Accertamento sintetico: la prova a carico del contribuente

Un contribuente ha impugnato un avviso di accertamento basato sul metodo sintetico, sostenendo che le spese contestate fossero state coperte da fondi familiari. La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso, riaffermando che in caso di accertamento sintetico vige una presunzione legale per cui la spesa è finanziata da redditi non dichiarati. Spetta quindi esclusivamente al contribuente fornire una prova concreta e rigorosa della provenienza non reddituale delle somme, non essendo sufficienti mere dichiarazioni di terzi.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento sintetico: la Cassazione ribadisce l’onere della prova a carico del contribuente

L’accertamento sintetico rappresenta uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Quando le spese di un contribuente appaiono palesemente superiori al reddito dichiarato, il Fisco può presumere l’esistenza di maggiori entrate non dichiarate. Ma chi deve provare la reale provenienza dei fondi? Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali, confermando che l’onere della prova grava interamente sul contribuente, il quale deve fornire dimostrazioni concrete e non semplici dichiarazioni.

I Fatti di Causa

Il caso esaminato ha origine da un avviso di accertamento notificato a un contribuente per l’anno d’imposta 2014. L’Agenzia delle Entrate, utilizzando il metodo sintetico previsto dall’art. 38 del D.P.R. 600/1973, aveva contestato la discrepanza tra il reddito dichiarato e diverse voci di spesa, tra cui canoni di locazione, utenze, altri beni e servizi, e l’acquisto di quote di una società immobiliare per un valore significativo.

Il contribuente si difendeva sostenendo che tali spese erano state in realtà coperte da somme di denaro provenienti dalla figlia e dalla moglie. La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso, ma la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado ribaltava la decisione, confermando in larga parte la legittimità dell’atto impositivo. La Corte regionale riteneva infatti insufficiente la prova offerta dal contribuente, in particolare le dichiarazioni sostitutive dei familiari, per superare la presunzione di legge. Contro questa decisione, il contribuente proponeva ricorso per Cassazione.

Le motivazioni della Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso del contribuente, articolando la propria decisione su tre punti fondamentali che chiariscono la portata e le implicazioni dell’accertamento sintetico.

L’onere della prova nell’accertamento sintetico: una presunzione a sfavore del contribuente

Il cuore della pronuncia risiede nell’interpretazione dell’art. 38 del D.P.R. n. 600/1973. La norma stabilisce una presunzione legale iuris tantum (cioè valida fino a prova contraria) secondo cui la capacità di spesa manifestata dal contribuente è finanziata da redditi imponibili.

Questo significa che l’Amministrazione Finanziaria è dispensata dal dover fornire ulteriori prove. È il contribuente, e solo lui, ad avere l’onere di dimostrare che il finanziamento delle spese è avvenuto con “redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile”.

Nel caso specifico, la Corte ha ritenuto che le prove portate dal contribuente – come le dichiarazioni sostitutive della figlia e la copia di un atto di cessione di quote – non fossero idonee a superare tale presunzione. Le dichiarazioni di terzi, anche se familiari, hanno un valore meramente indiziario e devono essere corroborate da altri elementi oggettivi e concordanti, che nel caso di specie mancavano.

Legittimità dell’accertamento sintetico e il giudicato interno

Un altro aspetto rilevante affrontato dalla Corte riguarda il concetto di giudicato interno. Il contribuente, nel suo ricorso, aveva contestato la legittimità stessa dell’utilizzo del metodo sintetico da parte del Fisco. Tuttavia, la Cassazione ha dichiarato questo motivo inammissibile.

La Corte ha osservato che la decisione di primo grado, pur accogliendo parzialmente il ricorso, aveva implicitamente riconosciuto la legittimità del metodo utilizzato dall’Agenzia. Poiché il contribuente non aveva specificamente appellato questo punto nel giudizio di secondo grado, su di esso si era formato un “giudicato interno implicito”, che ne impediva la ridiscussione in sede di legittimità.

Il contraddittorio preventivo e l’inammissibilità del motivo

Infine, il contribuente lamentava la violazione del diritto al contraddittorio preventivo, sostenendo che l’invito a comparire notificatogli dall’Ufficio era stato fissato con un preavviso troppo breve per consentirgli di preparare un’adeguata difesa.

Anche questo motivo è stato giudicato inammissibile. La Corte ha rilevato che la questione era già stata sollevata e respinta dai giudici di primo grado. Non avendo la parte privata appellato specificamente tale statuizione, anche su questo punto si era formato un “giudicato interno esplicito”, ostativo a un nuovo esame da parte della Cassazione.

Conclusioni

L’ordinanza in commento consolida un principio fondamentale in materia di accertamento sintetico: la presunzione legale posta dalla norma inverte l’onere della prova, ponendolo interamente a carico del contribuente. Non è sufficiente affermare che le spese sono state sostenute da terzi; è necessario fornire una prova rigorosa, documentale e inconfutabile di tale circostanza. Le dichiarazioni sostitutive, se non supportate da ulteriori elementi probatori certi e concordanti (come movimenti bancari tracciabili che colleghino in modo inequivocabile la provvista del terzo alla spesa contestata), non sono sufficienti a vincere la presunzione del Fisco. Questa decisione serve da monito per i contribuenti sulla necessità di conservare e, se necessario, produrre documentazione idonea a giustificare ogni flusso finanziario che possa avere rilevanza fiscale.

In caso di accertamento sintetico, chi deve provare l’origine dei soldi usati per le spese?
L’onere della prova spetta esclusivamente al contribuente. L’articolo 38 del D.P.R. 600/1973 stabilisce una presunzione legale secondo cui le spese sono finanziate da redditi imponibili non dichiarati. Il contribuente deve quindi fornire la prova contraria, dimostrando che i fondi provenivano da redditi esenti, già tassati alla fonte o comunque non imponibili.

Una dichiarazione di un parente che afferma di aver sostenuto le spese è una prova sufficiente?
No. Secondo la Corte, le dichiarazioni rese da terzi, anche se familiari, in sede extraprocessuale hanno solo valore di indizio. Per essere considerate una prova valida, devono essere supportate da altri elementi oggettivi, precisi e concordanti che ne confermino l’attendibilità e la veridicità.

Se un punto della decisione di primo grado non viene appellato, può essere discusso in Cassazione?
No. Se una specifica questione decisa dal giudice di primo grado non viene contestata con un motivo di appello, su di essa si forma il cosiddetto “giudicato interno”. Ciò significa che quella decisione diventa definitiva e non può più essere messa in discussione nelle successive fasi del processo, inclusa la Corte di Cassazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 31114 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 31114 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 28/11/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 15449/2024 R.G. proposto da

COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in Roma alla INDIRIZZO presso lo studio dell’AVV_NOTAIO, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-controricorrente-

avverso la SENTENZA della CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO DELLA PUGLIA N. 3722/2023 depositata il 21 dicembre 2023;

udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 9 ottobre 2025 dal Consigliere NOME COGNOME;

FATTI DI CAUSA

La Direzione RAGIONE_SOCIALE dell’RAGIONE_SOCIALE emetteva nei confronti di NOME COGNOME un avviso di accertamento con il quale determinava con metodo sintetico, ai

sensi dell’art. 38, comma 4, del D.P.R. n. 600 del 1973, il reddito complessivo a lui imputabile ai fini dell’IRPEF in relazione all’anno 2014, operando le conseguenti riprese a tassazione e irrogando le sanzioni pecuniarie previste dalla legge.

I rilievi formulati dall’Ufficio si fondavano sulla contestazione di: (a) (canoni di locazione, energia elettrica, gas, telefono, altri beni e servizi) per un importo complessivo di 39.081 euro; (b) (acqua, oneri condominiali, manutenzione ordinaria) inerenti a beni immobili ritenuti di proprietà o in possesso del contribuente, per un totale di 3.356 euro; (c) (acquisto di quote della RAGIONE_SOCIALE), ammontanti a 99.000 euro.
Il COGNOME impugnava l’avviso di accertamento dinanzi alla Commissione Tributaria RAGIONE_SOCIALE (CTP) di RAGIONE_SOCIALE, la quale dichiarava cessata la materia del contendere limitatamente alle riprese riguardanti le , nel frattempo annullate in via di autotutela dall’Amministrazione Finanziaria, e accoglieva, per il resto, il ricorso del contribuente.

La pronuncia veniva, però, successivamente riformata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado (CGT-2) della Puglia, che con sentenza n. 3722/2023 del 21 dicembre 2023, in parziale accoglimento dell’appello erariale, confermava la legittimità dell’atto impositivo con esclusione RAGIONE_SOCIALE riprese fiscali concernenti le per canoni di locazione, quantificate in 24.000 euro (oltre che di quelle già annullate dall’Ufficio in via di autotutela).
A fondamento della decisione adottata il RAGIONE_SOCIALE regionale osservava quanto segue: – la prova che nel 2014 il COGNOME non avesse realmente sopportato spese per canoni di locazione emergeva dalla dichiarazione resa dalla figlia NOME nella qualità di legale rappresentante della locatrice RAGIONE_SOCIALE; la riferita dichiarazione, avente di per sé valore indiziario, risultava

corroborata dalla circostanza che in quello stesso anno il contribuente aveva acquisito la titolarità del 99% RAGIONE_SOCIALE quote della prefata società, così «di fatto diven (endo) il proprietario dell’immobile da lui utilizzato come abitazione» : ciò «rende (va) plausibile il mancato pagamento dei canoni di locazione» ; – era, invece, rimasto sfornito di idoneo supporto probatorio l’assunto del contribuente secondo cui le altre e quelle sarebbero state sostenute, rispettivamente, dalla predetta figlia e dalla di lui moglie NOME COGNOME.
Contro questa sentenza il COGNOME ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

L’RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso.

La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c..

MOTIVI DELLA DECISIONE

Va anzitutto rilevata la tardività del controricorso proposto dall’RAGIONE_SOCIALE, il quale, come si ricava dalla consultazione del fascicolo telematico, è stato depositato il 3 agosto 2024, oltre il termine di quaranta giorni dalla notifica del ricorso per cassazione (avvenuta il 21 giugno dello stesso anno), in violazione dell’art. 370, comma 1, c.p.c., nel testo, applicabile «ratione temporis» , vigente a sèguito RAGIONE_SOCIALE modifiche apportate dal D. Lgs. n. 149 del 2022.
1.1 Tanto premesso, si osserva che i due motivi di ricorso proposti dal COGNOME risultano entrambi formulati ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c..

1.2 Con il primo sono denunciate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 38 del D.P.R. n. 600 del 1973, del D.M. 24 dicembre 2012 e dell’art. 53 Cost..

1.3 Si rimprovera alla CGT-2 di aver erroneamente ritenuto legittimo l’utilizzo da parte dell’RAGIONE_SOCIALE del metodo

sintetico di determinazione del reddito.

I giudici regionali avrebbero tralasciato di considerare che .

1.4 Viene, inoltre, evidenziato che nulla impediva di dimostrare che le spese contestate dall’Ufficio fossero state sostenute con provvista derivante da finanziamenti concessi da terzi.

1.5 Il motivo è in parte inammissibile, in parte infondato.

1.6 Accogliendo solo parzialmente il ricorso del COGNOME, la CTP di RAGIONE_SOCIALE aveva implicitamente riconosciuto la legittimità del metodo sintetico di determinazione del reddito utilizzato dall’Ufficio.

È infatti evidente che, qualora fosse stata ritenuta fondata la censura sollevata sul punto dal ricorrente con il libello introduttivo della lite (riprodotto in sintesi a pag. 8 del ricorso per cassazione), il RAGIONE_SOCIALE prime cure avrebbe dovuto annullare «in toto» l’atto impositivo impugnato.

1.7 La statuizione resa dai giudici provinciali non è stata censurata dalla parte privata, rimasta contumace nel susseguente giudizio d’appello.

Su di essa è, pertanto, disceso il giudicato interno implicito, il che non consente di riesaminare la questione nell’odierna sede processuale.

1.8 Per il resto, il motivo è privo di fondamento, in quanto la Corte pugliese non ha affatto negato che il contribuente potesse dimostrare di aver sostenuto le spese in discorso con provvista derivante da finanziamenti concessi da terzi, bensì ha escluso, all’esito della valutazione del compendio istruttorio acquisito al processo, che tale prova fosse stata concretamente offerta.

1.9 Non appare, quindi, configurabile la dedotta violazione o falsa

applicazione RAGIONE_SOCIALE norme di diritto invocate.

Con il secondo motivo sono lamentate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 2697 c.c..

2.1 Viene criticata la sentenza in scrutinio per aver a torto ritenuto mancante la prova del fatto che le e quelle fossero state sostenute dal COGNOME con denaro proveniente dalla figlia NOME e dalla di lui moglie NOME COGNOME.

Si assume che, contrariamente a quanto affermato dai giudici di appello, tale prova sarebbe stata fornita dal contribuente mediante la produzione: (a) RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni sostitutive di atto notorio rese dalla predetta figlia; (b) di copia dell’atto di cessione di quote della RAGIONE_SOCIALE da cui si evinceva che il pattuito corrispettivo di 99.000 euro era stato versato dall’acquirente a mezzo di assegno bancario tratto su un conto corrente intestato alla COGNOME.

2.2 La CGT-2 avrebbe, inoltre, omesso di rilevare che nessuna prova era stata offerta dall’RAGIONE_SOCIALE a supporto dell’avanzata pretesa tributaria, la quale si basava su mere presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

2.3 Anche questo motivo è in parte inammissibile, in parte infondato.

2.4 Per consolidata giurisprudenza di questa Corte, la denuncia di violazione dell’art. 2697 c.c. è consentita in sede di legittimità ove si contesti al giudice di aver attribuito l’onere della prova a una parte diversa da quella che ne era onerata secondo le regole di scomposizione RAGIONE_SOCIALE fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni, e non invece quando oggetto di censura sia la valutazione che il giudice medesimo abbia svolto RAGIONE_SOCIALE prove proposte dalle parti, essendo la stessa sindacabile in cassazione entro i ristretti limiti stabiliti dal novellato art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c. (cfr., ex plurimis , Cass. n. 32923/2022, Cass. n.
25543/2022, Cass. n. 17287/2022).

2.5 Occorre, inoltre, considerare che l’art. 38, comma 4, del D.P.R. n. 600 del 1973 -nella versione, che qui viene in rilievo, vigente a sèguito RAGIONE_SOCIALE modifiche introdotte dal D.L. n. 78 del 2010, convertito in L. n. 122 del 2010prevede la possibilità di determinare sinteticamente il reddito complessivo della persona fisica sulla base RAGIONE_SOCIALE spese di qualsiasi genere da questa sostenute nel corso del periodo d’imposta, «salva la prova che il relativo finanziamento è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile».
2.6 Esso stabilisce, quindi, una presunzione legale «iuris tantum» di capacità contributiva, per effetto della quale l’Amministrazione Finanziaria è dispensata da ulteriori prove, rimanendo a carico del contribuente l’onere di dimostrare la provenienza non reddituale RAGIONE_SOCIALE somme occorrenti per far fronte alle dette spese (cfr. Cass. n. 861/2025, Cass. n. 18713/2024, Cass. n. 28157/2020).

2.7 Nel caso di specie, in corretta applicazione RAGIONE_SOCIALE norme surrichiamate, la Corte regionale ha verificato se la prova contraria fornita dal COGNOME fosse idonea a superare la presunzione di legge operante a suo carico.

2.8 Il giudizio espresso in proposito dal RAGIONE_SOCIALE di seconde cure non è rivedibile in questa sede, involgendo una tipica valutazione di merito; né la denuncia del vizio di cui all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c. può costituire l’espediente per rimettere in discussione l’apprezzamento del materiale probatorio compiuto dai giudici «a quibus».

2.9 Giova soggiungere, per completezza, che la CGT-2 non ha escluso l’utilizzabilità a fini decisori RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni sostitutive di atto notorio prodotte dal COGNOME, le quali, però, sono state reputate attendibili nella sola parte in cui trovavano riscontro in

altri indizi concordanti; il tutto in perfetta adesione all’insegnamento nomofilattico secondo cui «anche al contribuente, oltre che all’Amministrazione Finanziaria, è riconosciuta, in attuazione dei princìpi del giusto processo e della parità RAGIONE_SOCIALE parti ex art. 111 Cost., la possibilità di introdurre nel giudizio dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale -e, di conseguenza, dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà-, le quali hanno il valore probatorio proprio degli elementi indiziari, senza che ciò comporti il venir meno del potere-dovere del giudice tributario di valutare l’attendibilità del contenuto RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni, secondo il principio della libera valutazione RAGIONE_SOCIALE prove, confrontando le propalazioni raccolte e valutando la credibilità dei dichiaranti in base ad elementi soggettivi e oggettivi, come la loro qualità e vicinanza alle parti, l’intrinseca congruenza di dette dichiarazioni e la convergenza di queste con eventuali altri elementi acquisiti» (cfr. Cass. n. 28022/2024; si vedano pure Cass. n. 31588/2021, Cass. n. 20028/2011).
Con il terzo mezzo sono prospettate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 5 del D. Lgs. n. 218 del 1997 e degli artt. 6, 10 e 12 della L. n. 212 del 2000.

3.1 Si imputa alla Corte regionale di non aver rilevato l’avvenuta violazione da parte dell’RAGIONE_SOCIALE dell’obbligo di instaurazione del contraddittorio preventivo.

3.2 Viene, al riguardo, evidenziato che in data 5 dicembre 2018 l’Ufficio aveva notificato al COGNOME l’invito a comparire a un incontro fissato a distanza di soli due giorni lavorativi: tanto aveva impedito al contribuente di , nonché di .
3.3 Il motivo è inammissibile.

3.4 L’eccepita inosservanza dell’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale aveva costituito oggetto di uno dei motivi articolati dal COGNOME con il ricorso introduttivo del giudizio di primo grado.

3.5 La CTP aveva respinto la doglianza del contribuente sulla scorta RAGIONE_SOCIALE seguenti argomentazioni, trascritte alle pagg. 11-12 del ricorso per cassazione: «…l’art. 12 della Legge 212/2000 reca come titolo ‘Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali’ e in nessuno dei commi di cui è composto l’articolo in questione si parla di contraddittorio. La giurisprudenza di merito, la Corte di Cassazione a Sezioni Unite si è pronunciata sulla questione del contraddittorio preventivo per gli accertamenti a tavolino, affermando che non esiste nel nostro ordinamento un obbligo generalizzato per l’amministrazione di attivare il contraddittorio prima dell’emissione dell’atto, salvo non sia espressamente previsto dalla legge. Si tratta, infatti, di un principio di derivazione comunitaria e pertanto applicabile solo ai tributi ‘armonizzati’. Tuttavia, anche per questa ipotesi, perché operi la sanzione di nullità del provvedimento, occorre che il contribuente dimostri che in tale sede avrebbe concretamente potuto produrre elementi difensivi … In sostanza, l’omessa convocazione dell’interessato non può inficiare la validità dell’atto finale, trattandosi di una scelta rimessa alla discrezionalità degli organi accertatori; scelta, questa, che non pregiudica affatto il diritto di difesa dell’interessato, che potrà sempre presentare osservazioni e memorie in vista di un chiarimento precontenzioso o semplicemente attendere l’emissione dell’avviso per poi fornire la prova contraria in sede di adesione o di giudizio. Nel caso di specie c’è prova dell’invito, da parte dell’ufficio, inviato al ricorrente al fine di instaurare il contraddittorio» .
3.6 La decisione assunta dai primi giudici non è stata appellata dalla parte privata, sicchè anche sul punto deve ritenersi formato

un giudicato interno (in questo caso esplicito) ostativo al riesame della questione.

In definitiva, il ricorso deve essere respinto.

Nulla va statuito in ordine alle spese processuali, stante la rilevata tardività del controricorso dell’RAGIONE_SOCIALE (cfr. Cass. n. 26037/2024).

Visto l’esito dell’impugnazione, deve farsi luogo all’attestazione contemplata dall’art. 13, comma 1 -quater , del D.P.R. n. 115 del 2002 (Testo Unico RAGIONE_SOCIALE spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma 17, della L. n. 228 del 2012.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , del D.P.R. n. 115 del 2002 (Testo Unico RAGIONE_SOCIALE spese di giustizia), dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la proposta impugnazione, a norma del comma 1bis dello stesso articolo, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria della Corte Suprema di Cassazione, in data 9 ottobre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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