Accertamento sintetico e onere della prova

Un contribuente ha impugnato un avviso di accertamento sintetico emesso dall’Agenzia delle Entrate per l’acquisto di beni immobili in assenza di dichiarazione dei redditi. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando la legittimità dell’operato del Fisco. La sentenza ribadisce che, in caso di accertamento sintetico, spetta al contribuente fornire la prova contraria per dimostrare che il reddito presunto non esiste o deriva da fonti non tassabili. I motivi del ricorso sono stati inoltre giudicati inammissibili per difetto di specificità e autosufficienza.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Sintetico: La Cassazione Chiarisce l’Onere della Prova

Introduzione: L’Accertamento Sintetico e la Prova Contraria del Contribuente

L’accertamento sintetico è uno degli strumenti più efficaci a disposizione dell’Agenzia delle Entrate per contrastare l’evasione fiscale. Questo metodo consente di determinare il reddito di un contribuente non sulla base dei ricavi dichiarati, ma analizzando le spese sostenute. Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 30662/2024) ha ribadito i principi cardine di questo istituto, chiarendo la ripartizione dell’onere della prova tra Fisco e cittadino. Il caso in esame riguarda un contribuente che, pur non avendo presentato alcuna dichiarazione dei redditi, aveva effettuato importanti acquisti immobiliari.

I Fatti di Causa: Acquisti Immobiliari senza Dichiarazione dei Redditi

La vicenda ha origine quando un contribuente riceve un avviso di accertamento ai fini IRPEF per l’anno 2008. L’Agenzia delle Entrate, in assenza di una dichiarazione dei redditi, aveva ricostruito sinteticamente il suo reddito presunto in 44.000,00 euro. La base di questo accertamento sintetico era il riscontro di significativi indici di capacità contributiva: l’acquisto di un compendio immobiliare e di un terreno agricolo.

Il contribuente ha contestato l’atto impositivo prima davanti alla Commissione Tributaria Provinciale e poi in appello presso la Commissione Tributaria Regionale, ma entrambi i ricorsi sono stati respinti. I giudici di merito hanno ritenuto legittimo l’operato dell’Ufficio, che si era basato su elementi oggettivi di spesa per presumere un reddito non dichiarato.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

Arrivato dinanzi alla Corte di Cassazione, il contribuente ha basato il suo ricorso su due motivi principali:
1. Violazione di legge e difetto di motivazione: Si lamentava che l’avviso di accertamento non fosse adeguatamente motivato e che i giudici precedenti non avessero considerato l’esistenza di un procedimento penale a suo carico per falso in scrittura privata (relativo alle quietanze di pagamento dell’immobile).
2. Errata valutazione delle prove e contrasto con giudicato penale: Il ricorrente sosteneva che una precedente sentenza penale della stessa Cassazione, che lo aveva condannato per la falsificazione delle ricevute di pagamento, avrebbe dovuto essere interpretata come prova che l’esborso effettivo non c’era stato, facendo così venire meno il presupposto dell’accertamento sintetico.

La Decisione della Corte di Cassazione e l’Onere della Prova

La Suprema Corte ha dichiarato entrambi i motivi di ricorso inammissibili e infondati, rigettando definitivamente le pretese del contribuente. I giudici hanno colto l’occasione per riaffermare alcuni principi fondamentali del processo tributario.

Le Motivazioni della Sentenza

La Corte ha spiegato che il primo motivo era inammissibile per diverse ragioni. In primo luogo, per il difetto di autosufficienza: il ricorrente non aveva trascritto nel suo ricorso il contenuto dell’avviso di accertamento che contestava, impedendo alla Corte di valutarne l’effettiva carenza di motivazione. In secondo luogo, è stata applicata la regola della cosiddetta “doppia conforme”: poiché la sentenza d’appello aveva confermato quella di primo grado sulle stesse basi fattuali, era preclusa in Cassazione una nuova valutazione sul merito della motivazione.

Riguardo al secondo motivo, la Corte ha chiarito che il contribuente stava impropriamente chiedendo ai giudici di legittimità di effettuare una nuova valutazione dei fatti, compito che non spetta alla Cassazione. La sentenza penale di condanna per falso, lungi dal supportare la tesi del ricorrente, in realtà indeboliva la sua posizione, in quanto non dimostrava la provenienza lecita delle somme. Il principio fondamentale dell’accertamento sintetico è che, una volta che l’Amministrazione Finanziaria dimostra l’esistenza di spese indicative di capacità contributiva (come l’acquisto di un immobile), spetta al contribuente l’onere di provare che il reddito presunto non esiste o che è stato finanziato con entrate non tassabili o già tassate.

Nel caso specifico, il contribuente non solo non aveva dichiarato redditi, ma non era neanche riuscito a fornire alcuna prova contraria credibile per giustificare la disponibilità economica necessaria per gli acquisti.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

Questa pronuncia consolida un orientamento giurisprudenziale ben definito. Per i contribuenti, essa rappresenta un monito chiaro: di fronte a un accertamento sintetico, non è sufficiente contestare genericamente l’operato del Fisco. È necessario fornire prove concrete e documentate che giustifichino la spesa con redditi esenti, già tassati, o con altre fonti lecite (donazioni, prestiti, ecc.). La sola disponibilità di un bene di valore, in assenza di un reddito dichiarato congruo, costituisce una presunzione legale forte, che può essere superata solo con una difesa precisa e ben documentata. La sentenza sottolinea anche l’importanza della tecnica processuale: un ricorso mal formulato, privo del requisito di autosufficienza, è destinato a essere dichiarato inammissibile, a prescindere dalla potenziale fondatezza delle proprie ragioni nel merito.

Quando può il Fisco utilizzare l’accertamento sintetico?
L’Amministrazione Finanziaria può utilizzare l’accertamento sintetico quando rileva l’esistenza di elementi indicativi di capacità contributiva (come l’acquisto di immobili) e il reddito dichiarato dal contribuente è incongruo rispetto a tali spese, oppure, come nel caso esaminato, quando non è stata presentata alcuna dichiarazione dei redditi.

In un accertamento sintetico, chi deve provare cosa?
La ripartizione dell’onere della prova è chiara: l’Agenzia delle Entrate deve provare l’esistenza delle spese o dei fatti-indice che manifestano una capacità contributiva superiore a quella dichiarata. Una volta fornita questa prova, spetta al contribuente dimostrare che il maggior reddito presunto non esiste, oppure che le spese sono state finanziate con redditi esenti, già tassati o con altre entrate lecite.

Perché un ricorso per cassazione può essere respinto per ‘difetto di autosufficienza’?
Un ricorso viene respinto per difetto di autosufficienza quando non riporta tutti gli elementi essenziali per consentire alla Corte di decidere la questione senza dover cercare e consultare altri atti del processo. Ad esempio, se si contesta la motivazione di un avviso di accertamento, il contenuto di tale avviso deve essere trascritto nel ricorso.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30662 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 30662 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 28/11/2024

Avv. Acc. 2008

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 06292/2016 R.G. proposto da:

MENZIONE NOME, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO ed elettivamente domiciliato presso lo studio dell’AVV_NOTAIO COGNOME in Roma, INDIRIZZO.

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE.

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. CAMPANIA n. 8041/45/2015, depositata in data 11 settembre 2015.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 21 maggio 2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

Dato atto che la Sostituta Procuratrice Generale dr.ssa NOME COGNOME ha concluso per il rigetto del ricorso.

Udita l’RAGIONE_SOCIALE Generale RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, in persona dell’AVV_NOTAIO, che ha concluso per il rigetto del ricorso del contribuente.

FATTI DI CAUSA

In data 1 luglio 2011, NOME COGNOME riceveva notifica di un avviso di accertamento ai fini IRPEF, n. NUMERO_DOCUMENTO, relativo all’anno d’imposta 2008. L’RAGIONE_SOCIALE II – rideterminava sinteticamente il reddito complessivo del detto contribuente ex art. 38, quarto comma e ss., d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, accertando un maggior reddito di € 44.000,00 per l’anno d’imposta 2008 (in assenza di dichiarazione dei redditi); la rettifica originava dal riscontro, operato dall’ufficio, della disponibilità del contribuente di beni e situazioni indicativi di capacità contributiva quali, segnatamente: acquisto di un compendio immobiliare e acquisto di un terreno agricolo.
Avverso l’avviso di accertamento il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di RAGIONE_SOCIALE; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio, contestando i motivi di ricorso e chiedendo la conferma del proprio operato.

La RAGIONE_SOCIALE.t.p., con sentenza n. 4580/12/2014, rigettava integralmente il ricorso del contribuente.

Contro tale decisione proponeva appello il contribuente dinanzi la C.t.r. della Campania; si costituiva anche l’RAGIONE_SOCIALE, chiedendo la conferma di quanto statuito in primo grado.

Con sentenza n. 8041/45/2015, depositata in data 11 settembre 2015, la C.t.r. adita rigettava il gravame del contribuente, condannandolo alla refusione RAGIONE_SOCIALE spese per il doppio grado di giudizio.

Avverso la sentenza della C.t.r. della Campania, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi.

L’RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella pubblica udienza del 21 maggio 2024.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: « Error in procedendo e iudicando : violazione e falsa applicazione di norme di diritto ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. e precisamente degli artt. 24 e 97 Cost., dell’art. 7 della Legge 27 luglio 2000, n. 212, dell’art. 3 della Legge. 7 agosto 1990, n. 241 e dell’art. 42 del d.P.R. n. 600/1973, e per omessa e insufficiente motivazione circa un fatto decisivo per il giudizio ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.» il contribuente lamenta l’ error in iudicando e l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha ritenuto correttamente e sufficientemente motivato l’atto emesso dall’ufficio, nonostante lo stesso non riportasse alcuna indicazione circa le ragioni che lo hanno indotto a non considerare l’esistenza del procedimento penale in essere.
1.1. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: « Error in procedendo e iudicando , violazione e falsa applicazione RAGIONE_SOCIALE norme di diritto di cui all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ e dell’art. 38, quarto e quinto comma, d.P.R. n. 600/1973, contrasto con altro giudicato in sede penale» il contribuente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha ritenuto che l’ufficio non avesse assolto all’onere probatorio di dimostrare l’effettivo esborso RAGIONE_SOCIALE somme per l’acquisto dell’immobile posto a fondamento dell’avviso di accertamento, considerato che con sentenza della Corte di Cassazione n. 1844/2015 era stata definitivamente riconosciuta la responsabilità penale di NOME COGNOME in ordine al falso in scrittura privata,
per aver contraffatto le quietanze/ricevute di versamento RAGIONE_SOCIALE rate relative al pagamento dell’immobile.

Il primo motivo di ricorso è inammissibile e, comunque, infondato.

2.1. La doglianza, invero, evidenzia due ordini diversi di censure, ma agevolmente esaminabili separatamente (Cass. SU n. 9100/2015) ed entrambe inammissibili.

Va rilevato che questo collegio non disconosce il principio giurisprudenziale, evidenziato dalle S.U. con la sentenza n. 9100 del 6/5/2015, secondo cui il mancato adempimento dell’onere di forma-contenuto di cui all’art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ. di specifica indicazione, , degli atti processuali e dei documenti sui quali il ricorso si fonda, nonché dei dati necessari all’individuazione della loro collocazione quanto al momento della produzione nei gradi dei giudizi di merito determina l’inammissibilità del ricorso (Cass. 15/01/2019, n. 777; Cass. 18/11/2015, n. 23575; Cass., S.U., 03/11/2011, n. 22726).
Tuttavia, la doglianza afferente al preteso vizio di motivazione si scontra contro il principio secondo cui la parte che, in sede di ricorso per cassazione, lamenti vizi di motivazione della sentenza impugnata, ha l’onere di indicare in modo esaustivo le circostanze di fatto che potevano condurre, se adeguatamente considerate, ad una diversa decisione, in quanto il detto ricorso deve risultare autosufficiente e, quindi, contenere in sé tutti gli elementi che diano al giudice di legittimità la possibilità di provvedere al diretto controllo della motivazione della decisione impugnata, non essendo sufficiente un generico rinvio agli atti ed alle risultanze processuali” (cfr., ex plurimis, Cass. n. 1166/2012).
2.2. Ancora, quanto alla doglianza afferente il crinale motivazionale sotto il profilo dell’omessa valutazione di un fatto decisivo per il giudizio, rileva l’applicazione, nella fattispecie, della previsione di cui all’art. 348 ter ultimo comma c.p.c., così come riformulato dal

d.l. 22/6/2012, n. 83 conv. nella legge 11/8/2012, n. 143 che, per l’ipotesi di cd. doppia conforme, avendo il giudice di appello confermato la sentenza di primo grado di rigetto del ricorso del contribuente, sulla base RAGIONE_SOCIALE medesime ragioni inerenti alle questioni di fatto a sostegno della sentenza di primo grado, preclude la deducibilità in sede di legittimità del vizio di cui al n. 5 dell’art. 360, primo comma cod. proc. civ. Tale nuova norma è sicuramente applicabile alla fattispecie in oggetto atteso che l’atto di appello è stato depositato in data 28 ottobre 2014 e, quindi, ben oltre il trentesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della legge di conversione (12 settembre 2012).
2.3. Infine, quanto, poi, alla pretesa violazione di legge in relazione al mancato rilievo della nullità dell’avviso di accertamento per difetto di motivazione, è anch’esso inammissibile per difetto di specificità o autosufficienza, non essendo stato trascritto o riprodotto in allegato al ricorso il contenuto dell’avviso di accertamento.

Sul precipuo punto, questa Corte ha chiarito Cass. 13/11/2018, n. 29093) che ‘I requisiti di contenuto -forma previsti, a pena di inammissibilità, dall’art. 366, comma 1, c.p.c., nn. 3, 4 e 6, devono essere assolti necessariamente con il ricorso e non possono essere ricavati da altri atti, come la sentenza impugnata o il controricorso, dovendo il ricorrente specificare il contenuto della critica mossa alla sentenza impugnata indicando precisamente i fatti processuali alla base del vizio denunciato, producendo in giudizio l’atto o il documento della cui erronea valutazione si dolga, o indicando esattamente nel ricorso in quale fascicolo esso si trovi e in quale fase processuale sia stato depositato, e trascrivendone o riassumendone il contenuto nel ricorso, nel rispetto del principio di autosufficienza. (Nella specie, la S.C. ha dichiarato inammissibile il ricorso della società contribuente che non aveva riportato nel ricorso, nemmeno sinteticamente, la motivazione dell’avviso di
accertamento, né quella degli atti istruttori sui quali l’atto impugnato in primo grado si fondava.)

Il secondo motivo di ricorso è inammissibile ed infondato.

Il contribuente si duole dell’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha ritenuto che l’ufficio non avesse assolto all’onere probatorio di dimostrare l’effettivo esborso RAGIONE_SOCIALE somme per l’acquisto dell’immobile posto a fondamento dell’avviso di accertamento, considerato che con sentenza della Corte di Cassazione n. 1844/2015 era stata definitivamente riconosciuta la responsabilità penale di NOME COGNOME in ordine al falso in scrittura privata, per aver contraffatto le quietanze/ricevute di versamento RAGIONE_SOCIALE rate relative al pagamento dell’immobile.
3.1. Va precisato che, in seguito all’adunanza camerale originariamente fissata per la decisione della causa, è stato emanato il decreto legislativo n. 87 del 2024 che (in esecuzione della delega conferita al Governo dall’art. 20 della legge n. 111 del 2023), pubblicato sulla G.U. n. 150 del 28/6/2024 ed entrato in vigore il 29/6/2024, il cui art. 1, comma 1, lett. m) ha introdotto, nel corpo del d.lgs. n. 74 del 2000, il nuovo art. 21 bis, rubricato ‘Efficacia RAGIONE_SOCIALE sentenze penali nel processo tributario e nel processo di Cassazione’, che così dispone, per quel che in questa sede interessa: ‘1. La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi. 2. La sentenza penale irrevocabile di cui al comma 1 può essere depositata anche nel giudizio di Cassazione fino a quindici giorni prima dell’udienza o dell’adunanza in camera di consiglio.’ Tale ius superveniens si applica anche ai casi in cui la sentenza penale dibattimentale di assoluzione sia divenuta
irrevocabile prima dell’entrata in vigore del citato decreto legislativo n. 87 del 2024, purché, alla data di entrata in vigore del d.lgs., sia ancora pendente il giudizio di cassazione contro la sentenza

3.2. Tuttavia, nel caso di specie, la sentenza invocata, ossia la n. 1844/2015 depositata in data 4 novembre 2015, ha ad oggetto fatti tutt’al più incidenti sulla valutazione della prova contraria alla presunzione di cui all’art. 38 cit. mentre nel presente procedimento vi è in disamina la fondatezza della rideterminazione sintetica del reddito complessivo del contribuente al quale, in assenza di presentazione della dichiarazione dei redditi, veniva rettificato il reddito in considerazione del riscontro, operato dall’Ufficio, della disponibilità del contribuente di beni e situazioni indicativi di capacità contributiva, in particolare l’acquisto di un compendio immobiliare e l’acquisto di un terreno agricolo in agro di San AVV_NOTAIO Vesuviano.
Comunque, il motivo è inammissibile nella parte in cui si risolve nella sollecitazione ad effettuare una nuova valutazione di risultanze di fatto come emerse nel corso dei precedenti gradi del procedimento, cosi mostrando di anelare ad una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito giudizio di merito, nel quale ridiscutere tanto il contenuto di fatti e vicende processuali, quanto ancora gli apprezzamenti espressi dal giudice di appello non condivisi e per ciò solo censurati al fine di ottenerne la sostituzione con altri più consone ai propri desiderata, quasi che nuove istanze di fungibilità nella ricostruzione dei fatti di causa potessero ancora legittimamente porsi dinanzi al giudice di legittimità.
Con esso, in sostanza, si mira a richiedere alla Corte una rivalutazione, del sindacato, congruamente espresso, dal giudice di merito, sull’inidoneità della prova contraria volta a superare, ex art. 38 comma 6 d.P.R. n. 600/1973, la presunzione di maggiore

redditività derivante dal sostenimento di spese per incrementi patrimoniali, stante l’effettività dell’acquisto del compendio immobiliare rimasto nella disponibilità del COGNOME.

3.3. L a C.t.r. ha applicato il principio per cui: «In tema di accertamento in rettifica sui redditi RAGIONE_SOCIALE persone fisiche, la determinazione effettuata con metodo sintetico, sulla base degli indici previsti dai decreti ministeriali (redditometro), dispensa l’Amministrazione da qualunque ulteriore prova rispetto all’esistenza dei fattori – indice della capacità contributiva, sicché è legittimo l’accertamento fondato su essi, restando a carico del contribuente, posto nella condizione di difendersi dalla contestazione dell’esistenza di quei fattori, l’onere di dimostrare che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore» (Cass. n. 5340/2020, ex plurimis ); in tali termini, ha ritenuto correttamente che l’Ufficio avesse assolto al proprio onere probatorio, rilevando l’acquisto da parte del contribuente di un complesso immobiliare di € 906.192,00 e di un terreno agricolo del valore di € 12.000,00, laddove il contribuente aveva addirittura omesso la dichiarazione dei redditi e, quindi, non ha dimostrato che tale incremento non costituisse manifestazione di una reale capacità reddituale e contributiva.
3.4. La RAGIONE_SOCIALE ha fatto buon governo dei principi testè illustrati avendo deciso con un motivazione immune da vizi normativi e assolutamente rispettosa del cd. ‘minimo costituzionale’ raccomandato dalle S.U. n. 8053 del 2014 secondo cui è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile
tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione.

In conclusione, il ricorso va rigettato.

Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente a rifondere all’RAGIONE_SOCIALE le spese processuali che si liquidano in € 3.000,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis del medesimo art. 13, se dovuto. Così deciso nella pubblica udienza del 21 maggio 2024 ed a seguito

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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