Accertamento induttivo: mutuo e ricavi non dichiarati

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 4761/2023, ha stabilito che un accertamento induttivo per maggiori ricavi può legittimamente fondarsi su presunzioni semplici, come la differenza tra il prezzo di vendita di un immobile e il maggior valore del mutuo concesso all’acquirente. La Corte ha ribadito che spetta al contribuente l’onere di provare la veridicità dei ricavi dichiarati e l’inerenza dei costi portati in deduzione. Nel caso specifico, una società immobiliare aveva subito una rettifica fiscale per IRES, IVA e IRAP. La Suprema Corte ha cassato la decisione della commissione tributaria regionale che aveva erroneamente annullato l’avviso di accertamento, non valutando correttamente il quadro indiziario nel suo complesso.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 17 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Induttivo: Quando il Valore del Mutuo Svela Ricavi non Dichiarati

L’ordinanza n. 4761 del 15 febbraio 2023 della Corte di Cassazione offre un’importante lezione sulla metodologia dell’accertamento induttivo e sulla ripartizione dell’onere della prova tra Fisco e contribuente. La Suprema Corte ha chiarito come una serie di indizi, tra cui la discrepanza tra il prezzo di vendita di un immobile e il valore del mutuo erogato all’acquirente, possano legittimamente fondare una rettifica dei redditi, spostando sul contribuente il compito di dimostrare il contrario. Questa pronuncia è fondamentale per le imprese, in particolare quelle del settore immobiliare, e per i professionisti che le assistono.

I Fatti di Causa: La Controversia Fiscale

Una società operante nel settore delle costruzioni immobiliari si vedeva notificare un avviso di accertamento per IRES, IVA e IRAP relativo all’anno 2004. L’Agenzia delle Entrate contestava maggiori ricavi per oltre 123.000 euro e minori costi per circa 59.000 euro. L’accertamento si basava su una serie di elementi presuntivi: l’Amministrazione finanziaria aveva notato che gli importi fatturati per la vendita degli immobili corrispondevano esattamente alla quota di mutuo accollata dagli acquirenti, nonostante la banca avesse indicato, nel frazionamento del finanziamento, un valore di mercato delle singole unità immobiliari ben superiore. A questo si aggiungevano la differenza con i valori OMI e l’assenza di contratti preliminari di vendita. Il ricorso della società veniva rigettato in primo grado ma accolto in appello dalla Commissione Tributaria Regionale, che riteneva gli elementi del Fisco come “presunzioni basate su altre presunzioni” e quindi insufficienti a fondare la pretesa.

L’Accertamento Induttivo Basato su Plurimi Indizi

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per Cassazione, lamentando la violazione dell’art. 39 del d.P.R. n. 600/1973. La Suprema Corte ha accolto il ricorso, censurando la decisione dei giudici di merito. Il punto centrale della decisione è il corretto utilizzo del metodo di accertamento induttivo, che consente al Fisco di ricostruire il reddito sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.

Il Ruolo del Mutuo nell’Accertamento Induttivo

La Cassazione ha ribadito un principio consolidato: lo scostamento tra il minor prezzo indicato nell’atto di compravendita e l’importo del mutuo erogato all’acquirente è di per sé un elemento sufficiente a fondare un accertamento di maggiori ricavi. La Commissione Regionale aveva errato nel considerare il rapporto tra acquirente e banca come un fatto irrilevante ai fini fiscali. Al contrario, tale discrepanza costituisce un grave indizio di evasione, in quanto è illogico che una banca finanzi un acquisto per un importo superiore al valore dichiarato dell’immobile. I giudici di merito avrebbero dovuto valutare questo elemento non in modo isolato, ma insieme agli altri indizi raccolti dall’Ufficio (valori OMI, assenza di preliminari, esiti degli studi di settore), che nel loro complesso rafforzavano la presunzione di sottofatturazione.

La Questione dei Costi Indeducibili e l’Onere della Prova

Anche sul fronte dei costi, la Cassazione ha dato ragione all’Agenzia delle Entrate. La Corte ha ricordato che l’onere di provare l’inerenza dei costi spetta sempre al contribuente. Non è sufficiente affermare, come aveva fatto la società, che essendo un’impresa edile i costi per lavori di edilizia sono intrinsecamente inerenti. Il contribuente deve fornire la prova documentale dell’esistenza, della natura e della concreta destinazione del costo all’attività produttiva. Nel caso di specie, la società non aveva fornito prove sufficienti e la Commissione Regionale aveva erroneamente invertito l’onere della prova, ritenendo che spettasse all’Amministrazione dimostrare la non inerenza.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte ha affermato che la giurisprudenza di legittimità è concorde nel ritenere che i requisiti di gravità, precisione e concordanza degli elementi presuntivi debbano essere ricavati dal complesso degli indizi, valutati nel loro insieme e non atomisticamente. Ogni indizio, anche se singolarmente debole, può rafforzare gli altri in un rapporto di reciproco completamento. La Commissione Tributaria Regionale ha fallito in questa valutazione d’insieme, scindendo e sminuendo ogni singolo elemento probatorio offerto dall’Ufficio. Inoltre, per quanto riguarda gli studi di settore, la Corte ha ribadito che essi costituiscono un sistema di accertamento standardizzato legittimo. Spetta al contribuente, in sede di contraddittorio, non solo allegare, ma anche dimostrare con prove concrete l’esistenza di circostanze che giustifichino uno scostamento dal modello di normalità economica, cosa che la società non aveva fatto.

Le Conclusioni: Principi Chiave per Contribuenti e Professionisti

L’ordinanza riafferma con forza alcuni principi cardine del diritto tributario. Primo, nell’accertamento induttivo, anche un solo indizio, se dotato di precisione e gravità (come la differenza tra prezzo e mutuo), può essere sufficiente a sostenere la pretesa fiscale. Secondo, il contribuente non può limitarsi a una difesa generica ma deve assumere un ruolo attivo, fornendo prove concrete per contrastare le presunzioni dell’Amministrazione, sia per i ricavi che per i costi. Terzo, il giudice di merito ha il dovere di valutare il quadro probatorio nel suo complesso, senza parcellizzare gli indizi. Questa decisione serve da monito: la trasparenza e la coerenza tra i valori dichiarati negli atti di vendita e quelli utilizzati in altre sedi, come i finanziamenti bancari, sono essenziali per evitare contestazioni fiscali.

Un valore del mutuo superiore al prezzo di vendita di un immobile è sufficiente per un accertamento induttivo?
Sì, la Corte di Cassazione ha affermato che lo scostamento tra il minor prezzo indicato nell’atto di compravendita e l’importo del mutuo erogato all’acquirente può essere, anche da solo, un elemento sufficiente a fondare l’accertamento di un maggior reddito, in quanto costituisce una presunzione semplice dotata dei requisiti di gravità e precisione.

Come può un contribuente difendersi da un accertamento basato sugli studi di settore?
Per paralizzare l’applicabilità degli studi di settore, non è sufficiente una mera allegazione. Il contribuente ha l’onere non solo di dedurre, ma anche di provare, senza limitazioni di mezzi, la sussistenza di circostanze di fatto (ad esempio, caratteri ‘anormali’ della propria attività) che lo allontanano dal modello normale di riferimento, giustificando così un reddito inferiore a quello standardizzato.

A chi spetta l’onere di provare che un costo è deducibile?
L’onere della prova dell’inerenza dei costi spetta interamente al contribuente. Egli deve provare e documentare non solo l’esistenza e la natura del costo, ma anche la sua concreta destinazione alla produzione e la sua correlazione con l’attività d’impresa, non essendo sufficiente la sola natura astratta dell’attività svolta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4761 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4761 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 15/02/2023

ORDINANZA

sul ricorso n. 19441/2016 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, INDIRIZZO.

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, nella persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, con domicilio eletto presso il suo studio (AVV_NOTAIO), in Roma, INDIRIZZO, in virtù di procura speciale a margine del controricorso .

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della PUGLIA n. 1244/2016, depositata in data 19 maggio 2016, notificata il 27 maggio 2016;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 21 dicembre 2022 dal Consigliere NOME COGNOME

RITENUTO CHE

L a società RAGIONE_SOCIALE, esercente l’attività di costruzione di unità immobiliari, aveva fatto ricorso avverso l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, avente ad oggetto IRES, IVA ed IRAP, anno 2004, attraverso il quale l’Ufficio aveva contestato alla società maggiori ricavi per euro 123.717,00 e minori costi per complessivi euro 59.350,73.

La Commissione tributaria provinciale di Brindisi aveva rigettato il ricorso proposto dalla società contribuente, riconoscendo che la rettifica del reddito era avvenuta a norma dell’art. 39 del d.P.R. n. 600/1973, mediante il controllo della contabilità con la verbalizzazione giornaliera RAGIONE_SOCIALE operazioni compiute dai verificatori e RAGIONE_SOCIALE osservazioni della parte.

La Commissione tributaria regionale, adita dalla società contribuente, ha accolto l’appello sulla base RAGIONE_SOCIALE seguenti considerazioni:

-) non erano stati prodotti preliminari di vendita ed in proposito si riteneva che essi non fossero obbligatori e che non facevano parte della documentazione di natura fiscale da esibire agli accertatori e le fatture di vendita erano state ritenute basse e praticamente simili al mutuo ricevuto per finanziare l’acquisto ;

-) tali argomentazioni non provavano nulla considerato che l’ottenimento di un mutuo riguard ava un rapporto tra singolo e banca e che nulla aveva a che fare con il valore dell’immobile, tassazione ed evasione;

-) la ricorrente aveva spiegato nei propri scritti difensivi che il mutuo otte nuto sull’intero immobile, originariamente doveva essere ripartito su 26 acquirenti e che successivamente, per rinunzia di alcuni era stato ripartito tra 20, determinando quindi la disponibilità ed assegnazione di un mutuo superiore; non si riteneva che tale evento determinasse in qualche modo una evasione o comunque una determinazione di maggiori redditi;

-) era stata contestata anche la mancata esposizione RAGIONE_SOCIALE rimanenze iniziali e finali che, invece, risultavano regolarmente indicate e disponibili all’e same degli accertatori che, evidentemente, non le avevano rilevate;

-) da quanto esposto discendeva che la determinazione dei maggiori ricavi era stata determinata non sulla base di prove evidenti o riscontri veri ed oggettivi, ma su presunzioni basate su altre presunzioni;

-) per determinare un valore di ricavi da tassare si era fatto ricorso agli studi di settore per riconoscere un importo da tassare, ma non erano stati rilevati neanche gli studi di settore evoluti, che avrebbero determinato redditi più bassi; comunque l’importo degli studi di settore era stato utilizzato senza spiegare perché, considerato che comunque l’accertatore aveva ribadito che l’accertamento era stato effettuato sulla base dell’art. 39 e non sulla ricostruzione parametrica degli studi di settore;
-) le movimentazioni finanziarie, anche quando non erano ben chiare, non determinavano mai risvolti economici se essi non risultavano chiari e dimostrati con atti separati;

-) per quanto esposto non si riteneva che la determinazione dei maggiori ricavi potesse essere accolta;

-) per quanto riguardava i costi, si trattava di impresa edile, che costruiva, ma poteva anche effettuare lavori di edilizia e che la mancanza di contratti di appalto non costituiva da sola motivo di ripresa a tassazione di quei costi perché riconosciuti non inerenti; si

trattava di euro 18.841,61 per la ristrutturazione d’immobile connessa con una compravendita (di COGNOME NOME); di euro 40.509,12 per lavori eseguiti in appalto da ditte operanti nel settore per attività chiaramente specificate;

-) non si vedeva nelle argomentazioni degli accertatori alcun valido motivo per ritenere che i costi indicati non dovevano essere dedotti, poiché essi si ritenevano chiaramente inerenti l’attività e specificati nel merito.

L’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a due motivi.

La società RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600/1973, in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., in quanto la Commissione tributaria regionale aveva accolto l’appello della RAGIONE_SOCIALE ritenendo che l’Ufficio non avesse addotto elementi idonei e sufficienti a fondare l’accertamento analitico induttivo dei maggiori ricavi: « la determinazione dei maggiori ricavi è stata determinata non sulla base di prove evidenti o riscontri veri ed oggettivi, ma su presunzioni basate su altre presunzioni ». Nel caso in esame, i fatti certi da cui l’Ufficio aveva legittimamente desunto l’evasione erano stati la fatturazione di importi di vendita pari alla quota di mutuo accollata dagli acquirenti degli immobili, nonostante che la banca, nel frazionamento del finanziamento avesse indicato un valore di mercato RAGIONE_SOCIALE singole unità immobiliari superiore, la netta differenza tra i prezzi fatturati ed i valori OMI e l’assenza di contratti preliminari. Inoltre, un altro elemento indice di evasione era stato lo studio di settore il cui risultato era stato legittimamente usato dall’Ufficio per la determinazione dei ricavi evasi.
1.1 Il motivo è fondato.

1.2 Al riguardo, questa Corte ha osservato che « In tema di accertamento induttivo, gli artt. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, e 54, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, come modificati dall’art. 24 della l. n. 88 del 2009, hanno effetto retroattivo, in considerazione della finalità della citata l. n. 88 di adeguare l’ordinamento interno a quello comunitario, sicché, venuta meno “ex tunc” la presunzione legale relativa di corrispondenza del corrispettivo effettivo al valore normale del bene, introdotta nei menzionati artt. 39 e 54 dal d.l. n. 223 del 2006, conv., con modif., dalla l. n. 248 del 2006, la prova dell’esistenza di attività non dichiarate può essere desunta anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti » (Cass., 16 giugno 2021, n. 16957; Cass., 15 marzo 2017, n. 6736; Cass., 18 novembre 2016, n. 23485).
Inoltre, questa Corte ha affermato che, in tema di accertamento induttivo del reddito d’impresa, l’accertamento di un maggior reddito derivante dalla cessione di beni immobili può essere fondato anche soltanto sull’esistenza di uno scostamento tra il minor prezzo indicato nell’atto di compravendita e l’importo del mutuo erogato all’acquirente, ciò non comportando alcuna violazione RAGIONE_SOCIALE norme in materia di onere della prova» (Cass., 9 giugno 2017, n. 14388) e che, a prescindere dai valori OMI, lo scostamento tra l’importo dei mutui e i minori prezzi indicati dal venditore è sufficiente a fondare l’accertamento, non comportando ciò alcuna violazione RAGIONE_SOCIALE norme in materia di onere probatorio (Cass., 21 dicembre 2016 n. 26485).
Anche di recente, questa Corte ha affermato che « Nell’ipotesi di contestazione di maggiori ricavi derivanti dalla cessione di beni immobili, la reintroduzione, con effetto retroattivo, della presunzione semplice, ai sensi dell’art. 24, comma 5, della l. n. 88 del 2009 (legge comunitaria 2008), che ha modificato l’art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e l’art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, sopprimendo la presunzione legale (relativa) di corrispondenza del prezzo della compravendita al

valore normale del bene, introdotta dall’art. 35 del d.l. n. 223 del 2006, conv. in l. n. 248 del 2006, non impedisce al giudice tributario di fondare il proprio convincimento su di un unico elemento, purché dotato dei requisiti di precisione e di gravità, elemento che non può, tuttavia, essere costituito dai soli valori OMI, che devono essere corroborati da ulteriori indizi, onde non incorrere nel divieto di “presumptio de presumpto” » Cass., 25 gennaio 2019, n. 2155; Cass., 16 giugno 2021, n. 16957; Cass., 8 marzo 2022, n. 7445).
1.3 Ciò posto, la Commissione tributaria regionale non ha fatto corretta applicazione della normativa e dei principi richiamati, svilendo di contenuto probatorio gli elementi offerti dall’Ufficio e specificamente le fatture di vendita e finanche gli importi dei mutui, elemento quest’ultimo per quanto già detto da solo sufficiente a fondare l’accertamento, affermando che « l’ottenimento di un mutuo riguardava un rapporto tra singolo e banca e che nulla aveva a che fare con il valore dell’immobile, tassazione ed evasione » e che non determinava « una evasione o comunque una determinazione di maggiori redditi » la circostanza che il mutuo, che originariamente doveva essere ripartito su 26 acquirenti, successivamente, per rinunzia di alcuni acquirenti, era stato ripartito tra 20.
1.4 In realtà nella prospettazione erariale sottesa all’avviso di accertamento, come emerge anche dalla lettura della sentenza, la determinazione dei ricavi omessi era stata basata su plurimi elementi e, in particolare, la fatturazione di importi di vendita pari alla quota di mutuo accollata dagli acquirenti degli immobili, nonostante che la banca, nel frazionamento del finanziamento avesse indicato un valore di mercato RAGIONE_SOCIALE singole unità immobiliari superiore, la netta differenza tra i prezzi fatturati ed i valori OMI e l’assenza di contratti preliminari, elementi che non sono stati unitariamente considerati dai giudici di merito.
1.5 Questa Corte, al riguardo, ha affermato che nella giurisprudenza di legittimità è acquisito il principio secondo cui i requisiti della gravità, precisione e concordanza degli elementi presuntivi devono essere ricavati dal complesso degli indizi da valutarsi non atomisticamente ma nel loro insieme e l’uno per mezzo degli altri, nel senso che ognuno, quand’anche singolarmente sfornito di valenza indiziaria, potrebbe rafforzare e trarre vigore dall’altro in un rapporto di vicendevole completamento. In applicazione di questo principio, questa Corte ha ritenuto censurabile la decisione in cui il giudice di merito si era limitato a negare valore indiziario agli elementi acquisiti in giudizio senza accertare se essi, quand’anche singolarmente sforniti di valenza indiziaria, non fossero in grado di acquisirla ove valutati nella loro sintesi, nel senso che ognuno avrebbe potuto rafforzare e trarre vigore dall’altro in un rapporto di vicendevole completamento (cfr. Cass., 25 ottobre 2019, n. 27419; Cass., 12 aprile 2018, n. 9059; Cass., 16 maggio 2017, n. 12002).
1.6 Anche l’ulteriore profilo di censura, riguardante la legittimità del ricorso allo studio di settore per la determinazione dei ricavi evasi è fondato, dovendosi richiamare il principio secondo cui « La procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema unitario che non si colloca all’interno della procedura di accertamento di cui all’art. 39 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ma la affianca, essendo indipendente dall’analisi dei risultati RAGIONE_SOCIALE scritture contabili, la cui regolarità, per i contribuenti in contabilità semplificata, non impedisce l’applicabilità RAGIONE_SOCIALE “standard”, né costituisce una valida prova contraria, laddove, per i contribuenti in contabilità ordinaria, l’irregolarità della stessa costituisce esclusivamente condizione per la legittima attivazione della procedura standardizzata » (Cass., Sez. U., 18 dicembre 2009, n. 26635 e, più di recente, Cass., 17 dicembre 2019, n. 33340).
1.7 Inoltre, va rilevato che a paralizzare l’applicabilità degli studi di settore, non è sufficiente la sola allegazione, ossia la sola affermazione della esistenza di circostanze idonee in astratto a contrastare la presunzione di maggior reddito, con conseguente onere incombente sull’Amministrazione di giustificare l’affermazione contraria, in quanto tale assunto non risponde ad una corretta lettura RAGIONE_SOCIALE norme e che, piuttosto, dai principi enunciati dalle Sezioni Unite sopra richiamati si evince che, nella ripartizione dell’onere probatorio, spetta al contribuente quello non solo di allegare, ma anche di provare, senza limitazioni di mezzi e di contenuto, la sussistenza di circostanze di fatto tali da allontanare la sua attività dal moRAGIONE_SOCIALE normale al quale i parametri fanno riferimento, in modo da giustificare un reddito inferiore a quello che normalmente si desume secondo la procedura di accertamento tributario standardizzato, mentre sull’ente impositore incombe l’onere di dimostrare l’applicabilità RAGIONE_SOCIALE standard prescelto al caso concreto oggetto di accertamento (Cass., 21 dicembre 2021, n. 40936).
1.8 In sede di contraddittorio, il quale deve avvenire già in fase amministrativa, ma anche e soprattutto nel giudizio, il contribuente dovrà, quindi, non solo dedurre, ma anche dimostrare che i parametri utilizzati sono erronei perché basati su elementi fattuali non corrispondenti alla realtà o su criteri di elaborazione e di inferenza illogici o potrà anche dedurre e dimostrare che l’ufficio impositore è incorso in un errore nell’applicare i parametri alla sua realtà, in ragione della sussistenza di caratteri per così dire anormali, ossia di elementi che la diversificano rispetto a quelli in riferimento ai quali è stata individuata la normalità reddituale Pertanto, qualora il contribuente, pur essendo stato messo in condizione di offrire elementi, anche presuntivi, idonei a contrastare l’opposta presunzione fondata sugli studi di settore «senza limitazione di mezzi e contenuto», si limiti ad una mera asserzione, non confortata da validi riscontri probatori e
documentali, risulta evidente che l’ufficio impositore prima ed il giudice poi non hanno elementi per escludere che l’attività in esame sia una attività «normale» ed abbia quindi una redditività normale. Viceversa, se il contribuente prospetta la sussistenza di circostanze di fatto tali da allontanare la sua attività dal moRAGIONE_SOCIALE normale al quale gli studi di settore fanno riferimento, spetta all’Ufficio prima ed al giudice poi valutare se tali circostanze siano vere e se esse siano effettivamente idonee a «giustificare» un reddito inferiore a quello che sarebbe normale e quindi presuntivamente vero in assenza di esse (Cass., 30 ottobre 2018, n. 27617).
1.9 Nella vicenda in esame, dunque, a fronte di una rappresentazione di carattere presuntivo, spettava alla società contribuente, che vi aveva interesse, dedurre e provare la sussistenza di elementi di discordanza o disomogeneità idonei a togliere valore alla presunzione di cui all’art. 2729 cod. civ., onere della prova che, nella specie, non è stato assolto.

Con il secondo motivo si lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 109 del TUIR, degli artt. 52 e 54 del d.P.R. n. 633/1972, in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., in quanto, la Commissione tributaria regionale, anche in tema di costi, era incorsa in errore di giudizio avendo di fatto ritenuto che l’onere di provare la non inerenza spettasse all’amministrazione. Nel caso di specie, la RAGIONE_SOCIALE non aveva assolto l’onere probatorio su di essa gravante e la Commissione tributaria regionale non aveva esplicitato le ragioni del suo diverso convincimento. Nell’atto di appello la RAGIONE_SOCIALE aveva affermato che i documenti giustificativi dei costi erano stati prodotti in allegato alle memorie del 14 ottobre 2011, con ciò implicitamente ammettendo che prima di allora detti documenti non erano mai stati esibiti all’Ufficio, incorrendo nella decadenza di cui all’art. 52 del d.P.R. n. 633/1972 (richiamato per le imposte dirette dall’articolo 33 del d.P.R. n. 600/1973). Il Collegio, che comunque non aveva spiegato perché ritenesse tali documenti idonei a giustificare i costi, avrebbe
dovuto, in via preliminare ed assorbente, dichiarare tale documentazione inammissibile.

2.1 Il motivo è fondato, nei limiti di cui in motivazione.

2.2 Ed invero, il profilo di censura riguardante l’inammissibilità della documentazione giustificativa dei costi prodotta dalla società contribuente in allegato alle memorie del 14 ottobre 2011 (prodotte nel giudizio di primo grado) è inammissibile, per la novità della questione dedotta, che non risulta dal provvedimento impugnato, rilevandosi, sul punto, il ricorso privo di autosufficienza perché non rispettoso del noto principio secondo cui « Qualora con il ricorso per cassazione siano prospettate questioni di cui non vi sia cenno nella sentenza impugnata, il ricorso deve, a pena di inammissibilità, non solo allegare l’avvenuta loro deduzione dinanzi al giudice di merito, ma anche indicare in quale specifico atto del giudizio precedente lo abbia fatto in virtù del principio di autosufficienza del ricorso. I motivi del ricorso per cassazione devono investire, a pena d’inammissibilità, questioni che siano già comprese nel tema del decidere del giudizio di appello, non essendo prospettabili per la prima volta in sede di legittimità questioni nuove o nuovi temi di contestazione non trattati nella fase di merito né rilevabili d’ufficio » (Cass., 9 luglio 2013, n. 17041; Cass., 9 agosto 2018, n. 20694; Cass., 13 giugno 2018, n. 15430; Cass., 13 agosto 2018, n. 20712).
2.3 E’ fondato, invece, il profilo di censura relativo alla ripartizione dell’onere della prova dell’inerenza dei costi.

2.4 Anche di recente, questa Corte ha affermato che « In tema di imposte sui redditi RAGIONE_SOCIALE società, la deducibilità di costi ed oneri richiede la loro inerenza all’attività di impresa, da intendersi come necessità di riferire i costi sostenuti all’esercizio dell’attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità – anche solo potenziale ed indiretta – secondo valutazione qualitativa e non quantitativa, la cui prova, in caso di contestazioni dell’amministrazione
finanziaria, è a carico del contribuente, dovendo egli provare e documentare l’imponibile maturato e, quindi, l’esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto di impresa perché in correlazione con l’attività di impresa e non ai ricavi in sé » (Cass., 18 agosto 2022, n. 24880).

In particolare, si è sottolineato che l’inerenza integra un giudizio sulla riferibilità del costo all’attività d’impresa ma spetta al contribuente l’onere della prova che, quindi, si articola ancora prima dell’esigenza di contrastare la maggiore pretesa erariale, dovendo egli provare e documentare l’imponibile maturato e, quindi, l’esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto di impresa perché in correlazione con l’attività di impresa e non ai ricavi in sé (Cass., 2 febbraio 2021, n. 2224).
Nel contempo, l’Amministrazione pu ò contestare l’inerenza, rilevando la carenza degli elementi di fatto portati dal contribuente e quindi la loro insufficienza a dimostrare l’inerenza ovvero allegando l’esistenza di ulteriori elementi tali da far ritenere che il costo non è correlato all’impresa (Cass., 21 novembre 2019, n. 30366), però il controllo del fisco sull’inerenza dei costi d’impresa, ai fini della loro deducibilità, non può interferire nel campo RAGIONE_SOCIALE scelte imprenditoriali, a meno che la sproporzione tra prestazioni non sia rilevante ed evidente ictu oculi (Cass., 2 febbraio 2021, n. 2224, citata), così da costituire elemento sintomatico dell’assenza di correlazione della stessa con l’esercizio dell’attività imprenditoriale (Cass., 28 dicembre 2018, n. 33574).
Di fronte alle allegazioni dell’Amministrazione incombe, dunque, sul contribuente l’onere della prova della inerenza dei costi per smentire le contestazioni dell’Ufficio (Cass., 16 novembre 2011, n. 24065; Cass., 27 maggio 2015, n. 10914; Cass., 4 ottobre 2017, n. 23164; Cass., 30 maggio 2018, n. 13588, che valorizza il principio di «vicinanza alla prova»).

2.5 Anche di questi principi la Commissione tributaria regionale non ha fatto corretta applicazione, avendo ritenuto sufficiente a provare la inerenza dei costi che la società contribuente fosse una impresa edile, che, in quanto tale, poteva effettuare anche lavori di edilizia (si trattava di euro 18.841,61 per la ristrutturazione d’immobile di COGNOME NOME connessa con una compravendita e di euro 40.509,12 per lavori eseguiti in appalto da ditte operanti nel settore) e che la mancanza di contratti di appalto non era elemento da solo sufficiente a riscontrare la non inerenza dei costi.
Per le ragioni di cui sopra, va accolto il primo motivo e il secondo, nei limiti di cui in motivazione; la sentenza impugnata va cassata e la causa va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso e il secondo, nei limiti di cui in motivazione; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 21 dicembre 2022.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conerence call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.