Accertamento sintetico: la prova contraria del reddito

La Cassazione chiarisce l’onere della prova in caso di accertamento sintetico. Non basta dimostrare la disponibilità passata di fondi, ma serve provare con documenti che tali somme siano state usate per la spesa contestata, rigettando il ricorso di una contribuente che non ha giustificato un acquisto immobiliare.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Sintetico: La Prova Contraria e l’Onere del Contribuente

L’accertamento sintetico, comunemente noto come ‘redditometro’, è uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è tornata a fare chiarezza su un punto cruciale: quale tipo di prova deve fornire il contribuente per difendersi efficacemente? La decisione analizza il caso di una contribuente che, a fronte di un acquisto immobiliare, non è riuscita a convincere i giudici della provenienza lecita dei fondi, offrendo spunti fondamentali sull’onere della prova.

Il Caso: Acquisto Immobiliare e Redditometro

La vicenda ha origine da avvisi di accertamento per gli anni 2006 e 2007, con cui l’Agenzia delle Entrate contestava a una contribuente un reddito superiore a quello dichiarato. L’accertamento si basava su due elementi: il possesso di un’autovettura e, soprattutto, un incremento patrimoniale derivante dall’acquisto di un immobile nel 2009 per un valore di 450.000 euro.

La contribuente si è difesa sostenendo che i fondi per l’acquisto provenivano da un disinvestimento immobiliare effettuato nel 2004, che le aveva fruttato una somma ben superiore (circa 620.000 euro). A suo dire, questa provvista era più che sufficiente a coprire la spesa contestata.

Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva accolto l’appello dell’Agenzia, evidenziando una forte incongruenza: un estratto conto bancario del 2006 mostrava un saldo di appena 13.700 euro. Questo dato, secondo i giudici di merito, rendeva poco credibile che l’ingente somma derivante dalla vendita del 2004 fosse rimasta a disposizione della contribuente per essere utilizzata cinque anni dopo.

La Decisione della Cassazione sull’Accertamento Sintetico

La contribuente ha impugnato la decisione della CTR dinanzi alla Corte di Cassazione, lamentando principalmente due vizi:
1. Violazione di legge: Errata applicazione delle norme sull’onere della prova (art. 2697 c.c.) e sull’accertamento sintetico (art. 38 d.P.R. 600/1973).
2. Vizio di motivazione: La sentenza della CTR sarebbe stata basata su una motivazione solo apparente, senza un’analisi reale delle difese presentate.

La Corte di Cassazione ha rigettato entrambi i motivi, confermando la decisione impugnata e fornendo chiarimenti essenziali sulla natura della prova richiesta in questi casi.

Le Motivazioni della Sentenza: Oltre la Mera Disponibilità di Fondi

Il cuore della pronuncia risiede nella definizione dei confini della prova contraria a carico del contribuente. La Corte ha ribadito un principio consolidato: nell’ambito di un accertamento sintetico, non è sufficiente dimostrare la mera disponibilità, in passato, di redditi esenti o già tassati. È necessario qualcosa di più.

Il contribuente ha l’onere di fornire una prova documentale su ‘circostanze sintomatiche’ che dimostrino non solo l’esistenza di tali redditi, ma anche la loro durata nel tempo e, soprattutto, la loro effettiva utilizzazione per coprire le spese che hanno generato l’accertamento. La norma, infatti, mira ad ancorare la difesa a ‘fatti oggettivi (di tipo quantitativo e temporale)’ per creare un nesso logico e credibile tra la provvista e la spesa.

Nel caso specifico, la Corte ha ritenuto corretta la valutazione dei giudici di merito. L’estratto conto del 2006, che mostrava un saldo esiguo, interrompeva il nesso causale tra il disinvestimento del 2004 e l’acquisto del 2009. La contribuente non è stata in grado di documentare come e dove la somma incassata nel 2004 fosse stata conservata e poi impiegata per l’acquisto immobiliare. L’esibizione di estratti conto bancari che coprono l’intero periodo avrebbe potuto, ad esempio, costituire una prova idonea.

Infine, la Corte ha respinto anche la censura sul vizio di motivazione, specificando che una motivazione è ‘apparente’ solo quando è del tutto incomprensibile o contraddittoria. Nel caso in esame, la CTR aveva individuato una chiara ratio decidendi: la rilevanza probatoria dell’estratto conto bancario per escludere la tesi difensiva della contribuente. Si tratta di una motivazione logica e sufficiente, anche se sintetica.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per il Contribuente

Questa ordinanza conferma la rigorosità richiesta dalla giurisprudenza in materia di prova contraria nell’accertamento sintetico. Per i contribuenti, il messaggio è chiaro: per difendersi efficacemente, non basta affermare di aver avuto a disposizione delle somme. È indispensabile conservare e produrre una documentazione completa (come estratti conto continui, atti di donazione, etc.) che tracci in modo inequivocabile il percorso del denaro, dalla sua origine fino al suo impiego per la spesa contestata dal Fisco. La sola affermazione della disponibilità di fondi, senza un solido supporto documentale che ne dimostri la permanenza e l’utilizzo specifico, rischia di non essere sufficiente a superare la presunzione legale su cui si fonda il redditometro.

Cosa deve dimostrare un contribuente per superare un accertamento sintetico?
Non è sufficiente dimostrare la mera disponibilità di redditi ulteriori (esenti o già tassati), ma è necessario fornire una prova documentale che attesti circostanze sintomatiche del fatto che tali redditi siano stati effettivamente utilizzati per coprire le spese contestate, provandone l’entità e la durata del possesso.

È sufficiente provare di aver avuto in passato somme di denaro non tassate per giustificare una spesa successiva?
No. La Corte ha chiarito che la semplice prova di un disinvestimento avvenuto anni prima non è sufficiente se non si dimostra, attraverso documenti come gli estratti conto, che quella provvista è rimasta nella disponibilità del contribuente ed è stata usata per la spesa specifica che ha dato origine all’accertamento.

Quando una motivazione di una sentenza può essere considerata ‘apparente’?
Secondo la Cassazione, una motivazione è ‘apparente’ (e quindi la sentenza è nulla) solo quando, pur essendo graficamente presente, manca di una vera ratio decidendi, risultando manifestamente contraddittoria o perplessa, tanto da non permettere di comprendere il ragionamento logico-giuridico alla base della decisione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 1445 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 1445 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 15/01/2024

Irpef- accertamento sintetico

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4126/2016 R.G. proposto da:

NOMECOGNOME rappresentata e difesa dall’avv. NOME COGNOME in forza di procura a margine del ricorso, ed elettivamente domiciliata presso lo studio dell’avv. NOME COGNOME, in Roma alla INDIRIZZO

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-resistente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 6983/2015, depositata in data 14/07/2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 15/12/2023 dal consigliere dott. NOME COGNOME

Rilevato che:

La CTR della Campania accolse l’appello erariale contro la sentenza della CTP di Caserta che aveva annullato gli avvisi di accertamento sintetico di maggior reddito, a fini Irpef, per gli anni di imposta 2006 e 2007, emessi nei confronti di NOME COGNOME in base al cd. redditometro, considerando un incremento patrimoniale immobiliare realizzato nel 2009 e un bene indice costituito da un’autovettura .

In particolare, la CTR evidenziava che dall’estratto conto esibito in sede di contraddittorio non emergeva la conferma che i pagamenti degli importi relativi agli anni oggetto di contestazione, 2006 e 2007, fossero effettivamente avvenuti con la provvista derivante dalla vendita di un immobile avvenuta in data 21/04/2004.

Contro tale decisione propone ricorso per cassazione la contribuente, in base a due motivi, illustrati da successiva memoria.

L’Agenzia delle Entrate ha depositato tardiva memoria al fine di partecipare all’eventuale udienza di discussione.

Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 15/12/2023.

Considerato che:

Con il primo motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3) cod. proc. civ., la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 2697 cod. civ.; deduce di aver provato che le somme utilizzate per l’acquisto dell’immobile del 2009 provenivano da un disinvestimento realizzato nel 2004, peraltro di importo ben maggiore rispetto alla spesa sostenuta per l’incremento patrimoniale, e che i risultati derivanti dal possesso dell’autovettura erano incoerenti.
Con il secondo motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5) cod. proc. civ., la ricorrente deduce omesso esame circa

un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, lamentando che la CTR abbia espresso un giudizio di carattere statico sulla fattispecie, senza esporre le ragioni per le quali l’accertamento dell’ufficio era corretto e dovevano essere invece disattese le doglianze della parte.

1.1. Occorre appena premettere che la richiesta di sospensione della provvisoria esecuzione formulata al capo 3 del ricorso è inammissibile ; l’art. 283 cod. proc. civ. invocato attiene , infatti, alla sospensione dell’esecutività della sentenza di primo grado da parte del giudice d’appello (peraltro nel rito davanti al giudice ordinario) mentre la sospensione della sentenza di appello è stata prima ritenuta ammissibile dalla giurisprudenza di questa Corte (Cass. 16/06/2017, n. 15004; Cass. 24/02/2012, n. 2845), interpretando il comma 1 dell’art. 49 del d.lgs. n. 546 del 1992 nel senso che esso non impedisce al giudice di sospendere l’esecuzione delle sentenze tributarie d’appello ai sensi dell’art. 373 cod. proc. civ., e poi espressamente prevista dall’art. 62 -bis d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dalla l. n. 156 del 2015, a decorrere dall’1/01/2016, applicabile al caso di specie, ma in ogni caso con attribuzione della relativa competenza al giudice che ha emesso la sentenza impugnata.
Il primo motivo è infondato.

In tema di accertamento tributario con metodo sintetico, ai sensi dell’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, nel testo vigente ratione temporis , anteriore alla modifica intervenuta con il d.l. 31/05/2010, n. 78, convertito dalla l. 30/07/ 2010, n. 122, infatti, l’Amministrazione finanziaria può presumere il reddito complessivo netto del contribuente sulla base della «spesa per incrementi patrimoniali» da questi sostenuta, la quale si presume affrontata nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro anni precedenti, e di una serie di indici di capacità contributiva fondati sui consumi e, in particolare, sulla
disponibilità dei beni e servizi descritti nella tabella allegata al d.m. 10 settembre 1992 e nel d.m. 19 novembre 1992 (c.d. redditometro) e su ulteriori circostanze di fatto indicative di una diversa capacità contributiva, quando il reddito dichiarato non risulti congruo rispetto ai predetti elementi per due o più periodi di imposta.

Il sistema del ‹‹redditometro›› collega , cioè, alla disponibilità di determinati beni e servizi, in capo al contribuente, un certo importo, che, moltiplicato per un coefficiente, consente di individuare il valore del reddito del soggetto secondo criteri statistici e presuntivi, elaborati anche tenendo conto dei costi di mantenimento del bene o servizio in questione.

Costante orientamento di questa Corte afferma che la disciplina del redditometro introduce una presunzione legale relativa, imponendo la legge stessa di ritenere conseguente al fatto (certo) della disponibilità di alcuni beni l’esistenza di una capacità contributiva, sicché il giudice tributario, una volta accertata l’effettività fattuale degli specifici elementi indicatori dì capacità contributiva esposti dall’Ufficio, non ha il potere di privarli del valore presuntivo connesso dal legislatore alla loro disponibilità, ma può soltanto valutare la prova che il contribuente offra in ordine alla provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile perché già sottoposta ad imposta o perché esente) delle somme necessarie per mantenere il possesso di tali beni (Cass. 13/11/2023, n. 31579; Cass. 29/01/2020, n. 1980; Cass. 11/04/2019, n. 10266; Cass. 26/02/2019, n. 5544; Cass. 11/04/2018, n. 8933; Cass. 31/03/2017, n. 8539; Cass. 01/09/2016, n. 17487; Cass. 20/01/2016, n. 930; Cass. 21/10/2015, n. 21335).
Rimane al contribuente l’onere di provare (oltre, eventualmente, l’insussistenza del presupposto, cioè la presenza dell’elemento indice di capacità contributiva), attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito, determinato o determinabile sinteticamente, è

costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta o, ancora, più in generale, secondo una ormai consolidata opinione di questa Corte, anche che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass. 19/10/2016, n. 21142; Cass. 29/04/2012, n. 18604; Cass. 24/10/2005, n. 20588).

Questa Corte ha chiarito, altresì, i confini della prova contraria che il contribuente può offrire, in ordine alla presenza di redditi non imponibili, per opporsi alla ricostruzione presuntiva del reddito operata dall’Amministrazione finanziaria, precisando che non è sufficiente dimostrare la mera disponibilità di ulteriori redditi o il semplice transito della disponibilità economica, in quanto, pur non essendo esplicitamente richiesta la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, si ritiene che il contribuente ‹‹ sia onerato della prova in merito a circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere ››; è la norma stessa infatti a chiedere qualcosa di più della mera prova della disponibilità di ulteriori redditi (esenti ovvero soggetti a ritenute alla fonte), in quanto, pur non prevedendo esplicitamente la prova che detti ulteriori redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, chiede tuttavia espressamente una prova documentale su circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto (o sia potuto accadere), in tal senso dovendosi leggere lo specifico riferimento alla prova (risultante da idonea documentazione) della entità di tali eventuali ulteriori redditi e della ‹‹ durata ›› del relativo possesso, previsione che ha l’indubbia finalità di ancorare a fatti oggettivi (di tipo quantitativo e temporale) la disponibilità di detti redditi per consentire la riferibilità della maggiore capacità contributiva accertata con metodo sintetico in capo al contribuente proprio a tali ulteriori redditi. Nè la prova documentale richiesta dalla norma in esame risulta particolarmente onerosa,
potendo essere fornita, ad esempio, con l’esibizione degli estratti dei conti correnti bancari facenti capo al contribuente, idonei a dimostrare la ‹‹ durata ›› del possesso dei redditi in esame (Cass. 14/06/2022, n. 19082; Cass. 20/04/2022, n. 12600; Cass. 24/05/2018, n. 12889; Cass. 16/05/2017, n. 12207; Cass. 26/01/2016, n. 1332; Cass. 18/04/2014, n. 8995).

Deve ritenersi, quindi, alla luce di tali considerazioni, che i giudici d’appello , con considerazioni in fatto insuscettibili di riconsiderazione in sede di legittimità, abbiano dato corretta applicazione a tali principi là dove hanno ritenuto, condividendo le ragioni dell’ufficio e confutando la tesi della contribuente, che il disinvestimento del 2004 (il cui importo la il ricorrente individua in euro 619.748,22) non potesse essere utilizzato per giustificare l’acquisto del 2009 (di importo di euro 450.000,00), poiché alla data del 30/06/2006 ciò non era confermato dall’estratto conto della Banca Popolare di Ancona (che attestava, secondo quanto riferito nell’esposizione dei fatti, un saldo di euro 13.706,10).
Il secondo motivo, con cui la ricorrente si duole di un vizio motivazionale, è infondato.

La censura, sebbene rubricata sub specie di omesso esame di un fatto decisivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., in realtà denuncia non l’omesso esame di uno specifico fatto storico bensì una motivazione apparente sui rilievi di parte.

E’ noto che a seguito della riformulazione dell’art. 360 n. 5 cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del  minimo costituzionale  richiesto dall’art. 111, sesto comma, Cost., individuabile nelle ipotesi – che si convertono in violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ. e danno luogo a nullità della sentenza
rilevante ai sensi dell’art. 360, primo comma. n. 4) cod. proc. civ. – di  mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale  , di  motivazione apparente  , di  manifesta ed irriducibile contraddittorietà  e di  motivazione perplessa od incomprensibile  ; al di fuori di esse, il vizio di motivazione può essere dedotto solo per omesso esame di un  fatto storico  , che abbia formato oggetto di discussione e che appaia  decisivo  ai fini di una diversa soluzione della controversia (Cass., Sez. U., 7/04/2014, n. 8053).
Nel caso di specie la predetta motivazione è graficamente esistente e individua una precisa ratio decidendi , fondata sull’attribuzione di una specifica rilevanza al l’estratto conto bancario al fine di escludere che i proventi del disinvestimento fossero stati utilizzati per gli incrementi patrimoniali, senza che peraltro la ricorrente indichi alcuno dei rilievi da essa avanzati nei confronti dell’operato dell’ufficio condiviso dalla CTR.

Ne segue il rigetto del ricorso mentre non v’è da provvedere sulle spese, non avendo l’Agenzi a delle Entrate svolto attività difensiva.

P.Q.M.

rigetta il ricorso;

ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 15 dicembre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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