Accertamento induttivo: la Cassazione fa chiarezza

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 1703/2024, ha confermato la legittimità di un accertamento induttivo a carico della socia di una S.r.l. a ristretta base partecipativa. L’Amministrazione Finanziaria aveva ricostruito maggiori ricavi basandosi su documentazione extracontabile (preventivi) che dimostravano pagamenti superiori a quanto fatturato. La Corte ha stabilito che, anche in presenza di una contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile, il Fisco può ricorrere a presunzioni gravi, precise e concordanti per determinare il reddito, respingendo il ricorso della contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Induttivo: Quando la Contabilità Non Basta

L’ordinanza n. 1703/2024 della Corte di Cassazione offre un importante chiarimento sulla legittimità dell’accertamento induttivo, anche quando la contabilità di un’azienda appare formalmente corretta. La vicenda riguarda una società a ristretta base sociale e dimostra come la documentazione extracontabile, come i preventivi, possa diventare la base per una rettifica del reddito, spostando l’onere della prova sul contribuente.

I Fatti del Caso: Preventivi e Pagamenti Sotto la Lente del Fisco

Una contribuente, socia al 49% di una S.r.l. attiva nella manutenzione di motori marini, ha impugnato un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2009. L’Agenzia delle Entrate le contestava maggiori redditi da partecipazione, derivanti da ricavi non dichiarati dalla società.

L’accertamento si fondava sull’analisi di documentazione extracontabile, in particolare dei preventivi. Dal confronto tra preventivi, fatture e pagamenti (spesso in contanti), l’Ufficio aveva riscontrato diverse anomalie:
* Pagamenti di importo superiore a quello fatturato, ma coincidenti con i preventivi.
* Lavori eseguiti e pagati sulla base del solo preventivo, senza emissione di alcuna fattura.

Secondo l’Amministrazione Finanziaria, i preventivi non erano semplici proposte commerciali, ma di fatto delle note pro-forma per lavori già eseguiti. Questi elementi, uniti a proiezioni di ricavi indicate nel business plan aziendale, costituivano un quadro di indizi gravi, precisi e concordanti di ricavi “in nero”.

La Decisione della Cassazione sull’Accertamento Induttivo

Dopo un primo grado favorevole alla contribuente e un secondo grado favorevole al Fisco, la questione è giunta in Cassazione. La contribuente ha contestato la legittimità del ricorso all’accertamento induttivo, sostenendo che l’Ufficio avesse tutti gli elementi per un accertamento analitico-contabile. Ha inoltre criticato la motivazione della sentenza d’appello, ritenendola contraddittoria, soprattutto nell’utilizzare un business plan (documento previsionale) per provare ricavi passati.

La Suprema Corte ha respinto integralmente il ricorso, dichiarando alcuni motivi infondati e altri inammissibili.

Le Motivazioni della Corte

I giudici di legittimità hanno ribadito un principio fondamentale in materia fiscale: l’Amministrazione Finanziaria può utilizzare l’accertamento induttivo ai sensi dell’art. 39 del d.P.R. 600/1973 non solo in caso di contabilità assente o palesemente falsa, ma anche quando essa, pur essendo formalmente regolare, si rivela intrinsecamente inattendibile. L’antieconomicità del comportamento del contribuente o, come in questo caso, le forti incongruenze tra documenti contabili ed extracontabili, possono minare l’affidabilità delle scritture.

In tali circostanze, il Fisco è autorizzato a ricostruire il reddito basandosi su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti. Nel caso di specie, il confronto sistematico tra preventivi, pagamenti e fatture costituiva un valido elemento presuntivo. Una volta che l’Ufficio fornisce tale quadro indiziario, spetta al contribuente fornire la prova contraria per dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni, onere che nel caso specifico non è stato assolto.

La Corte ha inoltre dichiarato inammissibili le censure sulla motivazione della sentenza di secondo grado, ricordando che, a seguito delle riforme processuali, il vizio di motivazione è deducibile solo in caso di anomalia grave (motivazione assente, apparente o incomprensibile), e non per una semplice insufficienza o contraddittorietà. Nel caso esaminato, la motivazione del giudice d’appello era stata ritenuta completa e logica.

Conclusioni: Implicazioni per le Società a Ristretta Base Partecipativa

Questa ordinanza consolida l’orientamento secondo cui la regolarità formale della contabilità non è uno scudo invalicabile contro gli accertamenti fiscali. Le aziende, specialmente quelle a ristretta base partecipativa dove si presume una più facile distribuzione degli extra-profitti, devono prestare massima attenzione alla coerenza tra la documentazione ufficiale e quella extracontabile (preventivi, agende, brogliacci). Elementi apparentemente informali possono essere utilizzati dal Fisco come potenti strumenti presuntivi per ricostruire ricavi non dichiarati, invertendo di fatto l’onere della prova e ponendolo a carico del contribuente.

Quando l’Agenzia delle Entrate può usare l’accertamento induttivo anche se la contabilità è formalmente corretta?
L’accertamento induttivo può essere utilizzato quando la contabilità, sebbene formalmente regolare, è considerata intrinsecamente inattendibile. Questo accade se emergono gravi incongruenze, come quelle tra ricavi dichiarati e quelli desumibili da documentazione extracontabile (es. preventivi), che fanno presumere l’esistenza di ricavi non contabilizzati.

La documentazione extracontabile, come i preventivi, può essere usata per provare ricavi non fatturati?
Sì. Secondo la Corte, la documentazione extracontabile, qualora presenti elementi indiziari gravi, precisi e concordanti, può essere usata per dimostrare il conseguimento di ricavi non fatturati. Nel caso specifico, i preventivi sono stati considerati assimilabili a note pro-forma per lavori già eseguiti e pagati.

Perché il motivo di ricorso sulla presunzione di distribuzione degli utili è stato respinto?
Il motivo è stato dichiarato inammissibile non nel merito, ma per un vizio processuale. La ricorrente ha contestato la decisione basandosi su una “omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione”, un vizio che, dopo la riforma del 2012, non è più sufficiente per cassare una sentenza, a meno che la motivazione non sia del tutto assente o meramente apparente, cosa che non è avvenuta in questo caso.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 1703 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 1703 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME FILIPPO

Data pubblicazione: 16/01/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 10823/2016 R.G. proposto da:

COGNOME NOME (C.F. CODICE_FISCALE), rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO (C.F. CODICE_FISCALE) in virtù di procura speciale in calce al ricorso, elettivamente domiciliato presso il suo indirizzo PEC EMAIL

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE (C.F. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-resistente –

Oggetto: tributi

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana, Sezione staccata di Livorno, n. 1720/10/15, depositata in data 6 ottobre 2015

Udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME nella camera di consiglio del 24 novembre 2023.

RILEVATO CHE

La contribuente COGNOME NOME, socia al 49% di RAGIONE_SOCIALE, ha impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo di imposta 2009 con il quale, a seguito di accertamento di maggiori ricavi nei confronti della società partecipata – la quale esercita l’attività di riparazione e manutenzione di motori marini n onché il rimessaggio di imbarcazioni -ciò sulla base dell’analisi di preventivi riconciliati con la documentazione contabile, ha accertato maggiori redditi da partecipazione in considerazione della ristretta base partecipativa della società
La CTP di Livorno ha accolto il ricorso, ritenendo non fornita la prova dei pagamenti indicati nei preventivi in difformità da quanto indicato in fattura.

La CTR della Toscana, con sentenza in data 6 ottobre 2015, ha accolto l’appello dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello che la documentazione extracontabile acquisita ha dimostrato che i pagamenti, effettuati anche a mezzo contanti, sono stati superiori a quelli indicati in fattura e coincidenti con i preventivi e che alcuni pagamenti sono stati fatti in assenza di fattura e in costanza di solo preventivo. Ha, poi, accertato il giudice di appello che la società partecipata avesse acquistato il materiale utilizzato per i lavori da effettuare sulle imbarcazioni, per cui i preventivi rivestivano il ruolo di note pro-forma di lavori già eseguiti e che ciò deriva dal confronto tra preventivi, pagamenti e fatturazione ove avvenuta. Ha, poi, rilevato che i preventivi cui ha fatto riferimento l’Ufficio coprivano un periodo
di imposta dal 2006 al 2010. Ha, inoltre, ritenuto attendibile quanto indicato dalla società partecipata nel proprio business plan quanto alla proiezione dei ricavi futur i e che tutti gli elementi addotti dall’Ufficio rivestono carattere di indizi gravi, precisi e concordanti del conseguimento di ricavi non fatturati.

Propone ricorso per cassazione la contribuente, affidato a quattro motivi; l’Ufficio si è costituito ai soli fini della partecipazione all’udienza di discussione.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 39, primo comma, lett. d) d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ritenendo che l’Ufficio avrebbe indebitamente fatto ricorso all’accertamento induttivo, avendo invece tutti gli elementi per procedere all’accertamento analitico.

Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione della medesima disposizione , per avere fatto applicazione dell’accertamento in questione alle società artigiane, per quanto in forma di società di capitali.

Con il terzo motivo si deduce omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia, nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto gravi, precise e concordanti le presunzioni fondate su documentazione extracontabile. Osserva, in particolare, come sarebbe contraddittoria l’affermazione secondo cui i ricavi indicati nel business plan coincidano con i dati dell’accertamento, essendo il business plan documento meramente prospettico. Parte ricorrente ripercorre gli atti processuali, evidenziando le ragioni per le quali alcune prestazioni non sarebbero state fatturate.
Con il quarto motivo si deduce omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione su un punto decisivo nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto sussistenti i presupposti per la ristretta base partecipativa costituita dal contribuente e dal di lei coniuge ai fini della presunzione di distribuzione degli utili conseguiti, non essendo sufficiente una motivazione che si basi sul mero rapporto di coniugio e sul fatto che i soci della società fossero soltanto due. Parte ricorrente evidenzia circostanze in fatto che giustificherebbero l’assenza di presunzione della distribuzione degli utili.
Il primo motivo -in disparte l’inammissibilità, per non avere il contribuente indicato quale sia pregiudizio sostanziale derivato dalla adozione della specifica metodologia di accertamento (Cass., Sez. V, 3 febbraio 2017, n. 2872; Cass., Sez. V, 22 febbraio 2019, n. 5273) – è infondato, posto che l’Amministrazione finanziaria, in presenza di contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile per l’antieconomicità del comportamento del contribuente, può desumere in via induttiva, ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 54, secondo e terzo comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, il reddito del contribuente utilizzando le incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, incombendo su quest’ultimo l’onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni (Cass., Sez. V, 25 agosto 2023, n. 25304; Cass., Sez. VI, 5 dicembre 2022, n. 35713; Cass., Sez. V, 9 agosto 2022, n. 24578; Cass., Sez. V, 2 novembre 2021, n. 30985; Cass., Sez. V, 14 ottobre 2020, n. 22184).
6. Il secondo motivo è duplicemente inammissibile, sia in quanto questione nuova non tracciata nella sentenza impugnata e per la quale il ricorrente non offre elementi per ritenere che la questione sia stata

affrontata nei gradi di merito, sia in quanto il ricorrente non offre elementi a supporto della natura artigiana della società di capitali partecipata.

Il terzo e il quarto motivo, i quali possono essere esaminati congiuntamente, sono inammissibili, non essendo più deducibile il vizio di omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione se non nel caso in cui la sentenza impugnata non dia alcuna contezza del percorso logico seguito ai fini della decisione, ovvero nel caso in cui tale percorso logico risulti incomprensibile e, quindi, la motivazione risulti apparente (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053). Motivazione che, diversamente, appare ben più che sintetica, in quanto contiene funditus l’analisi della documentazione versata in atti al fine di ritenere -come indicato in narrativa -che vi erano plurimi elementi indiziari che dimostravano che i preventivi erano da assimilare a note pro-forma relativi a lavori già eseguiti e che potevano costituire elemento determinante al fine di accertare ricavi non contabilizzati.
Il ricorso va, pertanto, rigettato; nulla per le spese in assenza di difese scritte dell’Amministrazione resistente; sussistono i presupposti per il raddoppio del contributo unificato.

P. Q. M.

La Corte rigetta il ricorso; dà atto che sussistono i presupposti processuali, a carico di parte ricorrente, ai sensi dell’art. 13 comma 1 -quater d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. 24 dicembre 2012, n. 228, per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, in data 24 novembre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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