Accertamento induttivo: la Cassazione valida prove

La Corte di Cassazione ha confermato la legittimità di un accertamento induttivo contro una contribuente. L’accertamento era scaturito dal ritrovamento di una scheda extracontabile presso un fornitore, indicante acquisti in nero. La Corte ha stabilito che tale scheda costituisce una valida presunzione di evasione e che la successiva mancata reperibilità della merce crea un’ulteriore presunzione di vendite non fatturate, giustificando la rettifica del reddito operata dall’Agenzia delle Entrate. Il ricorso della contribuente è stato integralmente respinto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Induttivo Basato su Prove Esterne: Un’Analisi della Cassazione

L’accertamento induttivo rappresenta uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Ma fino a che punto possono spingersi le presunzioni su cui si fonda? Una recente ordinanza della Corte di Cassazione fa luce sulla legittimità di un accertamento basato su prove raccolte presso terzi, come una scheda extracontabile rinvenuta presso un fornitore. Analizziamo la decisione per comprendere i principi affermati e le implicazioni per i contribuenti.

I Fatti del Caso: Una Scheda Contabile Sospetta

Il caso ha origine da un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA notificato a una ditta individuale operante nel settore della gioielleria. L’atto impositivo si basava su una rettifica induttiva del reddito, scaturita dal rinvenimento, durante una verifica presso una società fornitrice, di una scheda extracontabile. Questo documento riportava una cessione di gioielli non fatturata a favore della ditta individuale in questione.

Secondo l’Agenzia delle Entrate, tale acquisto in nero, unito al mancato ritrovamento della merce presso i locali della contribuente, costituiva una doppia presunzione: l’acquisto non contabilizzato e la successiva vendita in nero della stessa merce. Di conseguenza, l’Ufficio procedeva a ricostruire i maggiori ricavi applicando una percentuale di ricarico basata sugli studi di settore.

La Decisione della Corte di Cassazione

La contribuente, dopo una vittoria in primo grado (CTP) e una sconfitta in appello (CTR), ha portato il caso dinanzi alla Corte di Cassazione, sollevando cinque motivi di ricorso. La Suprema Corte ha rigettato integralmente l’appello, confermando la piena legittimità dell’operato dell’Agenzia delle Entrate e della sentenza di secondo grado.

L’Uso di un valido accertamento induttivo

Il cuore della controversia risiedeva nella validità dell’utilizzo di presunzioni per fondare l’accertamento. La Corte ha ribadito un principio consolidato: l’accertamento tributario può legittimamente fondarsi anche su presunzioni semplici, purché siano gravi, precise e concordanti. Nel caso specifico, la scheda extracontabile del fornitore è stata ritenuta un elemento indiziario sufficientemente grave da giustificare la presunzione di un acquisto in nero.

La Corte ha inoltre smontato la tesi difensiva secondo cui non sarebbe ammessa una ‘presunzione su presunzione’ (il divieto di praesumptio de praesumpto). Gli Ermellini hanno chiarito che tale divieto non esiste nell’ordinamento italiano. Un fatto noto, anche se accertato tramite presunzioni, può legittimamente costituire la premessa per un’ulteriore inferenza logica. Pertanto, dall’acquisto in nero (primo fatto presunto) è stato legittimo presumere la successiva vendita in nero (secondo fatto presunto), data la natura commerciale dell’attività.

La Valutazione delle Prove e i Limiti del Giudizio di Legittimità

Molti dei motivi di ricorso sono stati dichiarati inammissibili perché tendevano a rimettere in discussione la valutazione dei fatti e delle prove, un’attività riservata esclusivamente ai giudici di merito (primo e secondo grado). La Cassazione ha ricordato che il suo ruolo è quello di giudice di legittimità, non di merito. Non può, quindi, sindacare se il giudice d’appello abbia correttamente ponderato le prove (come la scheda contabile), ma solo se lo abbia fatto con una motivazione logicamente congrua e senza violare norme di diritto. In questo caso, la motivazione della CTR è stata ritenuta esente da vizi logici o giuridici.

Le Motivazioni della Corte

Le motivazioni della Suprema Corte si fondano su alcuni pilastri giuridici fondamentali. In primo luogo, viene ribadita la piena autonomia del giudice di merito nell’individuare le fonti del proprio convincimento e nel valutare l’attendibilità delle prove, salvo i casi di prove legali. La scelta di dare prevalenza alla documentazione extracontabile trovata presso il fornitore rientra in questo potere discrezionale.

In secondo luogo, la Corte sottolinea che l’accertamento induttivo era giustificato non solo dalla singola operazione, ma dalla complessiva inattendibilità della contabilità della ricorrente che emergeva dal quadro probatorio. La difesa della contribuente, che non ha fornito alcuna prova contraria efficace a smentire le presunzioni dell’Ufficio, è risultata decisiva.

Infine, anche la contestazione sulla percentuale di ricarico è stata respinta. La Corte ha ritenuto legittima l’applicazione di un ricarico derivante dagli studi di settore, indicati come applicabili dalla stessa contribuente, validando così la metodologia di ricostruzione del reddito adottata dall’Agenzia.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per i Contribuenti

Questa ordinanza offre importanti spunti di riflessione. Conferma l’ampio potere dell’Amministrazione Finanziaria di utilizzare elementi indiziari, anche se raccolti presso terzi, per fondare un accertamento induttivo. Dimostra che la catena presuntiva può essere robusta anche quando si basa su più passaggi logici, purché il punto di partenza sia solido. Per i contribuenti, emerge con forza un monito: l’onere della prova contraria è cruciale. Di fronte a presunzioni gravi, precise e concordanti mosse dal Fisco, non è sufficiente negare, ma è necessario fornire elementi concreti e documentati in grado di dimostrare la realtà dei fatti e la correttezza della propria contabilità.

Un accertamento fiscale può basarsi su documenti trovati presso un’altra azienda, come un fornitore?
Sì. La Corte di Cassazione ha confermato che il rinvenimento di una scheda extracontabile presso un terzo (in questo caso, un fornitore) costituisce un valido elemento indiziario utilizzabile per fondare un accertamento induttivo del reddito nei confronti dell’acquirente.

È possibile basare una presunzione su un’altra presunzione in ambito tributario (praesumptio de praesumpto)?
Sì. La Corte ha chiarito che il cosiddetto divieto di ‘praesumptio de praesumpto’ non è previsto dall’ordinamento giuridico italiano. Pertanto, un fatto accertato tramite una prima presunzione (es. l’acquisto non fatturato) può legittimamente costituire la base per un’ulteriore inferenza presuntiva (es. la successiva vendita non fatturata della stessa merce).

La mancata allegazione all’avviso di accertamento di un verbale di constatazione redatto verso terzi ne causa automaticamente la nullità?
Non necessariamente. Nel caso di specie, la Corte ha ritenuto inammissibile il motivo di ricorso perché la questione non era stata correttamente sollevata nei precedenti gradi di giudizio. In generale, la validità di tale eccezione dipende da come e quando viene presentata nel corso del processo tributario.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 24351 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 24351 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 10/09/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26298/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE), rappresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA SICILIA n. 1243/07/17 depositata il 03/04/2017.

Lette le conclusioni scritte del P.G., in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/01/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

Con la sentenza n. 1243/07/17 del 03/04/2017, la RAGIONE_SOCIALE tributaria regionale della Sicilia (di seguito CTR) accoglieva l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) avverso la sentenza n. 390/01/13 della RAGIONE_SOCIALE tributaria provinciale di Caltanissetta (di seguito CTP), che aveva accolto il ricorso proposto da NOME COGNOME nei confronti di un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2007.

1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, l’avviso di accertamento era stato emesso in ragione della rettifica induttiva del reddito operata dall’Ufficio in ragione del rinvenimento, presso la società RAGIONE_SOCIALE, di una scheda relativa ad una cessione non fatturata di gioielli in favore dell’odierna contribuente.

1.2. La CTR accoglieva l’appello di AE, evidenziando che: a) il rinvenimento di una scheda extracontabile in sede di accertamento nei confronti di RAGIONE_SOCIALE costituiva un elemento indiziario utilizzabile ai fini dell’accertamento induttivo del reddito ; b) il mancato rinvenimento della merce acquistata presso la contribuente lasciava presumere, ex art. 53 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, l’intervenuta vendita della merce, con legittima applicazione del ricarico risultante dallo studio di settore applicabile; c) la contribuente non aveva fornito alcuna prova contraria.
Avverso la sentenza di appello NOME COGNOME proponeva ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi, illustrati da memoria ex art. 380 bis .1 cod. proc. civ.

NOME resisteva con controricorso.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo di ricorso NOME COGNOME deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 7, comma 1, della l. 27 luglio

2000, n. 212 e dell’art. 42, secondo comma, della d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR omesso di annullare l’avviso di accertamento impugnato per omessa allegazione del processo verbale di constatazione redatto nei confronti di RAGIONE_SOCIALE e in esso richiamato.

1.1. Il motivo è inammissibile.

1.2. La circostanza denunciata dalla contribuente (la mancata allegazione del processo verbale della Guardia di finanza redatto nei confronti di RAGIONE_SOCIALE all’avviso di accertamento) non è stata, infatti, oggetto di esame da parte del giudice di appello, sicché, laddove ritualmente proposta nei gradi di merito, la ricorrente si sarebbe potuta dolere unicamente di un’omessa pronuncia.

Con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione degli artt. 2697 e 2727 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto valido un accertamento fondato su presunzioni prive dei requisiti previsti dalla legge e, quindi, inidonee a fondare l’accertamento impugnato.

2.1. Il motivo è inammissibile.

2.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’accertamento tributario, sia con riferimento all’imposizione diretta che all’IVA, può fondarsi anche su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, senza necessità che l’Ufficio fornisca prove “certe”. Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell’atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall’Amministrazione, dando atto in motivazione dei risultati del proprio giudizio (impugnabile in cassazione non per il merito, ma esclusivamente per inadeguatezza o incongruità logica dei motivi che lo sorreggono) e solo in un secondo momento, ove ritenga tali
elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, che ne è onerato ai sensi degli artt. 2727 e ss. e 2697, secondo comma cod. civ. (cfr. Cass. n. 14237 del 07/06/2017; Cass. n. 9784 del 23/04/2010).

2.3. Nel caso di specie, la CTR si è pienamente conformata ai superiori principi di diritto, avendo previamente effettuato -con valutazione scevra da vizi logici e da errori di diritto -l’esame RAGIONE_SOCIALE presunzioni addotte dall’Ufficio e, quindi, avendo correttamente evidenziato che il contribuente non ha offerto validi elementi probatori in contrario.

2.4. Trattasi di valutazione di merito, insindacabile in sede di legittimità anche sotto il profilo della contestata applicazione di presunzioni su presunzioni. Invero, il cd. divieto di praesumptio de praesumpto « non è previsto dall’ordinamento » in quanto « detto principio (…) non è riconducibile né all’evocato art. 2727 cod. civ. né a qualsiasi altra norma dell’ordinamento: come è stato più volte sottolineato da autorevole dottrina, il fatto noto accertato in base ad una o più adeguate presunzioni può legittimamente costituire la premessa per una inferenza presuntiva idonea -in quanto, a sua volta adeguata -a fondare l’accertamento del fatto ignoto » (così Cass. n. 18915 del 24/09/2015; in senso conf., Cass. n. 23860 del 29/10/2020; Cass. n. 27982 del 07/12/2020; Cass. n. 20748 del 01/08/2019; Cass. n. 317 del 10/01/2018; Cass. 5402 del 03/03/2017; Cass. n. 17166 del 26/08/2015; Cass. n. 9348 del 08/05/2015; Cass. n. 1289 del 26/01/2015; Cass. n. 19598 del 17/09/2014).
Con il terzo motivo di ricorso si contesta violazione e falsa applicazione degli artt. 112, 115 e 116 cod. proc. civ., nonché dell’art. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in

relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per non avere la CTR pronunciato sulle eccezioni formulate dalla parte nel giudizio di merito, con particolare riferimento alla scheda contabile rinvenuta dalla Guardia di finanza, ovvero per non averle esaminate.

3.1. Il motivo è infondato.

3.2. La CTR ha riconosciuto il valore presuntivo della scheda contabile rinvenuta dalla Guardia di finanza ed attestante l’esistenza di rapporti ‘in nero’ tra RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE, sicché non può dirsi esservi né omessa pronuncia, né motivazione apparente.

3.2.1. Del resto, spetta, in via esclusiva, al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l’attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, dando così liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (cfr. Cass. n. 331 del 13/01/2020; Cass. n. 19547 del 04/08/2017; Cass. n. 24679 del 04/11/2013; Cass. n. 27197 del 16/12/2011; Cass. n. 2357 del 07/02/2004).
3.3. Sotto altro profilo, va ricordato che « una censura relativa alla violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo se si alleghi che quest’ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d’ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, RAGIONE_SOCIALE prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti
invece a valutazione » (Cass. n. 6774 del 01/03/2022; Cass. n. 1229 del 17/01/2019; Cass. n. 27000 del 27/12/2016).

Con il quarto motivo di ricorso si deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 39, secondo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 55 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto legittimo l’accertamento induttivo pur non ricorrendone le condizioni previste dalla legge e, in particolare, la circostanza che il contribuente non avesse emesso fatture per una parte rilevante RAGIONE_SOCIALE operazioni; era stata, inoltre, applicata una percentuale di ricarico estranea all’attività aziendale.
4.1. Il motivo è in parte inammissibile e in parte infondato.

4.2. La questione della inapplicabilità del metodo induttivo in ragione della mancata emissione RAGIONE_SOCIALE fatture per una parte rilevante RAGIONE_SOCIALE operazioni è estranea al giudizio di merito ed è, pertanto, del tutto nuova.

4.3. Del resto, dall’avviso di accertamento prodotto dalla stessa ricorrente si evince che il ricorso all’accertamento induttivo è fondato essenzialmente sulla complessiva inattendibilità della contabilità della ricorrente, non già sulla mancata emissione di fatture per una parte rilevante RAGIONE_SOCIALE operazioni.

4.4. Né in questa sede di legittimità, in presenza di un accertamento di acquisti e vendite ‘in nero’, sono stati addotti e allegati elementi idonei a far ritenere che la valutazione di inattendibilità della contabilità, effettuata dai verificatori e fatta (implicitamente) propria dal giudice di appello, sia erronea.

4.5. Quanto, infine, al ricarico applicato, lo stesso è del tutto legittimo, derivando dagli studi di settore indicati come applicabili dalla stessa ricorrente.

Con il quinto motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, costituita dall’applicazione di un’unica percentuale di ricarico.

5.1. Il motivo è inammissibile.

5.2. Il giudice di appello ha esaminato la questione della percentuale di ricarico applicata dall’Ufficio, ritenendola congrua e correttamente applicata.

5.3. La contribuente finisce, dunque, per contestare un’insufficienza motivazionale della sentenza impugnata, vizio non più denunciabile in sede di legittimità ai sensi del novellato art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014; conf. Cass. n. 21257 del 08/10/2014; Cass. n. 23828 del 20/11/2015; Cass. n. 23940 del 12/10/2017; Cass. n. 22598 del 25/09/2018).

In conclusione, il ricorso va rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento, in favore della controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, liquidate come in dispositivo avuto conto di un valore dichiarato della lite di euro 144.225,00.

Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto -ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio,

liquidate in complessivi euro 5.900,00, oltre alle spese di prenotazione a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, il 18/01/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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