Accertamento sintetico: onere della prova a carico

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 28093/2024, ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, stabilendo che in caso di accertamento sintetico (redditometro), non è sufficiente per il contribuente dimostrare di aver sostenuto delle spese, ma è necessario provare che tali spese sono state coperte con redditi esenti o non imponibili. La Suprema Corte ha chiarito che la presunzione legale a favore del Fisco sposta l’onere della prova interamente sul contribuente, il quale deve fornire una prova documentale sull’origine delle somme utilizzate. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento sintetico: l’onere della prova ricade sul contribuente

Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione torna a pronunciarsi sul tema dell’accertamento sintetico e sulla ripartizione dell’onere della prova tra Fisco e contribuente. La decisione chiarisce che, di fronte a una contestazione basata sul cosiddetto “redditometro”, il cittadino non può limitarsi a documentare le spese sostenute, ma deve dimostrare in modo inequivocabile l’origine non imponibile delle somme utilizzate. Analizziamo insieme questa importante pronuncia.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento sintetico notificato a un imprenditore individuale per l’anno d’imposta 2008. L’Agenzia delle Entrate contestava un maggior reddito, elevandolo da circa 12.600 euro a oltre 28.600 euro, sulla base delle spese sostenute per il mantenimento di un’abitazione, un’auto e un motociclo, ritenute sproporzionate rispetto a quanto dichiarato.

Il contribuente aveva ottenuto ragione sia in primo grado, presso la Commissione Tributaria Provinciale, sia in appello, presso la Commissione Tributaria Regionale. I giudici di merito avevano ritenuto sufficiente la produzione delle ricevute delle spese sostenute, considerandole una prova adeguata della sua capacità contributiva e annullando di fatto le presunzioni dell’Ufficio.

L’Agenzia delle Entrate, non soddisfatta, ha proposto ricorso per Cassazione, lamentando la violazione delle norme sull’onere della prova in materia di accertamento sintetico.

L’Accertamento Sintetico e la Prova Contraria

L’articolo 38 del D.P.R. 600/1973 disciplina il meccanismo dell’accertamento sintetico. Questo strumento consente al Fisco di presumere il reddito di un contribuente sulla base di “elementi indicatori di capacità contributiva”, come la disponibilità di beni di lusso o le spese per incrementi patrimoniali. Si tratta di una presunzione legale relativa: la legge presume che alla disponibilità di certi beni corrisponda un determinato reddito, ma ammette che il contribuente possa fornire la prova contraria.

Il punto cruciale, su cui si è concentrata la Cassazione, è proprio la natura di questa prova contraria. L’onere probatorio, in questi casi, si inverte e grava interamente sul contribuente. Egli deve dimostrare che il reddito presunto o non esiste, o esiste in misura inferiore, oppure che è stato finanziato con redditi esenti o già sottoposti a tassazione alla fonte a titolo d’imposta.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ribadendo il suo consolidato orientamento. I giudici hanno chiarito che la disciplina del redditometro introduce una presunzione legale che dispensa l’Amministrazione da ogni ulteriore prova oltre alla dimostrazione dell’esistenza dei fattori-indice (il possesso della casa, dell’auto, etc.).

Di conseguenza, il giudice tributario non può “svuotare” di valore tali presunzioni. Il suo compito è valutare la prova offerta dal contribuente, che deve essere specifica e documentata. Produrre le ricevute delle spese, come avvenuto nel caso di specie, è un atto irrilevante: non contesta la presunzione, ma anzi conferma il fatto (la spesa) da cui la presunzione stessa scaturisce.

La Corte ha specificato che il contribuente deve fornire una prova documentale su “circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere”, ossia che le spese siano state coperte con altri redditi. Ad esempio, attraverso l’esibizione di estratti di conti correnti bancari che dimostrino la disponibilità e la durata del possesso di somme non imponibili. Nel caso in esame, i giudici di merito avevano inoltre errato nel ritenere le spese giustificate perché riconducibili al coniuge, senza considerare che l’accertamento sintetico deve tener conto della situazione dell’intero nucleo familiare.

Conclusioni: Le Implicazioni per il Contribuente

La decisione della Cassazione è un monito importante. In caso di accertamento sintetico, il contribuente si trova di fronte a una presunzione forte e deve preparare una difesa articolata e documentata. Non basta negare o semplicemente produrre pezze giustificative delle spese. È fondamentale dimostrare l’esatta provenienza delle risorse finanziarie utilizzate per sostenere quel tenore di vita: donazioni, vincite, redditi esenti, redditi già tassati alla fonte, utilizzo di risparmi pregressi. Senza una prova rigorosa e documentale dell’origine non imponibile delle somme, la presunzione del Fisco è destinata a prevalere.

Che cos’è un accertamento sintetico?
È una metodologia di accertamento fiscale attraverso cui l’Amministrazione Finanziaria determina il reddito del contribuente basandosi su elementi indicatori di capacità contributiva (come il possesso di beni quali case, auto, moto) quando il reddito dichiarato risulta incoerente con le spese sostenute.

Per difendersi da un accertamento sintetico, cosa deve provare il contribuente?
Il contribuente deve fornire la prova contraria, dimostrando che il maggior reddito presunto non esiste oppure, se esiste, è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta. Deve quindi provare l’origine non tassabile delle somme utilizzate per le spese contestate.

È sufficiente presentare le ricevute delle spese per contestare un accertamento sintetico?
No. Secondo la Corte di Cassazione, produrre le ricevute delle spese è irrilevante ai fini della prova contraria. Anzi, conferma il presupposto su cui si basa l’accertamento (cioè che la spesa è stata sostenuta). Il contribuente deve invece dimostrare da dove provengono i fondi utilizzati per coprire tali spese.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 28093 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 28093 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 31/10/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11417/2020 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

NOME COGNOME

-intimato- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. EMILIA-ROMAGNA n. 1/2019 depositata il 03/01/2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/10/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

NOME, titolare della impresa individuale RAGIONE_SOCIALE di NOME, proponeva ricorso davanti alla RAGIONE_SOCIALE Tributaria Provinciale di Reggio Emilia avverso l’avviso di accertamento sintetico in relazione all’anno di imposta 2008 con il quale veniva contestato un maggiore redditoelevandolo da euro 12.610,00 ad euro 28.682,00, con ripresa dell’Irpef ed addizionali comunali, sulla base della rilevazione di spese sostenute per il mantenimento dell’abitazione e di auto e motociclo.
La RAGIONE_SOCIALE Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso.

La sentenza veniva impugnata dall’RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE Regionale Tributaria della Regionale dell’Emilia Romagna rigettava l’appello, rilevando che il contribuente, artigiano, residente nell’unica unità immobiliare di proprietà, aveva prodotto le ricevute RAGIONE_SOCIALE effettive spese sostenute, sia per il mantenimento dell’abitazione, che per quello RAGIONE_SOCIALE autovetture dimostrando in tal modo «la propria capacità contributiva come statuito dal giudice di primo grado a dispetto RAGIONE_SOCIALE presunzioni legali fatte dall’RAGIONE_SOCIALE».
Avverso la sentenza della CTR l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per Cassazione affidandosi ad un unico motivo. Il contribuente è rimasto intimato.

La causa perviene avanti a questa Sezione a seguito di ordinanza interlocutoria n. 10405/2022 della Sesta Sezione, che ha ritenuto che la questione della cumulabilità della proroga dei termini ai sensi dell’art. 6 d.l. 119/2018 con la sospensione prevista dall’art. 83 comma 2 d.l.18/2020 non si ponesse in termini di immediata decisione.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Va preliminarmente rilevata la tempestività del ricorso proposto dall’RAGIONE_SOCIALE.

1.1. Ha affermato questa Corte che, in tema di ricorso per cassazione, in relazione alle controversie rientranti nella definizione agevolata di cui al d.l. n. 119 del 2018, conv. in l. n. 136 del 2018, ove per effetto della sospensione legale prevista dall’art. 6, comma 11, del decreto cit., il termine per impugnare scada nel periodo di sospensione dei termini processuali per l’emergenza epidemiologica da Covid-19, previsto dal d.l. n. 18 del 2020, conv. in l. 27 del 2020 e dal d.l. n. 23 del 2020, conv. in l. n. 40 del 2020, esso resta prorogato in conseguenza della successione nel tempo degli
effetti di tali sospensioni legali (Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 30397 del 27/10/2021).

1.2. Va opportunamente precisato che se, e fino a quando, due ragioni di sospensione concorrono nell’identico periodo di tempo, la relativa frazione del termine non può che essere sospesa contemporaneamente una sola volta, salvo che il legislatore preveda espressamente il contrario, come nel caso della procedura di accertamento con adesione, i cui termini di sospensione, ex art. 7 quater comma 18 del d.l. n. 193/2016, convertito in legge con modificazioni dalla legge 1 dicembre 2016, n. 225, si intendono cumulabili con il periodo di sospensione feriale dell’attività giurisdizionale (Cass., sez. 6-5, ord. 6 dicembre 2018, n. 31683; Cass., sez. 6-5, ord. 21 febbraio 2019, n. 5039; Cass., n. 8882 del 31 marzo 2021).
1.3. La soluzione è, d’altro canto, pienamente conforme a quanto già da questa Corte affermato in merito al rapporto tra cause di sospensione concomitanti, laddove si è osservato che «In tema di definizione agevolata RAGIONE_SOCIALE liti fiscali ex art. 39, comma 12, d.l. n. 98 del 2011, conv. in l. n. 111 del 2011, il periodo di sospensione legale (dal 6 luglio 2011 al 30 giugno 2012) del termine per impugnare di cui all’art. 327 c.p.c. non si cumula col periodo di sospensione feriale (dal 1° agosto al 15 settembre 2011), essendo quest’ultimo già interamente assorbito dalla concorrente sospensione stabilita in via eccezionale. Se, per effetto di quest’ultima sospensione, il termine effettivo d’impugnazione dovesse scadere nel periodo di sospensione feriale dal 1° agosto al 15 settembre 2012 o in data successiva a tale periodo, la scadenza del termine stesso deve essere ulteriormente spostata secondo le regole ordinarie in materia di sospensione feriale» (Cass. Sez. 5 Ordinanza n. 10252 del 29/05/2020).
1.4. Ne consegue che, in relazione alla sentenza della CTR pubblicata in data 3/01/2019, il termine per impugnare,

originariamente scadente, ex art. 327 c.p.c. e computandosi il periodo feriale, in data 3/04/2020, non era ancora consumato alla data di notifica del ricorso, il 9/04/2020, in quanto ulteriormente prorogato durante il periodo di sospensione dei termini complessivamente disposto dal 9 marzo all’11 maggio 2020, in conseguenza dell’emergenza sanitaria derivante dalla diffusione del Covid19, dapprima in base all’art. 83 del d.l. 17 marzo 2020, n. 18, conv. con modif. dalla legge n. 27 del 2020, quindi per effetto RAGIONE_SOCIALE modifiche intervenute con l’art. 36 del d.l. 8 aprile 2020 n. 23, conv. con modif. dalla legge n. 40 del 2020.
Con l’unico motivo di impugnazione la difesa erariale deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 38 del DPR n. 600 del 1973, 2697, 2728 e 2729 cc, in relazione all’art. 360, primo, comma n. 3, c.p.c.

2.1. Sostiene l’Amministrazione ricorrente che i giudici di seconde cure non abbiano seguito i principi enunciati dalla giurisprudenza di legittimità in ordine alla ripartizione dell’onere probatorio, non avendo il contribuente, a fronte RAGIONE_SOCIALE presunzioni offerte dall’Ufficio, fornito la prova contraria in ordine alla esistenza di redditi esenti idonei a giustificare lo scostamento tra il reddito dichiarato e quello accertato attraverso i beni-indice.

2.2. Il motivo è fondato.

2.3. Va premesso che, in tema di accertamento in rettifica RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi RAGIONE_SOCIALE persone fisiche, la determinazione effettuata con metodo sintetico, sulla base degli indici previsti dai decreti ministeriali del 10 settembre e 19 novembre 1992, riguardanti il cd. redditometro, dispensa l’Amministrazione da qualunque ulteriore prova rispetto all’esistenza dei fattori-indice della capacità contributiva, sicché è legittimo l’accertamento fondato su essi, restando a carico del contribuente, posto nella condizione di difendersi dalla contestazione dell’esistenza di quei
fattori, l’onere di dimostrare che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass. 31/10/2021, n. 27811).

2.4. Il sistema del ‘redditometro’ collega alla disponibilità di determinati beni e servizi in capo al contribuente, un certo importo, che, moltiplicato per un coefficiente, consente di individuare il valore del reddito del soggetto secondo criteri statistici e presuntivi, elaborati anche tenendo conto dei costi di mantenimento del bene o servizio in questione. L’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, nel disciplinare il metodo di accertamento sintetico del reddito, nel testo vigente ratione temporis (cioè tra la l. n. 413 del 1991 e il d.l. n. 78 del 2010, convertito dalla l. n. 122 del 2010), prevede, da un lato (quarto comma), la possibilità di presumere il reddito complessivo netto sulla base della valenza induttiva di una serie di elementi e circostanze di fatto certi, costituenti indici di capacità contributiva, connessi alla disponibilità di determinati beni o servizi ed alle spese necessarie per il loro utilizzo e mantenimento (in sostanza, un accertamento basato sui presunti consumi); dall’altro (quinto comma), contempla le «spese per incrementi patrimoniali», cioè quelle sostenute per l’acquisto di beni destinati ad incrementare durevolmente il patrimonio del contribuente. Ai sensi del sesto comma dell’art. 38 citato, resta salva la prova contraria, da parte del contribuente, consistente nella dimostrazione documentale della sussistenza e del possesso di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, o, più in generale, nella prova che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore.
2.5. Costante orientamento di questa Corte afferma che la disciplina del redditometro introduce una presunzione legale relativa, imponendo la legge stessa di ritenere conseguente al fatto (certo) della disponibilità di alcuni beni l’esistenza di una capacità contributiva, sicché il giudice tributario, una volta accertata l’effettività fattuale degli specifici elementi indicatori dì capacità

contributiva esposti dall’Ufficio, non ha il potere di privarli del valore presuntivo connesso dal legislatore alla loro disponibilità, ma può soltanto valutare la prova che il contribuente offra in ordine alla provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile perché già sottoposta ad imposta o perché esente) RAGIONE_SOCIALE somme necessarie per mantenere il possesso di tali beni (Cass. 29/01/2020, n. 1980; Cass. 11/04/2019, n. 10266; Cass. 26/02/2019, n. 5544; Cass. 11/04/2018, n. 8933; Cass. 31/03/2017, n. 8539; Cass. 01/09/2016, n. 17487; Cass. 20/01/2016, n. 930; Cass. 21/10/2015, n. 21335).
2.6. Rimane al contribuente l’onere di provare (oltre, eventualmente, l’insussistenza del presupposto, cioè la presenza dell’elemento indice di capacità contributiva), attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito, determinato o determinabile sinteticamente, è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta o, ancora, più in generale, secondo una ormai consolidata opinione di questa Corte, anche che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass. 19/10/2016, n. 21142; Cass. 29/04/2012, n. 18604; Cass. 24/10/2005, n. 20588).
2.7. Questa Corte, con orientamento ormai consolidato, ha chiarito, altresì, i confini della prova contraria che il contribuente può offrire, in ordine alla presenza di redditi non imponibili, per opporsi alla ricostruzione presuntiva del reddito operata dall’Amministrazione finanziaria, precisando che non è sufficiente dimostrare la mera disponibilità di ulteriori redditi o il semplice transito della disponibilità economica, in quanto, pur non essendo esplicitamente richiesta la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, si ritiene che il contribuente sia onerato della prova in merito a circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere; è la norma stessa infatti a chiedere qualcosa di più della mera prova
della disponibilità di ulteriori redditi (esenti ovvero soggetti a ritenute alla fonte), in quanto, pur non prevedendo esplicitamente la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, chiede tuttavia espressamente una prova documentale su circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto (o sia potuto accadere), in tal senso dovendosi leggere lo specifico riferimento alla prova (risultante da idonea documentazione) dell’entità di tali eventuali ulteriori redditi e della durata del relativo possesso, previsione che ha l’indubbia finalità di ancorare a fatti oggettivi (di tipo quantitativo e temporale) la disponibilità di detti redditi per consentire la riferibilità della maggiore capacità contributiva accertata con metodo sintetico in capo al contribuente proprio a tali ulteriori redditi.
Né la prova documentale richiesta dalla norma in esame risulta particolarmente onerosa, potendo essere fornita, ad esempio, con l’esibizione degli estratti dei conti correnti bancari facenti capo al contribuente, idonei a dimostrare la durata del possesso dei redditi in esame (Cass. 28/12/2022, n. 37985; Cass. 14/06/2022, n. 19082; Cass. 20/04/2022, n. 12600; Cass. 24/05/2018, n. 12889; Cass. 16/05/2017, n. 12207; Cass. 26/01/2016, n. 1332; Cass. 18/04/2014, n. 8995).

Nella fattispecie in esame l’Ufficio ha assolto al proprio onere probatorio rilevando il possesso, nell’anno in esame, da parte del contribuente, con coniuge priva di redditi e a suo carico, di rilevanti beni indice, e segnatamente una casa di proprietà, due auto e un motoveicolo, nonché il versamento di euro 10.900,00 per mutuo fondiario e di euro 3.678,00 per un finanziamento relativo all’acquisto di un autoveicolo, a fronte di un reddito dichiarato dal contribuente di euro 12.618,00.
3.1. Spettava quindi al contribuente dimostrare che il possesso di tali beni ed il sostenimento RAGIONE_SOCIALE indicate spese non

costituissero manifestazione di una reale capacità reddituale e contributiva maggiore di quella dichiarata.

3.2. Tuttavia, a fronte di tali elementi, i giudici di appello hanno ritenuto giustificate le spese in quanto riconducibili al coniuge, in ragione della intestazione dei beni.

3.3. La CTR, pertanto, non ha correttamente operato nel ritenere che il reddito accertato sinteticamente non possa essere determinato, come ha fatto l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, anche sulla base della situazione relativa ai membri del nucleo familiare (cfr., di recente, Cass. n. 14650 del 24/05/2024).

In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 17/10/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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