Accertamento presuntivo: i limiti della prova

La Corte di Cassazione ha annullato un avviso di accertamento a carico di un contribuente, chiarendo i limiti dell’accertamento presuntivo. La sentenza stabilisce che la ricostruzione del reddito non può fondarsi su un singolo dato statistico, come la “corsa media” di un taxi, se la sua attendibilità non è rigorosamente verificata. L’Agenzia delle Entrate deve fornire prove basate su indizi gravi, precisi e concordanti, e la mera provenienza del dato da un comunicato stampa istituzionale non è sufficiente a renderlo una prova valida.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Presuntivo: Quando un Dato Statistico Non Basta a Giustificare le Tasse

L’accertamento presuntivo è uno strumento fondamentale per l’amministrazione finanziaria, ma il suo utilizzo deve rispettare rigorosi criteri di logica e prova. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito questo principio, annullando un accertamento fiscale basato su un singolo dato statistico la cui attendibilità non era stata adeguatamente verificata. Il caso, che vedeva contrapposti un contribuente e l’Agenzia delle Entrate, offre spunti cruciali sui requisiti di gravità, precisione e concordanza che devono sostenere qualsiasi pretesa del Fisco basata su presunzioni.

Il Contesto: L’Accertamento Fiscale su un Lavoratore Autonomo

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento per IRPEF e IRAP relativo all’anno 2006, notificato a un lavoratore autonomo. L’Agenzia delle Entrate aveva ricostruito i suoi ricavi basandosi su elementi presuntivi, ritenendo inattendibili i dati dichiarati, nonostante fossero congrui rispetto agli studi di settore. Inizialmente, la Commissione Tributaria Provinciale aveva dato ragione al contribuente, annullando l’atto impositivo. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale aveva ribaltato la decisione, accogliendo l’appello dell’Ufficio e legittimando l’accertamento. Il contribuente ha quindi presentato ricorso in Cassazione.

L’Analisi della Cassazione sull’Accertamento Presuntivo

La Corte Suprema, esaminando il caso, si è concentrata sulla validità del ragionamento presuntivo adottato dall’Agenzia delle Entrate e confermato dai giudici d’appello. Il cuore della ricostruzione dei ricavi si basava su un dato specifico: la lunghezza media della corsa in taxi (3,2 chilometri), desunta da un comunicato stampa del Comune e riportata da organi di informazione. La Corte di Cassazione ha ritenuto questo approccio viziato, poiché i giudici di merito avevano omesso di verificare i requisiti fondamentali della prova presuntiva, sanciti dall’articolo 2729 del Codice Civile.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha stabilito che, in tema di presunzioni, il giudice deve controllare che il ragionamento logico che porta dal fatto noto (il dato statistico sulla corsa media) al fatto ignoto (il maggior reddito del contribuente) sia sorretto da indizi con le caratteristiche di gravità, precisione e concordanza. Nel caso di specie, i giudici d’appello avevano dato per scontata l’attendibilità del parametro della “corsa media” senza alcuna verifica critica.

La Cassazione ha evidenziato diversi punti critici:

1. Fonte del Dato: La mera provenienza di un’informazione da un ente territoriale, per di più attraverso un “informale comunicato stampa”, non è di per sé sufficiente a conferirne attendibilità. Non si trattava di un atto amministrativo formale, ma di una comunicazione non supportata da un’indagine specifica.
2. Mancanza di Concordanza: Il ragionamento presuntivo si fondava su un singolo elemento indiziario, senza che questo fosse supportato da altri dati o circostanze che, insieme, potessero creare un quadro probatorio solido.
3. Omessa Valutazione Critica: La Commissione Tributaria Regionale non aveva esaminato i rilievi critici del contribuente né verificato la correttezza dell’applicazione del calcolo matematico. Si era limitata ad accettare il dato proposto dal Fisco solo perché di provenienza istituzionale e diffuso a mezzo stampa.

In sostanza, il giudice non può limitarsi a prendere atto di un dato, ma deve compiere un’attenta valutazione per assicurarsi che sia idoneo a fondare, con un alto grado di probabilità, la pretesa fiscale.

Le Conclusioni

Questa ordinanza rappresenta un importante monito per l’amministrazione finanziaria e una garanzia per i contribuenti. Sottolinea che l’accertamento presuntivo non può trasformarsi in un’applicazione automatica di medie statistiche o dati generici. Ogni accertamento deve essere ancorato a un quadro probatorio robusto, dove gli indizi sono molteplici, coerenti tra loro e logicamente solidi. La Corte ha quindi cassato la sentenza e rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, che dovrà riesaminare il caso attenendosi a questi principi, verificando se il dato utilizzato dal Fisco possedeva realmente i requisiti per fondare una presunzione legale.

Un accertamento fiscale presuntivo può basarsi su un singolo dato statistico, come la “corsa media” di un taxi?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito che un singolo dato, come la lunghezza media di una corsa, non è sufficiente se non è supportato da una dimostrazione della sua ricorrenza statistica e attendibilità nel contesto specifico. Deve essere parte di un quadro di indizi gravi, precisi e concordanti.

La provenienza di un dato da una fonte istituzionale (es. un Comune) o la sua pubblicazione sulla stampa lo rendono automaticamente una prova attendibile?
No. Secondo la sentenza, né la provenienza del dato da un ente territoriale (specie se tramite un “informale comunicato stampa”) né la sua pubblicazione sulla stampa sono di per sé elementi che ne confortano l’attendibilità senza un’adeguata verifica critica da parte del giudice.

Cosa deve fare il giudice tributario quando valuta un accertamento basato su presunzioni?
Il giudice ha il dovere di verificare che gli elementi indiziari posti a base dell’accertamento possiedano i requisiti legali di gravità, precisione e concordanza. Non può accettare acriticamente i dati forniti dal Fisco, ma deve valutarne l’attendibilità e la capacità di supportare il ragionamento presuntivo, esaminando anche le contestazioni del contribuente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33706 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33706 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 04/12/2023

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME elettivamente domiciliato in Roma, INDIRIZZO presso lo studio dell’AVV_NOTAIO che lo rappresenta e difende, disgiuntamente agli AVV_NOTAIO NOME COGNOME e NOME COGNOME, per procura in calce al ricorso.

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato presso i cui uffici in RomaINDIRIZZO INDIRIZZO è elettivamente domiciliata.

-resistente – avverso la sentenza n.659/17/2015 della Commissione tributaria regionale della Toscana, depositata il 14 aprile 2015;

Tributi-Accertamento-

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 novembre 2023 dal AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO.

Rilevato che:

nella controversia originata dall’impugnazione di avviso di accertamento, relativo a IRPEF e IRAP dell’anno di imposta 2006, NOME COGNOME propone ricorso, articolando cinque motivi, nei confronti dell’RAGIONE_SOCIALE (che ha depositato atto al solo fine dell’eventuale partecipazione alla pubblica udienza) avverso la sentenza, indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale della Toscana , in accoglimento dell’appello proposto dall’Ufficio e rigettato l’appello incidentale della parte privata, aveva integralmente riformato la prima decisione favorevole al contribuente per avere annullato l’atto impositivo.
In particolare, la C.T.R. ritenute infondate le doglianze svolte nell’appello incidentale dal contribuente, riteneva, di contro legittimo l’atto impositivo avendo l’Ufficio proceduto correttamente alla ricostruzione dei ricavi sulla base di elementi presuntivi rispetto ai quali non era di ostacolo il rispetto dello studio di settore, attesa, peraltro, l’inattendibilità dei dati di chiarati dal contribuente. Il Giudice di appello, inoltre, motivava diffusamente sul perché non avesse condiviso le doglianze poste dal contribuente in ordine al criterio utilizzato dall’ufficio per ricostruire i ricavi.
Il ricorso è stato avviato alla trattazione, ai sensi dell’art.380 bis .1 cod. proc. civ., in camera di consiglio.

Considerato che:

1.con il primo motivo di ricorso si deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art.7, primo comma, della legge n. 212 del 2000 laddove la C.T.R. non aveva rilevato che la violazione della suddetta norma che impone l’allegazione ai provvedimenti impositivi dell’amministrazione finanziaria degli atti che siano in essi richiamati.

In particolare, si lamenta che non fossero stati allegati all’avviso di accertamento il piano tariffario comunale, gli RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, il comunicato stampa, l’indagine degli uffici comunali pur se nello stesso cita ti a conforto dell’accertamento.

2 Con il secondo mezzo di impugnazione il ricorrente deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art.5 del d.lgs. 19/6/1997 n.218 e di altre norme di legge laddove l’Ufficio non aveva preventivamente attivato il contraddittorio con il contribuente.

Le censure sono inammissibili in quanto vertono su questioni che non risultano dalla sentenza impugnata e non indicano l’avvenuta deduzione della medesima questione nel giudizio di merito. E, invero, in spregio al principio di specificità dei motivi, i mezzi indicano solo un generico richiamo a deduzioni svolte innanzi alla C.T.P. e solo per la questione agitata con il primo mezzo mentre non è riportato come, dove e quando le questioni fossero state ribadite in appello, mediante controdeduzioni ovvero nel pur proposto appello incidentale.
Con il terzo motivo, il ricorrente deduce la violazione di legge perpetrata dalla C.T.R. laddove aveva ritenuta raggiunta la prova della sussistenza RAGIONE_SOCIALE gravi incongruenze di cui all’art.62 sexies, terzo comma, del d.l. n. 331 del 1993 sulla base di indizi privi dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

4.1 La censura è infondata. Come chiarito da questa Corte (v. Cass., Sez. 5, ord. 5/12/2019, n. 31814; Cass. Sez. 5, ord. 19/3/2019, n. 15344), il fatto che l’accertamento tragga spunto da uno studio di settore non esclude che esso possa fondarsi anche su altri elementi giustificativi.

In particolare, un accertamento tributario pu ò ritenersi basato sullo studio di settore soltanto quando trovi in esso il suo fondamento prevalente (Cass. Sez. 5, ord. 5/12/2019, n. 31814, cit.), situazione, questa, non ricorrente quando, come nella specie, all’esito

dell’accertamento mediante studi di settore siano emerse incongruenze nella contabilit à di impresa che abbiano indotto l’ente accertatore ad approfondire l’analisi, riscoprendo altri, e prevalenti, indici rivelatori dell’esistenza di una operativit à economica non dichiarata (cfr. Cass. Sez. 5, 6/6/2019, n. 15344, cit.).

Ne deriva che la corrispondenza del reddito dichiarato agli studi di settore non impedisce all’Amministrazione finanziaria di procedere all’accertamento di maggiori redditi (Cass. Sez. 5, 14/12/2012, n. 23096; Cass. Sez. 5, 24/9/2014, n. 20060) e che, una volta contestata dall’Erario l’antieconomicit à di un’operazione posta in essere dal contribuente che sia imprenditore commerciale, perch é basata su una contabilit à complessivamente inattendibile, in quanto contrastante con i criteri di ragionevolezza, diviene onere dello stesso contribuente dimostrare la liceit à̀ fiscale della suddetta operazione e il giudice tributario non pu ò̀ , al riguardo, limitarsi a constatare la regolarit à̀ della documentazione. Infatti, è consentito al fisco dubitare della veridicit à̀ RAGIONE_SOCIALE operazioni dichiarate e desumere minori costi, utilizzando presunzioni semplici e obiettivi parametri di riferimento, con conseguente spostamento dell’onere della prova a carico del contribuente, che deve dimostrare la regolarit à̀ RAGIONE_SOCIALE operazioni effettuate a fronte della contestata antieconomicit à̀ (Cass. Sez. 5, 14/6/2013, n. 14941; Cass. Sez. 5, ord. 25/10/2017, n. 25257).
4.2. Nel caso di specie, i giudici d’appello hanno condiviso il ragionamento presuntivo condotto dall’Amministrazione finanziaria sul presupposto che una serie di elementi indiziari rendessero evidente l’inattendibilit à dei ricavi registrati dal contribuente.

Non si è , quindi, al cospetto della fattispecie di cui all’art. 62- sexies del d.l. n. 331 del 1993, ma di un accertamento induttivo connotato da autonomia rispetto all’accertamento standardizzato, cos ì che, non essendo configurabile una presunzione legale discendente dalla

congruit à e coerenza della dichiarazione rispetto agli studi di settore, una volta che venga ravvisata l’inattendibilit à̀ dei dati dichiarati, l’onere della prova contraria si sposta sul contribuente.

Con il quarto motivo si denuncia l’ omesso esame, da parte della C.T.R., di un documento, acquisito agli atti del giudizio, di decisivo rilievo istruttorio quale il verbale di accesso effettuato dalla Guardia di finanza presso il RAGIONE_SOCIALE di Firenze, su richiesta della stessa Commissione Tributaria Provinciale di Firenze.

Con il quinto motivo -rubricato: violazione dell’art.39, primo comma, lett. d) del d.P.R. n.600/73 e degli artt.2727 e 2729 c.c. in relazione all’art.360, I comma, n.3 c.p.c. -il ricorrente deduce l’errore in cui sarebbe incorsa la C.T.R. nel ritenere che il procedimento di rettifica del reddito fosse fondato su presunzioni aventi i requisiti di cui all’art.2729 c.c.

I mezzi, da trattare congiuntamente perché connessi, sono fondati. Va premesso che, in tema di presunzioni, qualora il giudice di merito sussuma erroneamente sotto i tre caratteri individuatori della presunzione (gravit à , precisione, concordanza) fatti concreti che non sono invece rispondenti a quei requisiti, il relativo ragionamento è censurabile in base all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., competendo alla Corte di cassazione, nell’esercizio della funzione di nomofilachia, controllare se la norma dell’art. 2729 c.c., oltre ad essere applicata esattamente a livello di declamazione astratta, lo sia stata anche sotto il profilo dell’applicazione a fattispecie concrete che effettivamente risultino ascrivibili alla fattispecie astratta (Cass. Sez. 3, 4/8/2017, n. 19485; Cass. Sez. L, 16/11/2018, n. 29635; Cass. Sez. 3, 20/1/2020, n. 1163).
Con riferimento ai caratteri della gravit à , precisione e concordanza che devono connotare necessariamente le presunzioni, le suindicate pronunce hanno chiarito che «la gravit à allude ad un concetto logico,

generale o speciale (cio è rispondente a principi di logica in genere oppure a principi di una qualche logica particolare, per esempio di natura scientifica o propria di una qualche “lex artis”)», esprimendo nient’altro che “la presunzione si deve fondare su un ragionamento probabilistico, per cui, dato un fatto A noto è probabile che si sia verificato il fatto B”, non essendo, invece, “condivisibile invece l’idea che vorrebbe sotteso alla gravit à che l’inferenza presuntiva sia «certa»” (cos ì Cass. Sez. 3, n. 19485 del 2017, cit.). Infatti, per la configurazione di una presunzione giuridicamente valida non occorre che l’esistenza del fatto ignoto rappresenti l’unica conseguenza possibile di quello noto secondo un legame di necessariet à assoluta ed esclusiva (sulla scorta della regola dell’inferenza necessaria), ma è sufficiente che dal fatto noto sia desumibile univocamente quello ignoto, alla stregua di un giudizio di probabilit à basato sull’id quod plerumque accidit (cos ì Cass. Sez. 3, n. 17457 del 2007, cit., in senso analogo, pi ù di recente, Cass. Sez. 2, 6/2/2019, n. 3513; Cass. Sez. 2, 31/10/2011, n. 22656). Si ritiene, dunque, che il giudice possa «trarre il suo libero convincimento dall’apprezzamento discrezionale degli elementi indiziari prescelti, purch é dotati dei requisiti legali della gravit à , precisione e concordanza», dovendosi solo escludere «che possa attribuirsi valore probatorio ad una presunzione fondata su dati meramente ipotetici» (Cass. Sez. 3, sent. n. 17457 del 2007, cit.).
7.1. Tanto premesso, ritiene il Collegio che, nel confermare l’atto impositivo per cui si controverte, la Commissione tributaria regionale della Toscana si è avvalsa di un ragionamento presuntivo nel quale risulta omessa ogni verifica in ordine alla gravit à e concordanza degli elementi indiziari valorizzati.

In particolare, i giudici d’appello hanno dato per scontata l’attendibilit à del parametro della «corsa media» utilizzato dall’Ufficio nella ricostruzione dei ricavi.

Infatti, in fattispecie analoghe al caso di specie, concernenti accertamenti a carico di RAGIONE_SOCIALE fiorentini, questa Corte ha gi à avuto modo di rilevare che «la mera provenienza del dato dall’ente territoriale – e tanto pi ù , come nel caso di specie, non da un provvedimento di quest’ultimo, ma da un suo informale comunicato stampa – non equivale di per s é ad elemento che ne conforti l’attendibilit à », e che tale considerazione non pu ò̀ mutare «per mero effetto della pubblicazione dello stesso dato, in conseguenza del comunicato, sulla stampa, in quanto si tratta di circostanza che ne presupponga il vaglio critico» (Cass. 15 giugno 2021 n. 16875 che richiama Cass. Sez. 5, ord. 10/12/2020, n. 28175, Cass., sez. 5, 16/12/2019, n. 33042; Cass., sez. 5, 2/3/2020, n. 5664; Cass., sez. 5, 19/8/2020, n. 17349).
Ancora, sulla medesima linea interpretativa, in un’altra fattispecie analoga a quella che viene in rilievo nel presente giudizio, questa Sezione ha affermato che « al fine di accertare che la percorrenza media RAGIONE_SOCIALE corse in taxi equivale a quella assunta dall’Amministrazione nell’accertamento, il giudice a quo ricorre ad un’inferenza presuntiva, ex art. 2729 cod. civ., della quale (omesso ogni riferimento alla gravit à e concordanza) esplicita soltanto l’apprezzamento dell’attendibilit à , che ritiene sorretto da tre indizi: la provenienza istituzionale della notizia dal RAGIONE_SOCIALE di Firenze; la circostanza che essa sia stata riportata dalla stampa; e la mancata contestazione del dato da parte della categoria dei RAGIONE_SOCIALE. Tuttavia, la mera provenienza del dato dall’ente territoriale – e tanto pi ù , come nel caso di specie, non da un provvedimento di quest’ultimo, ma da un suo informale comunicato stampa – non equivale di per s é ad elemento che ne conforti l’attendibilit à , se si coniuga alla premessa che la raccolta dello stesso dato, come esplicitato nella motivazione dalla CTR, non è frutto di una specifica indagine. N é tale considerazione pu ò mutare per mero effetto della pubblicazione dello stesso dato, in conseguenza del comunicato, sulla
stampa, in quanto non si tratta di circostanza che ne presupponga un vaglio critico. Del tutto generico, infine, appare il riferimento alla mancata contestazione, scisso da qualsiasi precisazione funzionale e cronologica del contesto nel quale la «categoria» avrebbe dovuto e potuto contestare il dato. La CTR ha quindi errato laddove, nell’accertare la controversa percorrenza media della corsa in taxi nel contesto territoriale interessato, ha fatto ricorso ad un ragionamento presuntivo che ha omesso ogni verifica della gravit à e della concordanza degli elementi indiziari con riferimento alla circostanza da accertare; ed ha invece concentrato la valutazione dell’attendibilit à riferendola esclusivamente, nei termini descritti, alla fonte del dato ed alla sua diffusione» (Cass. Sez. 5, 33042 del 2019, richiamata anche da Cass. Sez. 5, ord. 19/8/2020, n. 17349).
7.2. Ciò posto, si osserva che il ragionamento inferenziale utilizzato dal Fisco per la ricostruzione del reddito imponibile risulta ancorato su un dato (la lunghezza di 3,2 chilometri della «corsa media») che, per essere credibile e, quindi, idoneo a garantire il requisito della gravit à del ragionamento presuntivo ai sensi dell’art. 2729 cod. civ., deve essere supportato dalla dimostrazione della sua ricorrenza statistica nel settore economico e nel contesto temporale di riferimento.

Pertanto, la commissione regionale, confermando l’utilizzabilit à̀ del suddetto parametro senza verificarne l’attendibilit à̀ ed omettendo di esaminare i rilievi critici svolti dal contribuente anche in merito alla correttezza della sua applicazione nel calcolo matematico, è incorsa nelle violazioni denunciate dal quarto e dal quinto motivo di ricorso.

La sentenza va, pertanto, cassata con rinvio al Giudice di merito il quale provvederà al riesame oltre che a regolare le spese del giudizio di legittimità.

in accoglimento del quarto e del quinto motivo di ricorso, inammissibili e infondati gli altri, cassa la sentenza impugnata nei limiti di cui in motivazione e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del presente giudizio.

Così deciso, in Roma, nella camera di consiglio del 15 novembre

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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