Accertamento induttivo: onere probatorio e studi settore

Una società di ristorazione, dopo essersi adeguata ai risultati degli studi di settore, ha subito un accertamento induttivo basato su una diversa percentuale di ricarico. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 17849/2025, ha annullato la decisione di merito che dava ragione al contribuente. Ha stabilito che l’accertamento induttivo è legittimo anche con contabilità formalmente corretta, se questa appare complessivamente inattendibile e irragionevole. In tal caso, spetta al contribuente dimostrare la correttezza dei propri dati, anche di fronte a incongruenze evidenziate dall’Agenzia delle Entrate basate sui dati contabili stessi.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Induttivo: Quando l’Adeguamento agli Studi di Settore Non Basta

L’accertamento induttivo rappresenta uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Ma cosa succede quando un contribuente, pur avendo adeguato i propri ricavi a quanto previsto dagli studi di settore, si vede contestare ugualmente il reddito dichiarato? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, offre chiarimenti cruciali sulla ripartizione dell’onere probatorio in questi casi, sottolineando come la ragionevolezza e la coerenza dei dati contabili prevalgano sulla mera conformità formale.

I Fatti del Caso: La Rettifica del Reddito d’Impresa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato a una società operante nel settore della ristorazione. L’Agenzia delle Entrate aveva rettificato il reddito d’impresa dichiarato per l’anno 2011, quasi raddoppiandolo. La rettifica si basava sull’applicazione induttiva di percentuali di ricarico sul venduto, differenziate per i vari settori di operatività dell’esercizio commerciale. Di conseguenza, il maggior reddito accertato in capo alla società veniva imputato per trasparenza ai soci illimitatamente responsabili.

La società e i soci impugnavano gli atti dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, che accoglieva parzialmente i ricorsi. I giudici di primo grado, pur riconoscendo la legittimità dell’accertamento, ricalcolavano la percentuale di ricarico a un livello inferiore, rideterminando il reddito. Contro questa decisione, sia i contribuenti che l’Ufficio proponevano appello. La Commissione tributaria regionale accoglieva l’appello dei contribuenti e rigettava quello dell’Agenzia, dando di fatto piena ragione alla società.

La Decisione della Cassazione sull’Accertamento Induttivo

L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione, lamentando una violazione dell’art. 39 del d.P.R. n. 600/1973. Secondo l’Ufficio, i giudici di merito avevano erroneamente ritenuto che l’adeguamento del contribuente agli studi di settore imponesse all’Amministrazione un onere probatorio “rafforzato”. La Suprema Corte ha accolto il ricorso, cassando la sentenza e rinviando la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado.

Il Principio Affermato dalla Corte

La Cassazione ha ribadito un principio consolidato: l’accertamento induttivo è consentito anche in presenza di scritture contabili formalmente corrette, qualora la contabilità risulti complessivamente inattendibile perché in conflitto con le fondamentali regole di ragionevolezza. L’Amministrazione può basarsi sulle incongruenze tra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni concrete di esercizio dell’attività per presumere un reddito maggiore.

Le Motivazioni della Sentenza

Il cuore della decisione risiede nella valutazione dell’onere probatorio. La Corte ha chiarito che, una volta che l’Ufficio ha mosso contestazioni fondate su dati fattuali specifici (come le evidenti incongruenze nelle percentuali di ricarico dichiarate nel corso di più anni e la manifesta antieconomicità della gestione), spetta al contribuente fornire la prova contraria. Non è sufficiente appellarsi genericamente a una “crisi del settore” per giustificare dati palesemente anomali.

Nel caso specifico, la Commissione regionale aveva errato nel non considerare che l’Agenzia aveva utilizzato proprio i dati scaturenti dalla contabilità del contribuente per evidenziarne le contraddizioni. Aveva ignorato la questione della ricostruzione della percentuale di ricarico, ritenendola illegittima a priori senza un’analisi nel merito delle contestazioni dell’Ufficio. In sostanza, i giudici di secondo grado non hanno bilanciato correttamente gli elementi a disposizione, dando un peso eccessivo all’adeguamento agli studi di settore e trascurando le prove di inattendibilità fornite dall’Amministrazione.

Le Conclusioni

Questa ordinanza rafforza un importante monito per i contribuenti: l’adeguamento agli studi di settore non costituisce uno scudo invalicabile contro l’accertamento induttivo. La coerenza, la ragionevolezza e l’assenza di antieconomicità nella gestione aziendale sono elementi che il Fisco può e deve valutare. Se emergono incongruenze significative, l’onere di dimostrare la veridicità dei dati dichiarati ricade interamente sul contribuente, che dovrà fornire prove concrete e specifiche, non mere giustificazioni generiche.

L’Agenzia delle Entrate può procedere con un accertamento induttivo se il contribuente si è già adeguato agli studi di settore?
Sì. La Corte ha stabilito che l’accertamento induttivo è consentito anche in presenza di scritture contabili formalmente corrette, se la contabilità è considerata complessivamente inattendibile perché in conflitto con le regole fondamentali di ragionevolezza.

Su chi grava l’onere della prova in caso di accertamento induttivo basato su percentuali di ricarico anomale?
Una volta che l’Amministrazione finanziaria ha evidenziato incongruenze tra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio dell’attività, l’onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni grava sul contribuente.

Perché la sentenza della Commissione tributaria regionale è stata annullata?
È stata annullata perché ha ignorato le specifiche contestazioni dell’Agenzia delle Entrate basate sui dati contabili del contribuente (come percentuali di ricarico incongruenti e antieconomicità della gestione), ritenendo a priori illegittima la ricostruzione dei ricavi senza un’adeguata valutazione nel merito.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17849 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17849 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 02/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22155/2018 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui Uffici è elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente-

contro

P.D.M. DI COGNOME RAGIONE_SOCIALE E RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante p.t., COGNOME NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME;

-intimati- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 2087/2018, depositata il 10 maggio 2018.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 maggio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

-Con avviso di accertamento n. T9V02F400539/2016 relativo all’anno d’imposta 2011, l’Ufficio rettificava il reddito di impresa da euro 40.936.00 a euro 89.259,00 dichiarato dalla società RAGIONE_SOCIALE esercente attività di ristorazione e somministrazione al pubblico di bevande e alimenti. In particolare, il recupero era conseguente alla rettifica dei ricavi ottenuta applicando induttivamente percentuali distinte di ricarico sul venduto per i tre settori di operatività de ll’esercizio. Il maggior reddito era quindi imputato per trasparenza ai soci illimitatamente responsabili con gli avvisi n. T9V01F400745, T9V01F40060 e T9V01F400774.
Con distinti ricorsi la società e i soci impugnavano gli avvisi di accertamento dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Pavia.

La Commissione adita, con sentenza n. 565/16, previa riunione dei ricorsi, li accoglieva parzialmente, ricalcolando la percentuale di ricarico medio sul costo del venduto nel 120%, con conseguente rideterminazione dei redditi in capo alla società e i soci.

-Avverso tale pronuncia la società e i soci proponevano atto di appello.

Si costituiva in giudizio l’Ufficio con appello incidentale.

La Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 2087/2018, depositata il 10 maggio 2018, previa loro riunione, accoglieva gli appelli principali e rigettava l’appello incidentale.

-L’Ufficio ha proposto ricorso per cassazione affidato a un unico motivo.

I contribuenti non hanno svolto attività difensiva.

-Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensi dell’art. 380 -bis.1 c.p.c.

RAGIONI DELLA DECISIONE

-Con l’ unico motivo di ricorso si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 39 , comma 1, lett. d del d.P.R. n. 600/1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 e 4 c.p.c., per aver la Commissione tributaria regionale ritenuto che, nel caso di adeguamento da parte del contribuente ai risultati previsti dallo specifico studio di settore, graverebbe sull’Amministrazione un onere probatorio rafforzato.

1.1. -Il motivo è fondato.

In tema di determinazione dei redditi di impresa delle persone fisiche, qualora il contribuente si sia già adeguato in precedenza ai ricavi previsti dagli studi di settore, in caso di contestazione del ricorso ad una percentuale di ricarico presuntiva applicata dall’Amministrazione finanziaria in sede di accertamento induttivo, ex art. 39, comma 1, lett. d, del d.P.R. n. 600 del 1973, il giudice tributario deve verificare la scelta dell’Amministrazione, in relazione alle censure prospettate, tenendo conto del fatto che gli studi di settore vanno preferiti ai parametri in sede di accertamento induttivo, attesa la natura più raffinata dei primi, desumibile dalla stessa normativa che li ha introdotti (Cass., Sez. V, 18 agosto 2022, n. 24881).
In base al consolidato orientamento di questa Corte, l’accertamento di cui all’art. 39, comma 1, lett. d del d.P.R. n. 600/73 è consentito, anche in presenza di scritture contabili formalmente corrette, qualora la contabilità possa essere considerata complessivamente inattendibile, in quanto confliggente con regole fondamentali di ragionevolezza, facendo leva sulle incongruenze tra

i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, incombendo su quest’ultimo l’onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni (Cass., Sez. VI-5, 5 dicembre 2022, n. 35713 1; Cass., Sez. V, 30 dicembre 2015, n. 26036; Cass., Sez. V, 13 maggio 2015, n. 9716).

Nel caso di specie, la Commissione tributaria regionale, senza confrontarsi con la giurisprudenza richiamata, ha ritenuto che l’Ufficio avesse utilizzato per il calcolo dei maggiori ricavi accertati dati non derivanti dalla contabilità del contribuente, mentre l’ Amministrazione, nel rispetto del contraddittorio, ha utilizzato proprio i dati scaturenti dalla contabilità e dalle osservazioni di parte. La pronuncia impugnata, invero, non affronta la questione della ricostruzione della percentuale di ricarico effettuata sulla base di specifici dati fattuali, ritenendola -di fatto -illegittima a priori, lì dove l’Agenzia delle entrate aveva segnalato evidenti incongruenze delle percentuali di ricarico dichiarate dalla contribuente in tutti gli anni del quadriennio considerato (2009-2013), nonché sulla manifesta antieconomicità della gestione a fronte della quale erano state presentate generiche osservazioni sulla crisi del settore della ristorazione.
-La sentenza impugnata dev’essere perciò cassata e, per l’effetto, va disposto il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado territorialmente competente, anche per la liquidazione delle spese di lite.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Quinta Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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