamento notificato a una contribuente, successivamente deceduta, per l’anno d’imposta 2005. L’Ufficio, sulla base della lista selettiva ‘incrementi patrimoniali’, aveva rettificato il reddito IRPEF dichiarato, ritenendolo incongruente rispetto a significativi investimenti patrimoniali effettuati in un arco temporale di alcuni anni.

A seguito del decesso della contribuente originaria, uno degli eredi ha proseguito la controversia. La tesi difensiva si fondava sulla disponibilità di ingenti somme di denaro derivanti dalla vendita di un immobile di pregio. Secondo il ricorrente, il prezzo effettivamente incassato era notevolmente superiore a quello dichiarato nell’atto notarile, e tale differenza avrebbe giustificato ampiamente la capacità di spesa contestata.

La Prova Contestata

Per sostenere la propria tesi, l’erede ha prodotto in giudizio un decreto direttoriale emesso in un procedimento per violazione delle norme antiriciclaggio. Tale documento attestava che l’erede stesso aveva versato sul proprio conto corrente una somma di oltre 500.000 euro in contanti, dichiarando in quella sede che i fondi provenivano dalla vendita immobiliare in questione. I giudici di merito, sia in primo che in secondo grado, avevano tuttavia respinto le argomentazioni del contribuente, ritenendo la prova inadeguata.

L’Accertamento Sintetico e l’Onere della Prova

L’articolo 38 del d.P.R. n. 600/1973 disciplina l’accertamento sintetico, introducendo una presunzione legale relativa. In pratica, se il Fisco dimostra l’esistenza di spese o incrementi patrimoniali sproporzionati rispetto al reddito dichiarato, si presume che il contribuente abbia avuto a disposizione un reddito superiore.

A questo punto, l’onere della prova si inverte: spetta al contribuente dimostrare, con prove documentali, che le somme utilizzate derivano da:
* Redditi esenti da imposta.
* Redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta.
* Disponibilità economiche preesistenti e già tassate.

La giurisprudenza costante della Cassazione ribadisce che il giudice tributario, una volta accertata la sproporzione, non può depotenziare la presunzione legale, ma deve limitarsi a valutare la solidità della prova contraria offerta dal cittadino.

Le Motivazioni

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile e infondato, confermando la decisione della Commissione Tributaria Regionale. Le motivazioni della Corte si articolano su più punti cruciali.

Insufficienza della Prova

In primo luogo, i giudici hanno stabilito che il decreto direttoriale relativo alla sanzione per antiriciclaggio non costituiva una prova sufficiente. Quel documento, infatti, non conteneva alcun accertamento sull’effettiva fonte del denaro, ma si limitava a riportare le dichiarazioni rese dal contribuente sanzionato. Pertanto, non era possibile collegare in modo ‘univoco’ la provvista di denaro liquido alla dismissione immobiliare. La prova offerta era, in sostanza, autoreferenziale e non supportata da altri elementi oggettivi.

La Tassabilità del ‘Prezzo in Nero’

La Corte ha aggiunto un’ulteriore e decisiva argomentazione. Anche se si fosse data per provata la ricezione di un prezzo superiore a quello dichiarato, tale somma extra avrebbe costituito essa stessa un reddito (plusvalenza da vendita immobiliare) che avrebbe dovuto essere sottoposto a tassazione. Il contribuente non solo non ha dimostrato la provenienza dei fondi, ma non ha neanche provato che tale ipotetico maggior reddito fosse di natura esente o già tassato, come richiesto dall’art. 38.

Inammissibilità per ‘Doppia Conforme’

Infine, la Corte ha rilevato l’inammissibilità della censura relativa all’omesso esame di un fatto decisivo (art. 360, n. 5, c.p.c.) a causa della cosiddetta ‘doppia conforme’. Poiché la corte d’appello aveva confermato la sentenza di primo grado basandosi sulla stessa valutazione dei fatti, il riesame del merito era precluso in sede di legittimità, ai sensi dell’art. 348-ter c.p.c. La motivazione della sentenza d’appello, seppur sintetica, non era né mancante né meramente apparente, avendo chiaramente spiegato perché il decreto direttoriale non fosse ritenuto prova adeguata.

Le Conclusioni

La pronuncia ribadisce un principio fondamentale in materia di accertamento sintetico: la prova contraria a carico del contribuente deve essere rigorosa, specifica e convincente. Non è sufficiente allegare documenti provenienti da altri contesti se questi non forniscono una dimostrazione certa e diretta della provenienza non imponibile delle somme. Dichiarazioni rese in altre sedi, se non corroborate da ulteriori elementi, non bastano a superare la presunzione legale su cui si fonda il redditometro. Per i contribuenti, questa ordinanza rappresenta un monito sulla necessità di conservare e produrre documentazione inoppugnabile per giustificare la propria posizione finanziaria di fronte a un accertamento del Fisco.

Un documento di un altro procedimento (es. antiriciclaggio) può essere usato come prova in un accertamento sintetico?
Non automaticamente. Secondo la Corte, un tale documento non è sufficiente se si limita a riportare le dichiarazioni del contribuente senza contenere un accertamento autonomo e verificato sulla fonte del denaro. La sua idoneità probatoria deve essere valutata caso per caso, ma deve collegare in modo univoco la disponibilità economica a una fonte lecita e non imponibile.

Cosa deve dimostrare il contribuente per vincere un ricorso contro un accertamento sintetico?
Il contribuente deve fornire una prova documentale che dimostri che la maggiore capacità di spesa contestata deriva da redditi esenti, da redditi già soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, o che il reddito presunto dal Fisco in realtà non esiste o esiste in misura inferiore. La prova deve essere certa e specifica.

Quando un ricorso per Cassazione viene bloccato dalla regola della ‘doppia conforme’?
Quando la sentenza del giudice d’appello conferma la decisione di primo grado basandosi sulla medesima ricostruzione dei fatti. In questo caso, ai sensi dell’art. 348-ter del codice di procedura civile, è preclusa la possibilità di denunciare in Cassazione il vizio di omesso esame di un fatto decisivo, limitando il controllo della Corte alle sole questioni di diritto.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 1720 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 1720 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 16/01/2024

Avv. Acc. IRPEF 2005

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20804/2016 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO ed elettivamente domiciliato in Roma presso il suo studio sito in INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in INDIRIZZO, INDIRIZZO rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE.

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. LAZIO n. 1148/20/2016, depositata in data 29 febbraio 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 30 novembre 2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

Dato atto che il Sostituto Procuratore Generale nella persona del AVV_NOTAIO. NOME COGNOME ha concluso per il rigetto del ricorso.

Rilevato che:

La contribuente NOME COGNOME riceveva notifica dall’RAGIONE_SOCIALEdirezione RAGIONE_SOCIALE Roma I -dell’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, relativo ad IRPEF ed altro per l’anno di imposta 2005; la verifica recuperava a tassazione la maggiore imposta relativa al reddito IRPEF dichiarato. La contribuente, medio tempore defunta, per l’anno di imposta 2005 risultava inclusa nella lista selettiva ‘incrementi patrimoniali’, avendo dichiarato un imponibile ritenuto dall’ufficio non congruente rispetto agli altri esborsi risultanti dagli atti aventi ad oggetto investimenti patrimoniali stipulati nel periodo compreso tra il 2005 e il 2009; la rettifica era operata ai sensi dell’articolo 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.
Avverso l’avviso di accertamento, la contribuente proponeva allora ricorso dinanzi la C.t.p. di Roma; resisteva l’Ufficio con controdeduzioni.

La C.t.p. di Roma, con sentenza n. 8088/62/2014, depositata in data 14.04.2014, in parziale accoglimento del ricorso rideterminava in diminuzione il maggior reddito accertato.

Contro la sentenza proponevano appello gli eredi della contribuente, sigg. COGNOME NOME, COGNOME NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME dinanzi la C.t.r. del Lazio; resisteva l’ufficio con controdeduzioni.

Tale Commissione, con sentenza n. 1148/20/2016, depositata in data 29 febbraio 2016, dopo aver estromesso dal giudizio i sigg. COGNOME NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME, disponendo la prosecuzione nei soli confronti dell’erede universale COGNOME NOME, rigettava il gravame.

Avverso la sentenza della C.t.r. del Lazio, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un solo motivo.

L’RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 30 novembre 2023.

Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione o falsa applicazione di norme di diritto (art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.) art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973, art. 7 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 2697 e 2727. Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti (art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.)» il contribuente lamenta l’ error in iudicando e l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di contestazione tra le parti nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha omesso di valutare (esaminando apparentemente) la prova documentale offerta a sostegno della disponibilità dell’importo di €1.000.000,00 (differenza tra il prezzo effettivamente realizzato per la vendita dell’appartamento in Roma, INDIRIZZO, da parte della sig.ra COGNOME e quello risultante dall’atto pubblico) o, almeno, del minore importo di €560.000,00.
Il ricorso è inammissibile oltre che infondato.

Il motivo viene articolato in due censure, ossia la violazione dell’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973 e la motivazione parvente con cui la C.t.r. avrebbe esaminato la questione relativa al computo del ricavo asseritamente tratto dalla vendita dell’appartamento in INDIRIZZO INDIRIZZO, prospettando l’assunto secondo cui l’Ufficio erariale avrebbe omesso di valutare le risultanze di un documento acquisito agli atti di causa, ossia il Decreto Direttoriale n. 129337/A, notificato il 5/4/12, comprovante che il prezzo di vendita di € 470.000,00, esposto nell’atto notarile di trasferimento, non corrispondeva alla cifra realmente incassata dalla SigNOME COGNOME per il trasferimento. L’importo percepito, in realtà superiore, avrebbe integrato quella provvista idonea a fornire la prova di mantenimento della capacità reddituale per il periodo oggetto di accertamento.
2.1. Nella fattispecie in esame il RAGIONE_SOCIALE non è incorso in una non corretta applicazione dell’art. 38 cit. , né ha sussunto la fattispecie nell’ambito di una normativa non pertinente .

Infatti, la sentenza impugnata ha considerato che sso che il prezzo indicato nell’atto preliminare di vendita non registrato, non potesse avere valore poziore, ai fini della controversia, rispetto a quello risultante dall’atto pubblico di vendita , in quanto il decreto direttoriale n. 129337/A richiamato dall’appellante e concernente esclusivamente l’applicazione di una sanzione per violazione dell’art. 49, comma 1, del d.lgs. 231/2007 a carico di COGNOME NOME per avere versato sul proprio conto corrente la somma di euro 560.000,00 in contanti -non contiene alcun accertamento o indagine sulla fonte del provento, limitandosi a riportare le dichiarazioni del contribuente sanzionato per antiriciclaggio. Pertanto, l’indicata provvista non poteva collegarsi univocamente alla dismissione immobiliare de qua , ai fini della prova contraria necessaria in tema di accertamento sintetico.
Tato premesso, sufficiente al rigetto del mezzo, deve peraltro considerarsi anche che il maggior importo in questione – ove per mera ipotesi fosse entrato nel patrimonio del contribuente, secondo la versione di quest’ultimo – sarebbe stato a sua volta sottratto all’imposizione correlata alla vendita e, comunque, non sarebbe dimostrata la sua natura di reddito esente o soggetto a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, come richiesto dall’art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973.
2.2. La valutazione si profila conforme al dettato normativo ed ai principi giurisprudenziali in materia posto che l’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, nel disciplinare il metodo di accertamento sintetico del reddito, nel testo vigente ratione temporis (cioè tra la l. n. 413 del 1991 e il d.l. n. 78 del 2010, convertito dalla l. n. 122 del 2010), prevede, da un lato (quarto comma), la possibilità di presumere il reddito complessivo netto sulla base della valenza

induttiva di una serie di elementi e circostanze di fatto certi, costituenti indici di capacità contributiva, connessi alla disponibilità di determinati beni o servizi ed alle spese necessarie per il loro utilizzo e mantenimento (in sostanza, un accertamento basato sui presunti consumi); dall’altro (quinto comma), contempla le «spese per incrementi patrimoniali», cioè quelle sostenute per l’acquisto di beni destinati ad incrementare durevolmente il patrimonio del contribuente. Ai sensi del sesto comma dell’art. 38 citato, resta salva la prova contraria, da parte del contribuente, consistente nella dimostrazione documentale della sussistenza e del possesso di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, o, più in RAGIONE_SOCIALE, nella prova che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore. Di poi, costante orientamento di questa Corte afferma che la disciplina del redditometro introduce una presunzione legale relativa, imponendo la legge stessa di ritenere conseguente al fatto (certo) della disponibilità di alcuni beni l’esistenza di una capacità contributiva, sicché il giudice tributario, una volta accertata l’effettività fattuale degli specifici elementi indicatori dì capacità contributiva esposti dall’Ufficio, non ha il potere di privarli del valore presuntivo connesso dal legislatore alla loro disponibilità, ma può soltanto valutare la prova che il contribuente offra in ordine alla provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile perché già sottoposta ad imposta o perché esente) RAGIONE_SOCIALE somme necessarie per mantenere il possesso di tali beni (Cass. 29/01/2020, n. 1980; Cass. 11/04/2019, n. 10266; Cass. 26/02/2019, n. 5544; Cass. 11/04/2018, n. 8933; Cass. 31/03/2017, n. 8539; Cass. 01/09/2016, n. 17487; Cass. 20/01/2016, n. 930; Cass. 21/10/2015, n. 21335).
2.3. Di poi, sotto l’egida della violazione e falsa applicazione di legge, quanto alla facoltà di provare con idonea documentazione l’erroneità RAGIONE_SOCIALE risultanze del compendio indiziario deAVV_NOTAIOo dall’Erario, in realtà ci si duole di come sia stato valutato il dato

probatorio attraverso la censura della motivazione parvente. Tuttavia, quanto già esposto ai punti 2.1. e 2.2. evidenzia l’infondatezza della censura in argomento in quanto la C.t.r. evidenzia dai dati offerti dallo stesso contribuente e cioè l’aver versato in data 30/04/2003 sul proprio conto corrente la somma di €. 560.000,00 in contanti; si invoca la motivazione apparente per ottenere una valutazione diversa in fatto con conseguente inammissibilità del motivo.

2.4. Quanto alla doglianza che richiama il n. 5 dell’art. 360, primo comma, cod. proc. civ., con riferimento alla specifica questione della denunzia per riciclaggio, r ileva l’applicazione della previsione di cui all’art. 348 ter ultimo comma cod. proc. civ., così come riformulato dal d.l. 22/6/2012, n. 83 conv. nella legge 11/8/2012, n. 143 che, per l’ipotesi di cd. doppia conforme, avendo il giudice di appello confermato la sentenza di primo grado di rigetto , in parte qua , del ricorso del contribuente, sulla base RAGIONE_SOCIALE medesime ragioni inerenti alle questioni di fatto a sostegno della sentenza di primo grado, preclude la deducibilità in sede di legittimità del vizio di cui al n. 5 dell’art. 360, primo comma cod. proc. civ. Tale nuova norma è sicuramente applicabile alla fattispecie in oggetto atteso che l’atto di appello è stato depositato in data 9 ottobre 2014 e, quindi, ben oltre il trentesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della legge di conversione.
Peraltro, la sentenza impugnata, come si è già rilevato, non ha neppure omesso di esaminare il decreto direttoriale in questione, sicché il motivo è comunque infondato.

2.5. Le Sezioni Unite di questa Corte, con la sentenza n. 8053/2014, hanno chiarito che in seguito alla riformulazione dell’art. 360, comma primo, num. 5, cod. proc. civ., il sindacato di legittimità sulla motivazione deve intendersi circoscritto al cosiddetto ‘minimo costituzionale’; ne deriva la possibilità di denunciare le sole anomalie motivazionali che si traducano nella

‘mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico’, nella ‘motivazione apparente’, nel ‘contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili’ e nella ‘motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile’, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di ‘sufficienza’ della motivazione. Nel caso di specie, la ricorrente non tratteggia alcuna RAGIONE_SOCIALE ipotesi denunziate; la censura, infatti, appare volta a riproporre l’assunto della prospettata violazione attraverso un percorso ermeneutico diverso da quello aAVV_NOTAIOato dai giudici di appello.
2.6. Con riferimento a tale profilo del vizio di motivazione, infatti, la richiamata pronunzia RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite ha rilevato che esso sussiste quando alla premessa dell’oggetto del decidere, risultante dallo svolgimento del processo, segue «l’enunciazione della decisione senza alcuna argomentazione» ovvero una decisione che «formalmente esiste come parte del documento, ma le cui argomentazioni sono svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione del decisum ». Nel caso di specie, la sentenza d’appello ha chiaramente evidenziato le ragioni per le quali ha ritenuto che il decreto direttoriale non conteneva in sé un accertamento o un’indagine sulla fonte del provento e, quindi, l’indicata provvista non poteva collegarsi necessariamente, alla dismissione immobiliare.
In conclusione il ricorso va rigettato.

Le spese del giudizio di legittimità seguono il criterio della soccombenza e sono liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente a rifondere all’RAGIONE_SOCIALE le spese processuali che si liquidano in € 7.000,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis del medesimo art. 13, se dovuto. Così deciso in Roma il 30 novembre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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