Accertamento sintetico: obbligo di motivazione

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della commissione tributaria regionale in un caso di accertamento sintetico. La decisione è stata cassata perché il giudice d’appello aveva confermato la pronuncia di primo grado senza fornire una motivazione autonoma e adeguata, limitandosi a un richiamo generico. La Corte ha ribadito che, in caso di accertamento sintetico, l’onere di provare che il reddito presunto non esiste o deriva da fonti non tassabili spetta al contribuente, e il giudice non può decidere in via equitativa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Sintetico: La Cassazione Annulla per Carenza di Motivazione

L’accertamento sintetico è uno strumento potente nelle mani del Fisco, ma il suo utilizzo deve rispettare precise regole processuali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio cruciale: il giudice d’appello non può limitarsi a confermare la decisione precedente senza un’analisi critica e un’autonoma motivazione. Vediamo i dettagli di questa importante pronuncia.

I Fatti del Caso: Un Accertamento Sintetico Contestato

Una contribuente riceveva dall’Agenzia delle Entrate due avvisi di accertamento per gli anni d’imposta 2007 e 2008. L’Ufficio, utilizzando il metodo dell’accertamento sintetico (noto come redditometro), aveva riscontrato la disponibilità di beni indicativi di una maggiore capacità contributiva rispetto a quanto dichiarato, tra cui immobili, autovetture e disponibilità finanziarie. Di conseguenza, il Fisco aveva rideterminato il reddito complessivo e richiesto le maggiori imposte.

La contribuente impugnava gli avvisi davanti alla Commissione Tributaria Provinciale, che accoglieva parzialmente i ricorsi, riducendo il maggior reddito accertato. L’Agenzia delle Entrate proponeva appello, ma la Commissione Tributaria Regionale lo respingeva, confermando la decisione di primo grado. L’Agenzia, ritenendo la sentenza d’appello viziata, ricorreva infine in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio per un nuovo esame. Il cuore della decisione risiede nella violazione dell’obbligo di motivazione da parte del giudice d’appello.

Obbligo di motivazione e accertamento sintetico

I giudici di legittimità hanno evidenziato come la Commissione Tributaria Regionale avesse commesso un grave errore: si era limitata a confermare la decisione di primo grado per relationem, ovvero tramite un semplice richiamo, senza tuttavia esaminare nel merito i motivi di appello presentati dall’Ufficio. La sentenza impugnata mancava di un percorso argomentativo autonomo e coerente, risolvendosi in un’adesione acritica alla pronuncia precedente.

Questo comportamento, secondo la Corte, svuota di contenuto il giudizio d’appello e viola precise norme procedurali che impongono al giudice di esporre le ragioni della propria decisione. Una sentenza d’appello è nulla se non consente di individuare le ragioni poste a fondamento del dispositivo, specialmente quando si limita a una mera indicazione della fonte di riferimento.

Le motivazioni

La Corte di Cassazione ha ribadito che, in tema di accertamento sintetico, la legge stabilisce una presunzione legale. La disponibilità di determinati beni (come un’abitazione o un’autovettura) fa presumere l’esistenza di una capacità contributiva adeguata al loro mantenimento. Questa presunzione dispensa l’Amministrazione Finanziaria dal fornire ulteriori prove.

L’onere della prova si inverte, passando interamente al contribuente. Spetta a quest’ultimo dimostrare che il reddito presunto non esiste, esiste in misura inferiore, o che le somme necessarie per mantenere i beni provengono da fonti non reddituali (ad esempio, donazioni, vincite o redditi già tassati o esenti). Il giudice tributario, una volta accertata l’esistenza dei beni-indice, non può privarli del loro valore presuntivo, ma deve limitarsi a valutare la prova contraria offerta dal contribuente.

Inoltre, la Corte ha specificato che il giudice tributario non è dotato di poteri di “equità sostitutiva”. Non può, cioè, ridurre il reddito accertato in via forfettaria o basandosi su un generico senso di giustizia, ma deve fondare la propria decisione sul materiale probatorio acquisito durante il processo, fornendo una motivazione logica e coerente.

Le conclusioni

Questa ordinanza è un monito fondamentale per i giudici di merito e una chiara indicazione per i contribuenti. Per i primi, riafferma l’imprescindibile dovere di fornire una motivazione completa, autonoma e critica, che dia conto dell’analisi dei motivi di gravame. Per i secondi, sottolinea l’importanza cruciale di preparare una difesa solida e documentata quando si affronta un accertamento sintetico. Non basta contestare genericamente la pretesa del Fisco; è necessario fornire prove concrete e specifiche per superare la presunzione legale su cui si fonda l’accertamento stesso.

Può un giudice d’appello confermare una sentenza di primo grado semplicemente richiamandola?
No, la Corte di Cassazione ha stabilito che la sentenza d’appello deve contenere un’autonoma valutazione critica dei motivi di impugnazione. Una motivazione “per relationem” senza un percorso argomentativo proprio e coerente rende la sentenza nulla.

In un accertamento sintetico, chi deve provare che il reddito presunto non è corretto?
L’onere della prova è a carico del contribuente. Una volta che l’Amministrazione Finanziaria ha dimostrato l’esistenza di beni indicativi di capacità contributiva, spetta al contribuente dimostrare che il reddito presunto non esiste o deriva da fonti non tassabili.

Il giudice tributario può ridurre il reddito accertato in via equitativa?
No. La Corte ha chiarito che il giudice tributario non ha poteri di “equità sostitutiva”. La sua decisione deve basarsi su giudizi estimativi supportati dal materiale probatorio fornito dalle parti e non può consistere in una riduzione forfettaria o basata su una valutazione puramente equitativa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 933 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 933 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 10/01/2024

Avv. Acc. IRPEF 2007-2008

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20959/2015 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in 00145 Roma, INDIRIZZO C/D rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato.

-ricorrente –

contro

NOME, rappresentata e difesa dall’Avvocato NOME COGNOME ed elettivamente domiciliata presso il suo studio sito in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. LAZIO n. 565/29/2015, depositata in data 02 febbraio 2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24 ottobre 2023 dal Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

A seguito dell’invito n. 101739/2011, a fronte del quale si instaurava un contraddittorio insufficiente, la contribuente riceveva notifica dall’Agenzia delle Entrate direzione provinciale Roma III –

degli avvisi di accertamento n. TK7013400566 e n. TK7013400568 rispettivamente per gli anni di imposta 2007 e 2008, ex art. 38, comma 4 e 5, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, a mezzo dei quali l’ufficio riscontrava l’esistenza di beni indice di capacità contributiva quali, tra gli altri, alcuni immobili, due autovetture e disponibilità finanziarie non dichiarate; all’esito della detta rettifica, l’Ufficio provvedeva a rideterminare il reddito complessivo ed a riliquidare le imposte dovute.
Avverso gli avvisi di accertamento, la contribuente proponeva distinti ricorsi dinanzi la C.t.p. di Roma e resisteva l’Ufficio con controdeduzioni.

La C.t.p. di Roma, previa riunione, con sentenza n. 317/63/2013 del 05/06/2013, accoglieva parzialmente i ricorsi della contribuente, riducendo il maggior reddito complessivamente accertato dall’Erario per le due annualità.

Contro la sentenza proponeva appello l’Ufficio dinanzi la C.t.r. del Lazio e resisteva la contribuente con controdeduzioni.

Con sentenza n. 565/29/2015, depositata in data 2 febbraio 2015, la C.t.r. adita respingeva il gravame confermando la pronuncia di prime cure.

Avverso la sentenza della C.t.r. del Lazio, l’Ufficio ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

La contribuente ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 24 ottobre 2023 per la quale la contribuente ha depositato memoria.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 132, n. 4, cod. proc. civ., e dell’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.» l’Agenzia lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha valutato le argomentazioni dell’Ufficio e non ha fornito un’adeguata

motivazione del rigetto dell’appello, motivando per relationem alla pronuncia di prime cure.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 113 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.» l’Agenzia lamenta l’ error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha confermato le valutazioni del giudice di prime cure attraverso una valutazione equitativa, seppur in assenza di espressa richiesta delle parti.

1.3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione dell’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.» l’Agenzia lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r., prescindendo del tutto dalla eventuale rideterminazione del reddito sinteticamente accertato per gli anni di imposta 2007 e 2008, sulla base dei soli beni-indice di maggiore capacità contributiva ritenuti rilevanti, ha confermato il primo giudizio, di tipo anch’esso forfettario/equitativo.
Tanto premesso, tenuto conto della regola stabilita dall’art. 276, secondo comma, cod. proc. civ. circa l’ordine logico -giuridico di trattazione delle questioni, vanno esaminati ed accolti il primo ed il terzo motivo di ricorso, la cui fondatezza assorbe ogni altra questione dibattuta fra le parti. La causa, infatti, può essere decisa sulla base della questione di più agevole soluzione, anche se logicamente subordinata, senza che sia necessario esaminare previamente le altre, imponendosi, secondo l’indirizzo espresso da questa Corte: «a tutela di esigenze di economia processuale e di celerità di giudizio, un approccio interpretativo che comporti la verifica delle soluzioni sul piano dell’impatto operativo piuttosto che su quello della coerenza logico sistematica e sostituisca il profilo dell’evidenza a quello dell’ordine delle questioni da trattare ai sensi
dell’art. 276 c.p.c.» (Cass. 11/05/2018, n. 11458, Cass. 28/05/2014, n. 12002, Cass. S.U. 08/05/2014, n. 9936).

2.2. in tema di accertamento in rettifica delle imposte sui redditi delle persone fisiche, la determinazione effettuata con metodo sintetico, sulla base degli indici previsti dai decreti ministeriali del 10 settembre e 19 novembre 1992, riguardanti il cd. redditometro, dispensa l’Amministrazione da qualunque ulteriore prova rispetto all’esistenza dei fattori-indice della capacità contributiva, sicché è legittimo l’accertamento fondato su essi, restando a carico del contribuente, posto nella condizione di difendersi dalla contestazione dell’esistenza di quei fattori, l’onere di dimostrare che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass. 31/10/2018, n. 27811). Ancora, In tema di accertamento dei redditi con metodo sintetico ex art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, la disponibilità di un alloggio e di un autoveicolo integra, ai sensi dell’art. 2 del d.P.R. citato, nella versione “ratione temporis” vigente, una presunzione di capacità contributiva “legale” ai sensi dell’art. 2728 c.c., imponendo la stessa legge di ritenere conseguente al fatto (certo) di tale disponibilità l’esistenza di una “capacità contributiva”, sicché il giudice tributario, una volta accertata l’effettività fattuale degli specifici “elementi indicatori di capacità contributiva” esposti dall’Ufficio, non ha il potere di privarli del valore presuntivo connesso dal legislatore alla loro disponibilità, ma può soltanto valutare la prova che il contribuente offra in ordine alla provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile perché già sottoposta ad imposta o perché esente) delle somme necessarie per mantenere il possesso di tali beni (Cass. 01/09/2016, n. 17487). Infine, In tema di accertamento dei redditi con metodo sintetico, gli indici presuntivi di cui all’art. 1 del D.M. 10 settembre 1992, come stabilito dal successivo art. 2, sono superati se il contribuente dimostra che per lo specifico bene o servizio “sopporta” solo in parte le spese, dovendosi attribuire
valenza, atteso il pregnante significato del verbo “sopportare”, non alla situazione formale del pagamento, bensì alla prova concreta della provenienza delle somme impiegate (Cass. 28/01/2022, n. 2631).

2.3. Nella fattispecie in esame, la C.t.r. ha obliterato del tutto l’esame dei motivi di appello dell’ufficio limitandosi a riprodurre la statuizione della C.t.p., con conseguente violazione dell’art. 112 cod. proc. civ.

2.4. Costituisce principio giurisprudenziale consolidato quello secondo cui la sentenza d’appello non può ritenersi legittimamente resa ” per relationem “, in assenza di un comprensibile richiamo ai contenuti degli atti cui si rinvia, ai fatti allegati dall’appellante e alle ragioni del gravame, così da risolversi in una acritica adesione ad un provvedimento solo menzionato, senza che emerga una effettiva valutazione, propria del giudice di appello, della infondatezza dei motivi del gravame (Cass. 03/02/2021, n. 2397). Ancora nel processo tributario la motivazione di una sentenza può essere redatta per relationem rispetto ad altra sentenza non ancora passata in giudicato, purché resti autosufficiente, riproducendo i contenuti mutuati e rendendoli oggetto di autonoma valutazione critica nel contesto della diversa, anche se connessa, causa, in modo da consentire la verifica della sua compatibilità logicogiuridica. La sentenza è, invece, nulla, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., qualora si limiti alla mera indicazione della fonte di riferimento e non sia, pertanto, possibile individuare le ragioni poste a fondamento del dispositivo (Cass., n. 107/2015; n. 5209/2018; n. 17403/2018; n. 21978/2018). Infine, la sentenza d’appello può essere motivata “per relationem “, purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura della
parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente, mentre va cassata la decisione con cui la corte territoriale si sia limitata ad aderire alla pronunzia di primo grado in modo acritico senza alcuna valutazione di infondatezza dei motivi di gravame (Cass. 05/08/2019, n. 20883).

2.5. Non può evocarsi in dubbio che il giudice d’appello ha completamente obliterato l’obbligo di motivare il proprio convincimento, in relazione ai fatti dedotti ed alle prove allegate in giudizio, sicchè la motivazione non consente di verificare l’iter argomentativo seguito dal giudice per addivenire al rigetto del gravame dell’ente erariale. Inoltre, il giudice tributario non è dotato di poteri di equità sostitutiva, dovendo fondare la propria decisione su giudizi estimativi, di cui deve dar conto in motivazione in rapporto al materiale istruttorio (cfr. Cass. N. 13726/2023), contrariamente a quanto avvenuto nel caso di specie.
In conclusione, vanno accolti il primo ed il terzo motivo di ricorso e, assorbito il secondo, la sentenza impugnata va cassata ed il giudizio va rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo e il terzo motivo di ricorso e, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata con rinvio del giudizio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma il 24 ottobre 2023.

La Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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